劉承濤,王　倩

(1.浙江工業(yè)大學 法學院，杭州 310023； 2.公安海警學院，浙江 寧波 315000)

美國非營利組織信息披露制度的實現(xiàn)路徑及啟示

劉承濤1,王倩2

(1.浙江工業(yè)大學 法學院，杭州 310023； 2.公安海警學院，浙江 寧波 315000)

摘要：在美國非營利組織信息公開法律制度運行中，法定監(jiān)管機構的強制性管制是保證其充分與有效的一個重要方面，但不是唯一方面，法定監(jiān)管機構的服務支持也是信息公開制度落實的重要因素，二者是相互促進的一個統(tǒng)一體?？疾觳⒎治雒绹ǘūO(jiān)管機構如何在監(jiān)管與服務中促進和推動非營利組織信息公開成功經(jīng)驗，對完善我國非營利組織信息披露制度具有較強的借鑒意義。

關鍵詞：美國非營利組織；信息披露；實現(xiàn)路徑

①Table1.Form 990 Returns of 501(c)(3) Organizations:Balance Sheet and Income Statement Items,by Asset Size, Tax Year 2011[EB/OL].athttp://www.irs.gov/uac/SOI-Tax-Stats-Charities-and-Other-Tax-Exempt-Organizations-Statistics。

一、引言

上個世紀80年代，隨著非營利組織的興起和隨之頻發(fā)的非營利丑聞，美國就開始建立并完善非營利組織的信息披露制度，今天美國的非營利組織均需接受與證券市場上公開發(fā)行股票的上市公司類似的信息披露要求。這種嚴格的信息披露制度，確實使得美國非營利市場的丑聞得到了有效控制，也極大地推動了其非營利市場的良性發(fā)展：在2012年度美國非營利組織資產(chǎn)達到了創(chuàng)紀錄的3.02萬億美元，收入也達到了1.64萬億美元①，這一事實既表明信息披露制度的建立和相對完善的重要性，但是也誤導了人們在分析和總結美國非營利組織信息披露經(jīng)驗時，將這樣的結果歸因于美國政府強制性行為，認為正是因為政府的強制性管制保證了美國非營利組織信息披露的充分與有效。在全面考察美國非營利組織的信息披露的制度供給和實踐后，本文認為，良法需要有充足的資源才可能執(zhí)行，這種資源包括完善的強制執(zhí)法機制，更需要的可能是執(zhí)法者的服務與支持資源。

二、美國非營利組織信息披露制度的實現(xiàn)

美國非營利組織的歷史比其自身的歷史還要悠久，但卻難以做出統(tǒng)一界定，美國稅法把慈善性非營利組織分為公共慈善組織和私人基金會，后者比前者要受到更多的法律規(guī)制。公共慈善組織包括教會、學校、醫(yī)院和醫(yī)學研究組織等。依據(jù)《國內(nèi)稅收法典》(Internal Revenue Code，IRC)501(c)(3)條款豁免聯(lián)邦所得稅的組織，故也稱它們?yōu)?01(c)(3)條款組織[1]702。聯(lián)邦層面的主要法律除了IRC，還有財務與政府會計準則委員會制定的《非營利組織會計準則》。

(一)聯(lián)邦政府與信息披露制度

美國規(guī)制非營利組織及其信息披露制度的法律與其國家體制一樣，也分為聯(lián)邦和州(包括地方政府)兩個層面[2]60。傳統(tǒng)上，聯(lián)邦主要是稅務監(jiān)管，甚至被認為是唯一的有效方式[3],聯(lián)邦層面主要通過稅法的調整與規(guī)范[2]65,具體來說包括三個方面的內(nèi)容：免稅審查，輸送利益審查和禁止分配利潤等[4]。國內(nèi)稅務局(Internal Revenue Services，IRS)所要求的各種年度報表，如公共慈善組織為990表(年收入低于2.5萬美元免稅組織則提交電子版)、私人基金會為990-PF表等，如有與章程無關的應稅商業(yè)所得，還需提交990-T表[5]。這些年度報告主要內(nèi)容包括非營利組織年度收支明細、管理人員和5個薪酬最高員工工資與福利(包括由關聯(lián)組織所提供)等詳情；直接間接涉及的內(nèi)部人員交易；資助和其他主要活動；籌資、會計、法律費用;等等。為方便社會公眾的利用和監(jiān)督，國內(nèi)稅務局(IRS)將所有這些表格、材料統(tǒng)一管理，存放在公共圖書館內(nèi)，任何人都可以去查詢[6]。為了推進信息披露工作，聯(lián)邦、州和地方政府(社區(qū))也經(jīng)常性進行相關的信息交流分享工作①IRS Information Sharing Programs[EB/OL].http://www.irs.gov/Government-Entities/Governmental-Liaisons/IRS-Information-Sharing-Programs. 2015-06-02。。

③Tax Tips:Small Tax Exempt Orgs Revised Deadline, YouTube (July 19,2010)[EB/OL].http://www.youtube.com/watch?v=iLEcaDAoybc.2015-05-20。

盡管作為聯(lián)邦非營利組織的執(zhí)法機構， IRS有權撤銷非營利組織的免稅資格，由于取消免稅資格的處罰過于嚴厲，國內(nèi)稅務局很少采用這種措施[7]，這亦符合目前納稅服務和稅收執(zhí)法是維系納稅人自愿遵從稅法體系的兩大支柱的治稅理念和實踐。在非營利組織的信息監(jiān)管上亦是如此。負責監(jiān)管慈善組織的國內(nèi)稅務局的免稅組織與政府機構司設有教育培訓服務分局，專門為慈善組織等免稅組織提供守法服務的機構，其工作內(nèi)容分為兩大塊：信息服務和輔導培訓服務。信息服務主要是通過出版各種指南、手冊及其電子版，及時完善和更新相關的監(jiān)管法律，答復解釋慈善組織提出的問題；輔導培訓服務的工作方式，則多由國內(nèi)稅務局專家主講的各種短訓班、電話會議等。當然在實踐中，國內(nèi)稅務局為提高公益慈善組織依法辦事的意識，減少違法違規(guī)行為，也一直與時俱進地采取了許多措施改進服務。比如隨著網(wǎng)絡的普及，國內(nèi)稅務局充分利用先進的計算機和通信技術，不斷更新、充實和擴展官方網(wǎng)站的內(nèi)容與服務功能[8]。教育培訓分局亦很快采取了更為有效和快捷的網(wǎng)絡直播輔導(webinar)方式。又如從國內(nèi)稅務局進入到Charities-&-Non-Profits主題網(wǎng)頁后，通過這個主題也可以查詢到所有關于免稅非營利組織的所有信息服務資源：相關表格、指南和出版物的鏈接等等。即使是如此，美國學者仍然認為，作為非營利組織的監(jiān)管機構國內(nèi)稅務局(IRS)，在實施取消非營利組織的免稅資格懲罰前，需要強化對相關非營利組織有關管理人員的學習和培訓工作[1]725-728。

比如《2006年退休金保障法》(The Pension Protection Act of 2006，PPA)生效后，為配合該法對所有小型免稅組織(年收入低于2.5萬美元)都規(guī)定須向國內(nèi)稅務局進行年度900-N電子報備為內(nèi)容的信息披露工作，不但一一寄函給成千上萬的管理對象解釋法律規(guī)定，還推遲最后期限至2010年10月15日②Ten Things Tax-Exempt Organizations Need to Know About the Oct.15 Due Date,IRS,[EB/OL].http://tcf.pgdc.com/pgdc/ten-things-tax-exempt-organizations-need-know-about-oct-15-due-date.2015-06-02。，同時，適時地通過郵寄、互聯(lián)網(wǎng)(包括發(fā)布視頻)、電臺、電視、公共圖書館及多種展示形式，及其他可能途徑[1]718-719，比如與州(檢察長辦公室等)合作，為相關非營利組織提供了一整套信息服務，以便 “挽救”那些完全可以保持聯(lián)邦免稅待遇的組織[9]。事實證明，效果非常顯著。再如IRS在“主題506 -慈善捐贈”(Topic 506 Charitable Contributions)公開網(wǎng)頁上設置了“免稅機構選擇檢查”(EO Select Check)在線即時查詢系統(tǒng)，既方便了潛在的捐贈人選擇合格的捐贈對象，又極大地強化了信息披露的監(jiān)管與服務內(nèi)容。

另外，美國律師協(xié)會審議通過的《非營利法人示范法》(The Model Nonprofit Corporation Act)(2008年8月通過的第三版)現(xiàn)有近2/3以上州采納，該法在第十六章“檔案與報告”中較為完整地規(guī)定了信息披露要求，在非營利組織的信息披露實踐中發(fā)揮了非常重要的作用。

除了以上法律范本外，還有全國保險事務專員協(xié)會(NAIC)1998年出版的關于慈善合約捐贈(charitable gift annuity)的兩個標準法律范本，及《機構資金謹慎管理法范本》(UPMIFA)、《本金與收益法范本》(Uniform Principal and Income Act)和《信托法范本》(Uniform Trust Code)等。

(二)政府與非營利組織在信息披露“DADS”方面的協(xié)作與服務

財務會計信息可以幫助捐贈者通過計算一些指標和比率(如總收入中用于慈善項目服務的比例)來評價非營利組織是否使用最有效的方式使用捐款[10]，這是信息披露的核心。

William O.Douglas在美國證券市場上剛推行公開原則時就指出，上市公司公開的資料在事實上，公眾和投資人可能并未閱讀，重要原因就是，這些公開的信息繁雜專業(yè)，甚至晦澀難懂，大眾是無法有效利用的[11]。同理，著名的非營利組織法專家Hansmann才會說，非營利組織公開的信息及其報告，對需要知曉的大眾來說并不容易獲取[6]。為了解決這個問題，美國非營利組織界仿效證券市場信息披露的管理，提出“披露——分析——發(fā)布——懲罰”(DADS)的治理路徑。這一路徑由于其他行業(yè)性非營利組織的介入“披露——分析——發(fā)布”環(huán)節(jié)，可以保證(無論強制或者自愿)公開信息的質量，并降低社會大眾獲取信息的門檻。

在美國非營利組織信息披露的實現(xiàn)中發(fā)揮了重要作用的社會專業(yè)中介組織，不論是一貫聲譽卓著的美國明智捐贈聯(lián)盟(BBB Wise Giving Alliance)、美國基金會中心(US Foundation Center)、美國慈善導航(Charity Navigator)，還是后起之秀馬里蘭州非營利組織聯(lián)合會 (Maryland Association of Nonprofit Organizations )、卓越非營利組織(GN)等，其在參與和促進非營利組織的信息披露活動中，與政府、市場部門等形成了強大的“公益價值鏈”④見美慈中國《關于中國非公募基金會高層參訪美國基金會項目的報告》[EB/OL].http://meici.org.cn/modules/article/view.article.php/199. 2015-05-27。。

三、對構建我國非營利組織的信息披露制度的啟示

法律若能充分借助，或引導社會自身內(nèi)在規(guī)范，則不但能降低法律實施的成本，亦能提供更優(yōu)的規(guī)范治理效果[12]。這一點在美國非營利組織信息監(jiān)管上，其服務與監(jiān)管并舉的措施上得到明證。與美國的非營利組織信息披露制度對照，我們目前的相關法律制度和法律理念存在相當?shù)母倪M空間，實踐中如能充分借鑒美國相關經(jīng)驗將對我國非營利組織信息披露制度現(xiàn)實生態(tài)轉變具有比較正面的促進作用。

美國在非營利組織的法律監(jiān)管上，能夠實現(xiàn)“監(jiān)管與服務”，前提是其法律監(jiān)管主要關注的是非營利組織與其捐助者和管理者的關系，而非如很多國家那樣，法律監(jiān)管關注的是非營利組織與政府的關系[2]75。

檢索幾個主要法律數(shù)據(jù)庫我們發(fā)現(xiàn)，我國非營利組織信息披露相關的法律法規(guī)主要有：《社會團體登記管理條例》(1998)、《民辦非企業(yè)單位登記管理暫行條例》(1998)、《社會團體年度檢查暫行辦法》(1996)、《民辦非企業(yè)單位年度檢查辦法》(2005)、《基金會年度檢查辦法》(2006)、《基金會信息公布辦法》(2006)、《民政部關于進一步加強社會捐贈信息公示工作的指導意見》(2009)，甚至還有行業(yè)自律規(guī)范——《中國非公募基金會自律宣言》(2006)等，看似比較完備了，但是仔細閱讀這些法律，我們不難發(fā)現(xiàn)，我們的監(jiān)管思路主要關注的是非營利組織與政府的關系，而不是非營利組織與其捐助者和管理者的關系。換言之，我們的監(jiān)管體制計劃經(jīng)濟色彩十分濃厚，將具體監(jiān)管事務交由省、地方和社會來完成的路還很長。在美國，政府層面信息披露的監(jiān)管多為加強稅賦立法規(guī)范，這樣一來既節(jié)約行政成本，又真正能夠發(fā)揮稅務機構的專業(yè)力量完成對非營利組織的有效監(jiān)管。

同時，我們要加快建設以第三方評估機構完善為中心的非營利組織信息披露制度的配套設施建設。前文美國的上述經(jīng)驗顯示，雖然一套完善的非營利組織信息披露法律規(guī)范是真正實現(xiàn)信息披露的重要前提和基礎，但若法律和社會沒有為之設計出相配套的設施，其實施效果也可能大打折扣，甚至異化。通過委托授權社會組織來監(jiān)管非營利組織落實信息披露行為。毋庸置疑，通過授權委托相關社會組織實施非營利組織的信息披露監(jiān)管，不但能降低公共治理成本，更能極大地提高公共治理的法律與社會效益。

美國的經(jīng)驗至少說明：我國目前秉持的非營利組織的監(jiān)管理論與理念與非營利組織信息披露理論、制度與實踐無法自洽，導致既有的相關信息披露規(guī)則無法激活。

四、結語

美國以信息披露為手段來規(guī)制非營利組織，呼應了美國著名大法官路易斯·布蘭戴斯(Louis.D.Brandeis)早在20世紀初的判斷：“(信息披露)公開是現(xiàn)代社會及工業(yè)疾病的救生藥，陽光是最好的防腐劑，燈光是最有效的警察?！币虼?，我們在非營利組織信息披露法律制度上的構建的目標是，逐步建立和完善由稅務機關審查非營利組織的信息披露報告為執(zhí)法內(nèi)容，同時加強執(zhí)法服務和借助社會監(jiān)督力量以減少執(zhí)法抵制、降低執(zhí)法成本的立法和執(zhí)法體系。

當然，我們在借鑒美國相關的信息披露法律制度時，必須高度警覺經(jīng)常提及的制度移植的異質性問題。也就是說，在引進一項新的制度和規(guī)范時，如果與之相匹配的實施體系未能同時完成的話，則極有可能出現(xiàn)“播下的是龍種，收獲的是跳蚤”。這一點在我們建立和完善非營利組織信息披露法律制度的實踐中尤其應極為重視。

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[責任編輯:劉曉慧]

中圖分類號：DF59

文獻標志碼：A

文章編號：1008-7966(2015)05-0131-03

收稿日期:2015-05-22

基金項目：浙江省軟科學研究項目(2014C35016);浙江工業(yè)大學2014年度校人文社科研究基金項目、浙江工業(yè)大學2014年度人文社科預研基金立項項目、浙江工業(yè)大學2013年民商法校重點學科課題(2013MZ05);2014年度浙江工業(yè)大學法學院刑法重點學科(教師)立項資助、2015年度浙江省民政政策理論研究規(guī)劃課題(ZMZC201579)

作者簡介：劉承濤(1975-)，男，江西贛州人，講師，法學博士，主要從事民法學研究；王倩(1980-)，女，江西贛州人，講師，法學博士，主要從事社會法、海洋法研究。