【摘要】隨著企業(yè)精細(xì)化時(shí)代的到來(lái)，傳統(tǒng)的成本分配方法已經(jīng)不能滿足企業(yè)對(duì)成本管理更加精確的需要，作業(yè)成本法產(chǎn)生和發(fā)展并在我國(guó)開(kāi)始實(shí)施。作業(yè)成本法以自己獨(dú)特的財(cái)務(wù)思想和分配方法形成了與傳統(tǒng)成本分配截然不同的成本分配過(guò)程，并對(duì)傳統(tǒng)成本分配提出了挑戰(zhàn)與機(jī)遇。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法 成本動(dòng)因 作業(yè)動(dòng)因 傳統(tǒng)成本法

管理會(huì)計(jì)是環(huán)境的產(chǎn)物，隨著信息時(shí)代的到來(lái)，績(jī)效管理和績(jī)效評(píng)估給企業(yè)帶來(lái)了成本效益最大化，使企業(yè)對(duì)管理會(huì)計(jì)的要求越來(lái)越高，管理理念要求越來(lái)越新，作業(yè)成本法（ABC）應(yīng)運(yùn)而生。目前作業(yè)成本法已經(jīng)由最初的產(chǎn)生國(guó)家美國(guó)迅速向全世界擴(kuò)展。作業(yè)成本法之所以可以取得巨大的成效，主要在于它先進(jìn)的管理理念和管理思想，打破了傳統(tǒng)的成本計(jì)算的思維局限，避免了傳統(tǒng)成本計(jì)算方法中造成的成本的扭曲，使得成本管理更加精確。所謂的作業(yè)成本法是指：企業(yè)基于作業(yè)消耗資源這一假設(shè)，通過(guò)資源動(dòng)因?qū)⒊杀痉峙浣o客戶，服務(wù)和產(chǎn)品的一系列成本計(jì)算過(guò)程。這種作業(yè)可以是一種行為，活動(dòng)或者一項(xiàng)工作。這一作業(yè)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值在被完成的過(guò)程中將成本分配出去。

要想真正理解好作業(yè)成本法的實(shí)施過(guò)程，就必須真正理解什么是資源成本動(dòng)因和作業(yè)成本動(dòng)因。因?yàn)樽鳂I(yè)成本法是通過(guò)資源成本動(dòng)因和作業(yè)成本動(dòng)因最終實(shí)現(xiàn)成本的分配過(guò)程的。資源成本動(dòng)因是建立各種成本集庫(kù)的標(biāo)準(zhǔn)，用來(lái)衡量一項(xiàng)活動(dòng)所耗用的資源。對(duì)于不同的行業(yè)不同的公司而言，資源成本動(dòng)因的劃分標(biāo)準(zhǔn)也不盡相同。作業(yè)成本動(dòng)因就是在成本集庫(kù)的基礎(chǔ)之上將成本分配給各個(gè)成本對(duì)象，最常見(jiàn)的作業(yè)成本動(dòng)因就是我們經(jīng)常說(shuō)的作業(yè)小時(shí)數(shù)。資源成本動(dòng)因和作業(yè)成本動(dòng)因就是產(chǎn)生了作業(yè)成本法最基本的思想：作業(yè)通過(guò)消耗資源產(chǎn)生產(chǎn)品。所以資源成本動(dòng)因和作業(yè)成本動(dòng)因也是作業(yè)成本法實(shí)施的基本衡量單位，二者有著非常密切的相關(guān)關(guān)系。因?yàn)榘凑諅鹘y(tǒng)的成本計(jì)算“一刀切”的方法，對(duì)產(chǎn)品資源和產(chǎn)品效率經(jīng)常變化的企業(yè)來(lái)說(shuō)，成本的計(jì)算會(huì)產(chǎn)生巨大的扭曲，成本計(jì)算方法略顯死板，不能根據(jù)具體的資源消耗情況計(jì)算成本大小。

企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法，首先要采用合適的資源成本動(dòng)因?qū)①Y源成本分配到相應(yīng)的作業(yè)成本集庫(kù)中去。這一步對(duì)企業(yè)成本核算起著至關(guān)重要的作用，它關(guān)系到企業(yè)下一步成本分配方向的正確性。尋找合適的資源動(dòng)因并不簡(jiǎn)單，需要我們對(duì)企業(yè)進(jìn)行日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)項(xiàng)調(diào)研，了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程和作業(yè)程序，確定相關(guān)作業(yè)步驟，然后根據(jù)調(diào)查信息匯總，判斷企業(yè)各資源成本的相關(guān)特點(diǎn)，最后綜合確定企業(yè)的資源成本動(dòng)因。這就需要成本分析人員必須對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)流程有一個(gè)全面基本的了解，提高成本會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要求。對(duì)于不同的資源動(dòng)因，可以先對(duì)企業(yè)進(jìn)行作業(yè)分析，確定企業(yè)作業(yè)中心，一般作業(yè)中心可以劃分為：產(chǎn)品級(jí)作業(yè)，批次級(jí)作業(yè)，生產(chǎn)存續(xù)作業(yè)，設(shè)施存續(xù)作業(yè)，客戶級(jí)作業(yè)等相關(guān)作業(yè)中心。然后根據(jù)作業(yè)中心確定好相關(guān)合適的資源成本動(dòng)因后，就需要將資源成本動(dòng)因分配給作業(yè)成本動(dòng)因。這一步必須要明確作業(yè)成本動(dòng)因與資源成本動(dòng)因之間的因果關(guān)系，倘若二者之間沒(méi)有因果關(guān)系則不能進(jìn)行分配。最后根據(jù)建立的資源成本集庫(kù)和作業(yè)成本動(dòng)因，把作業(yè)成本動(dòng)因分配到相應(yīng)的成本對(duì)象中去。之所以采取這三個(gè)步驟是因?yàn)檫@樣最后成本對(duì)象與其所對(duì)應(yīng)的成本動(dòng)因之間有明顯直接的因果關(guān)系，避免了成本變動(dòng)造成的成本扭曲。作業(yè)成本法實(shí)施步驟見(jiàn)圖一：

圖一 作業(yè)成本法實(shí)施步驟

從作業(yè)成本法的實(shí)施步驟我們就可以看出來(lái)首先作業(yè)成本法使得相關(guān)人員熟悉企業(yè)作業(yè)運(yùn)行的步驟，了解作業(yè)發(fā)生的基本情況，對(duì)于產(chǎn)品變化極其復(fù)雜以及工藝冗長(zhǎng)容易發(fā)生成本扭曲的企業(yè)來(lái)說(shuō)，作業(yè)成本法使得企業(yè)的成本計(jì)算大大精確，足以達(dá)到企業(yè)要求計(jì)算精度。正是由于作業(yè)成本法如此的準(zhǔn)確，使得它的使用范圍和成本效益逐漸由制造業(yè)發(fā)展到服務(wù)業(yè)，更是對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略制定，流程分析，績(jī)效管理產(chǎn)生不可小覷的影響作用。同時(shí)作業(yè)成本法也改變了責(zé)任中心的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化提供了依據(jù)。盡管作業(yè)成本法有如此種種的優(yōu)點(diǎn)，但是并不是所有的產(chǎn)品都適合使用作業(yè)成本法的，這還要視企業(yè)的成本發(fā)生情況而定。作業(yè)成本法能夠幫助企業(yè)管理者獲悉本部門(mén)的成本情況，突出生產(chǎn)流程的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，因此有兩種企業(yè)特別適用作業(yè)成本法。第一種是產(chǎn)品極為多樣化，流程極其復(fù)雜，產(chǎn)量也很高的公司。第二種是極容易發(fā)生成本扭曲的公司，例如那些成本分配不明確的公司。在整個(gè)作業(yè)成本法的發(fā)展史中，作業(yè)成本法最先由制造業(yè)公司使用，直到現(xiàn)在作業(yè)成本法已經(jīng)廣泛應(yīng)用于服務(wù)行業(yè)中，例如醫(yī)院，公司，銀行等，他們多數(shù)使用作業(yè)成本法進(jìn)行戰(zhàn)略決策分析，流程分析，管理績(jī)效評(píng)估和獲利能力評(píng)估等方面。而作業(yè)成本法的這些作用也是它與傳統(tǒng)成本管理法之間的主要差別。對(duì)于作業(yè)成本法來(lái)說(shuō)，具有多個(gè)成本動(dòng)因，例如：作業(yè)成本動(dòng)因，數(shù)量成本動(dòng)因等，而傳統(tǒng)方法最多三個(gè)成本動(dòng)因，其中以數(shù)量基礎(chǔ)成本動(dòng)因?yàn)榇?；在間接費(fèi)用的分配問(wèn)題上，作業(yè)成本法有一套非常明確地流程，即先分配到各項(xiàng)作業(yè)中，在分配到產(chǎn)品或者服務(wù)中去，而傳統(tǒng)方法是將費(fèi)用先分配到各個(gè)部門(mén)，再分配給產(chǎn)品或者服務(wù)，由此就可以看出來(lái)作業(yè)成本法是將重心放在解決各部門(mén)之間的成本計(jì)算和流程問(wèn)題上，而傳統(tǒng)的成本方法是讓各部門(mén)經(jīng)理負(fù)責(zé)其內(nèi)部的各項(xiàng)成本和流程改進(jìn)。正是兩者的不同側(cè)重點(diǎn)才導(dǎo)致二者之間不同的優(yōu)缺點(diǎn)以及使用局限性。作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法差別如下：

圖二 作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法之間的差別

作業(yè)成本法之所以能夠發(fā)展起來(lái)，肯定是得益于其在管理中的獨(dú)特作用。它減少了由于傳統(tǒng)成本分配造成的失真。作業(yè)成本法讓經(jīng)理真正了解了企業(yè)成本分配的來(lái)源和去向，從而是企業(yè)經(jīng)理可以更有效更準(zhǔn)確的分配成本。同時(shí)作業(yè)成本法用作業(yè)成本動(dòng)因量化了成本分配，一旦企業(yè)要改變產(chǎn)品設(shè)計(jì)，管理者都可以知道這些改變給成本帶來(lái)了哪些影響。同時(shí)作業(yè)成本法在增加或者舍棄某條成本線問(wèn)題上可以幫助企業(yè)制定更好的決策。然而就像前述所說(shuō)不是所有企業(yè)都適合使用作業(yè)成本法，因?yàn)椴皇撬械某杀径伎梢哉业脚c之有關(guān)聯(lián)的成本動(dòng)因，而追蹤相關(guān)的成本動(dòng)因有時(shí)候也需要大量的成本花費(fèi)。一旦企業(yè)使用作業(yè)成本法，就應(yīng)該注意它的開(kāi)發(fā)和維護(hù)，就像是內(nèi)部控制需要維護(hù)是一樣的，在作業(yè)成本法下會(huì)產(chǎn)生大量的信息，挑選企業(yè)所需要的信息要花費(fèi)大量的人力物力財(cái)力。作業(yè)成本法是從根源上改變了以前的傳統(tǒng)成本方法，可以視作會(huì)計(jì)領(lǐng)域中的一項(xiàng)創(chuàng)新，在企業(yè)剛開(kāi)始實(shí)施的單位可能并不容易被接受，同時(shí)它并不符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，那么在沒(méi)有高級(jí)管理層的支持下很多中底層級(jí)的經(jīng)理會(huì)采用各種方法替代它，很容易造成企業(yè)變革的失敗。所以企業(yè)一旦要實(shí)施作業(yè)成本法，就要做好充足的準(zhǔn)備工作來(lái)應(yīng)對(duì)從傳統(tǒng)方法向作業(yè)成本法的過(guò)渡期。

目前，我國(guó)采用作業(yè)成本法的企業(yè)還不是很多，管理會(huì)計(jì)的發(fā)展還不夠完善，但是隨著我國(guó)企業(yè)的發(fā)展，相信作業(yè)成本法會(huì)以自身獨(dú)特的魅力給企業(yè)帶來(lái)巨大的變革，同時(shí)也會(huì)改變我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)發(fā)展之路。

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作者簡(jiǎn)介：趙思怡（1994-），女，安徽宿州人，就讀于安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院，研究方向：會(huì)計(jì)學(xué)。