（江蘇財(cái)經(jīng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 江蘇淮安223003）

一、研究背景及意義

（一）稅制改革回顧。我國(guó)的稅收制度是根據(jù)國(guó)家的政治、經(jīng)濟(jì)需要而制定的，每次稅改都彰顯了國(guó)家治理的新高度。回顧我國(guó)的稅改歷程，可以分為以下幾個(gè)階段，第一階段（1950—1957年），內(nèi)容為統(tǒng)一全國(guó)稅政，建立調(diào)整新稅制；第二階段（1958—1978年），內(nèi)容為改革工商稅制、統(tǒng)一全國(guó)農(nóng)業(yè)稅；第三階段（1979—1993年），稅改隨著改革開放的步伐加快，主要對(duì)不同規(guī)模、不同行業(yè)、不同盈虧的企業(yè)開征國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅，逐步實(shí)現(xiàn)稅利并存向以稅代利轉(zhuǎn)變；第四階段（1994—2011年），在建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)大背景下，以“統(tǒng)一稅法、公平稅負(fù)、簡(jiǎn)化稅制、合理分權(quán)”為指導(dǎo)，實(shí)行分稅制改革；第五階段（2012年至今），在“十二五”規(guī)劃綱要指導(dǎo)下，掀開“營(yíng)改增”浪潮。2012年1月1日，首先在上海試點(diǎn)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè) “營(yíng)改增”；同年8月至年底，“營(yíng)改增”范圍擴(kuò)大至10個(gè)省市，新增廣播影視作品的制作、發(fā)行、播放試點(diǎn)行業(yè)；至2013年8月，“營(yíng)改增”試點(diǎn)推廣至全國(guó)；2014年1月1日，鐵路運(yùn)輸和郵政服務(wù)業(yè)納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍，交通運(yùn)輸業(yè)全面實(shí)行“營(yíng)改增”；2014年6月1日，電信業(yè)納入“營(yíng)改增”范圍；2016年5月1日，“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍。至此，營(yíng)業(yè)稅退出歷史舞臺(tái)。

（二）淮安市房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀?；窗彩蟹康禺a(chǎn)業(yè)近幾年來(lái)發(fā)展迅速，萬(wàn)達(dá)、綠地、融僑、恒大等名企的進(jìn)駐使得淮安市的樓盤品質(zhì)得以提升，人們對(duì)住房的需求強(qiáng)烈，房?jī)r(jià)不斷上漲。隨著城市擴(kuò)張，中心東移，核心區(qū)土地資源減少，淮安經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)和淮安新區(qū)成為今后房地產(chǎn)市場(chǎng)發(fā)展的重點(diǎn)。2016年淮安市房?jī)r(jià)持續(xù)上漲，房地產(chǎn)業(yè)火爆程度驚人。以淮安市某樓盤為例，2016年5月1日“營(yíng)改增”以后房?jī)r(jià)持續(xù)上漲，期間略有跌幅，5月19日住宅均價(jià)為6 000元/平米，6月15日為5 600元/平米，之后逐漸上漲，12月底住宅均價(jià)達(dá)8 600元/平米，后又漲到9 500元/平米，2017年初10號(hào)樓房?jī)r(jià)每平超過(guò)1萬(wàn)元，至今仍在上漲。

（三）研究意義。2016年底召開的中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議提出，要堅(jiān)持“房子是用來(lái)住的，不是用來(lái)炒的”定位。在上述背景下，研究“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響很有必要，尤其是對(duì)企業(yè)稅負(fù)和利潤(rùn)的影響是政府、稅務(wù)部門，乃至企事業(yè)單位特別關(guān)心的問(wèn)題。本文以淮安市三家房地產(chǎn)企業(yè)的三個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目數(shù)據(jù)為例，闡述“營(yíng)改增”后的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題、“營(yíng)改增”前后各稅種的變化及總稅負(fù)的變化，以期為房地產(chǎn)業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”政策提供理論參考，具有一定的現(xiàn)實(shí)意義和社會(huì)價(jià)值。

二、“營(yíng)改增”對(duì)淮安市房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響測(cè)算

（一）基本數(shù)據(jù)資料?；窗彩腥曳康禺a(chǎn)企業(yè)的三個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目數(shù)據(jù)資料見表1。

（二）“營(yíng)改增”前后相關(guān)稅金的計(jì)算方法。不考慮金額較小的稅種，“營(yíng)改增”前，房地產(chǎn)企業(yè)銷售房地產(chǎn)涉及的稅種有營(yíng)業(yè)稅（5%）、城建稅（城市為7%）、教育費(fèi)附加（3%）、土地增值稅、企業(yè)所得稅（25%）；“營(yíng)改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)銷售房地產(chǎn)涉及的稅種有增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅。“營(yíng)改增”前后的涉稅處理見表2。

（三）“營(yíng)改增”前后相關(guān)稅額的測(cè)算。計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅時(shí)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的計(jì)算見表3。根據(jù)表3所列費(fèi)用分析進(jìn)項(xiàng)稅抵扣情況：土地使用權(quán)出讓金、土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)為企業(yè)向政府繳納，不能取得增值稅專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣；前期工程費(fèi)是指在取得土地開發(fā)權(quán)之后、項(xiàng)目開發(fā)前期的籌建、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究、水文地質(zhì)勘察、測(cè)繪、“三通一平”等前期費(fèi)用，綜合考慮可按現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”后6%的稅率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)，可按建筑業(yè)“營(yíng)改增”后11%的稅率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用，大部分為售樓人員的工資，不能取得抵扣發(fā)票，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，少部分為可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的廣告代理費(fèi)，綜合考慮可按10%的比例和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)6%的增值稅稅率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，即0.6%的稅率；財(cái)務(wù)費(fèi)用，按金融業(yè)“營(yíng)改增”后6%的稅率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

三、“營(yíng)改增”對(duì)淮安市房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)及利潤(rùn)的影響分析

（一）“營(yíng)改增”對(duì)銷售收入的影響。如下頁(yè)表4及表5所示，“營(yíng)改增”前，三家房地產(chǎn)企業(yè)三個(gè)項(xiàng)目的銷售收入分別為含營(yíng)業(yè)稅收入12 680萬(wàn)元、109 300萬(wàn)元、18 732萬(wàn)元；“營(yíng)改增”后，企業(yè)銷售房地產(chǎn)按轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)繳納增值稅，由于增值稅是價(jià)外稅，企業(yè)實(shí)際銷售收入為名義銷售收入/（1+增值稅稅率或征收率），即分別為10 837.61萬(wàn)元、93 418.80萬(wàn)元、16 010.26萬(wàn)元?？梢姡盃I(yíng)改增”使淮安市房地產(chǎn)企業(yè)收入相對(duì)下降。

表1 三個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目數(shù)據(jù)材料 單位：萬(wàn)元

表2

表3 可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅計(jì)算 單位：萬(wàn)元

表4 “營(yíng)改增”前相關(guān)稅額計(jì)算 單位：萬(wàn)元

表5 “營(yíng)改增”后相關(guān)稅額計(jì)算 單位：萬(wàn)元

（二）“營(yíng)改增”對(duì)各稅種的影響?！盃I(yíng)改增”前淮安市三家房地產(chǎn)企業(yè)三個(gè)項(xiàng)目分別繳納營(yíng)業(yè)稅634萬(wàn)元、5 465萬(wàn)元、936萬(wàn)元，“營(yíng)改增”后淮安市房地產(chǎn)企業(yè)三個(gè)項(xiàng)目分別繳納增值稅1 782.83萬(wàn)元、15 208.30萬(wàn)元、2 671.87萬(wàn)元，繳納增值稅額明顯高于營(yíng)業(yè)稅額；城建稅、教育費(fèi)附加的計(jì)稅基礎(chǔ)為增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅三項(xiàng)流轉(zhuǎn)稅之和，作為一般納稅人的房地產(chǎn)企業(yè) “營(yíng)改增”后適用的增值稅稅率為17%，高于“營(yíng)改增”前適用的營(yíng)業(yè)稅稅率5%，因而“營(yíng)改增”后城建稅、教育費(fèi)附加較之前有所增加；計(jì)算增值稅時(shí)準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目中的稅金包含營(yíng)業(yè)稅不含增值稅，因而“營(yíng)改增”后準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目的金額減少，增值額升高，土地增值稅提高，“營(yíng)改增”前三個(gè)項(xiàng)目應(yīng)納土地增值稅分別為3 290.26萬(wàn)元、17 276.06 萬(wàn)元、5 559.32萬(wàn)元，“營(yíng)改增”后應(yīng)納2 741.26萬(wàn)元、13 149.69萬(wàn)元、4 667萬(wàn)元；受營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育費(fèi)附加、土地增值稅的影響，“營(yíng)改增”后企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額減少，應(yīng)納企業(yè)所得稅減少。

由此可見，“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，原營(yíng)業(yè)稅改交增值稅，城建稅及教育費(fèi)附加、土地增值稅的變化與企業(yè)所得稅的變化相反，說(shuō)明“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)起到了調(diào)節(jié)作用。

（三）“營(yíng)改增”對(duì)總稅負(fù)及利潤(rùn)的影響?！盃I(yíng)改增”前淮安市三家房地產(chǎn)企業(yè)三個(gè)項(xiàng)目的總稅負(fù)分別為5 313.64萬(wàn)元、33 600.27萬(wàn)元、8 582.24萬(wàn)元，利潤(rùn)分別為5 303.92萬(wàn)元、4 1250.85萬(wàn)元、7 970.62萬(wàn)元；“營(yíng)改增”后總稅負(fù)分別為5 794.67萬(wàn)元、38 033.30萬(wàn)元、9 272.01萬(wàn)元，利潤(rùn)分別為4 583.13萬(wàn)元、34 442.94萬(wàn)元、6 984.43萬(wàn)元?？梢?，“營(yíng)改增”使房地產(chǎn)企業(yè)的總稅負(fù)升高，利潤(rùn)下降。