岳上植 肖思文

【摘 要】 社會(huì)責(zé)任承擔(dān)和公允價(jià)值的運(yùn)用和推廣同樣是在經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度時(shí)被重視起來的。那二者是否存在相通之處？或者說，社會(huì)責(zé)任的承擔(dān)需要企業(yè)改變以往傳統(tǒng)的歷史成本模式嗎？亦或是企業(yè)公允價(jià)值會(huì)計(jì)模式的運(yùn)用使得企業(yè)能夠更好地兼顧社會(huì)責(zé)任的承擔(dān)，而不至于背負(fù)過高的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)？文章通過將社會(huì)責(zé)任的部分內(nèi)容與公允價(jià)值模式下的會(huì)計(jì)計(jì)量聯(lián)系起來，提出上述問題的思考，探討二者的相通之處，試圖證明二者之間存在的邏輯關(guān)系。

【關(guān)鍵詞】 社會(huì)責(zé)任； 公允價(jià)值計(jì)量模式； 歷史成本模式； 混合模式

中圖分類號(hào)：F234.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2016）01-0017-03

一、引言

企業(yè)社會(huì)責(zé)任最早于1924年由Sheldon提出。隨著研究的深入，學(xué)術(shù)界出現(xiàn)了各種或支持或反對(duì)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的觀點(diǎn)，并進(jìn)一步將實(shí)證分析的方法引入對(duì)社會(huì)責(zé)任的研究。毫無疑問的事實(shí)是，經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展驅(qū)使企業(yè)法人關(guān)注并承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。到20世紀(jì)90年代末，已經(jīng)有接近90%的公司將社會(huì)責(zé)任納入到公司的核心目標(biāo)中。本文在后續(xù)探討中對(duì)社會(huì)責(zé)任的闡述借鑒了李偉陽等的邏輯分類，即將社會(huì)責(zé)任按照邏輯起點(diǎn)的不同分為九種，包括企業(yè)自愿的慈善行為、社會(huì)對(duì)企業(yè)行為的期望、企業(yè)對(duì)社會(huì)的影響、對(duì)契約精神的遵循、社會(huì)權(quán)利與社會(huì)義務(wù)的匹配、企業(yè)對(duì)社會(huì)壓力的回應(yīng)、企業(yè)對(duì)社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)的管理、企業(yè)對(duì)綜合目標(biāo)的平衡、企業(yè)對(duì)最大化社會(huì)福利的貢獻(xiàn)。

經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和金融市場的變遷也使得完全依賴歷史成本計(jì)量的“基于交易會(huì)計(jì)”模式存在滯后性，這也是公允價(jià)值計(jì)量下，“基于價(jià)值會(huì)計(jì)”模式興起的原因。歷史成本模式下，提供的會(huì)計(jì)信息相關(guān)性差，無法滿足投資者的信息需求，信息不對(duì)稱嚴(yán)重。其過于強(qiáng)調(diào)計(jì)量核算程序的可靠性，以過去的交易數(shù)據(jù)作為核算基礎(chǔ)，在后續(xù)的計(jì)量中完全不考慮外部宏觀因素的變化，從而忽視了結(jié)果的公允性。相比于歷史成本下靜止的會(huì)計(jì)模式，各國在較成熟的項(xiàng)目中運(yùn)用公允價(jià)值的計(jì)量方法，較為真實(shí)公允地反映了某一特定時(shí)點(diǎn)企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債的價(jià)值，反映了特定期間企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營成果，大幅提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，重視外部人的投資需求，在實(shí)現(xiàn)“受托責(zé)任”目標(biāo)下，較好地兼顧了會(huì)計(jì)信息的決策有用性。本文后續(xù)闡述中運(yùn)用的是廣義的公允價(jià)值，即偏向于認(rèn)同公允價(jià)值并非獨(dú)立的計(jì)量模式，而是作為其他計(jì)量方法的目標(biāo)和度量，強(qiáng)調(diào)如何保持計(jì)量結(jié)果的公允性，計(jì)量過程中根據(jù)不同的情況可利用現(xiàn)在的市價(jià)，也可利用現(xiàn)值計(jì)量或者是利用專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估判斷。

本文的寫作思路是圍繞企業(yè)社會(huì)責(zé)任和公允價(jià)值兩者間的問題展開，嘗試將社會(huì)責(zé)任的部分內(nèi)容與公允價(jià)值模式下的會(huì)計(jì)計(jì)量聯(lián)系起來思考，探討二者的相通之處，試圖證明社會(huì)責(zé)任承擔(dān)意識(shí)的普及和公允價(jià)值的推廣存在著相輔相成的關(guān)系，在一些層面上是相互作用、相互影響的。

二、社會(huì)責(zé)任與公允價(jià)值計(jì)量的相通之處

基于對(duì)社會(huì)責(zé)任和公允價(jià)值的探討，本文提出三點(diǎn)相通之處。

（一）企業(yè)對(duì)多方社會(huì)契約的遵守需要公允價(jià)值會(huì)計(jì)模式

契約理論認(rèn)為，企業(yè)是一系列契約的集合，包括將員工、上下游企業(yè)、債權(quán)人等與其存在利益關(guān)系的各方利益相關(guān)者列入考慮的范圍內(nèi)，因?yàn)橥耆?dú)立于他們的公司在現(xiàn)實(shí)中是不存在的。由于契約訂立方都在不同程度上為企業(yè)的發(fā)展作出了貢獻(xiàn)，提供了不同形式的資源。作為交換，每個(gè)利益相關(guān)方都期望從企業(yè)中得到合理的回報(bào)。企業(yè)的發(fā)展必須兼顧多方利益者，不只是為股東賺錢，而且要為員工提供穩(wěn)定的工作，為消費(fèi)者提供高質(zhì)量的產(chǎn)品，保全債權(quán)人的資產(chǎn)并按期返還利息，為整個(gè)社會(huì)福利作出貢獻(xiàn)。承擔(dān)必要的社會(huì)責(zé)任，并不只是追求“股東利潤最大化”目標(biāo)。這一要求（企業(yè)對(duì)契約的遵守）與會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)中的“決策有用觀”是相契合的。

歷史成本模式很難滿足“決策有用觀”的要求，或者說存在固有的缺陷。這也是公允價(jià)值計(jì)量興起的原因。為了從根本上提高會(huì)計(jì)信息的決策有用性，更好地為企業(yè)外部人服務(wù)，使其提供的非特定信息在一定范圍內(nèi)具有普遍可接受性，從20世紀(jì)80年代開始，會(huì)計(jì)界開始突破傳統(tǒng)的“基于交易會(huì)計(jì)”模式，逐步轉(zhuǎn)向“基于價(jià)值會(huì)計(jì)”模式，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)最核心的部分——會(huì)計(jì)計(jì)量進(jìn)行變革，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)條件成熟的項(xiàng)目采用公允價(jià)值計(jì)量。因?yàn)樵跉v史成本會(huì)計(jì)模式下，全部或者絕大部分項(xiàng)目都按照歷史成本計(jì)量納入財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)外披露，它所追求的是會(huì)計(jì)信息的客觀、可驗(yàn)證和數(shù)據(jù)的易得性，其確立的基礎(chǔ)建立在過去的交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)所得到的信息憑證，是一系列面向過去的會(huì)計(jì)證據(jù)。此模式下更多的是追求會(huì)計(jì)信息處理的穩(wěn)健性，以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的“受托責(zé)任觀”目標(biāo)，滿足現(xiàn)有股東和債權(quán)人的要求，打擊了利益相關(guān)者之間由非合作博弈轉(zhuǎn)變?yōu)楹献鞑┺牡姆e極性，不能解決企業(yè)供應(yīng)鏈條、資源籌集和配置鏈條等的后顧之憂，削弱了企業(yè)創(chuàng)造更多剩余的可能性。相比于歷史成本計(jì)量，廣義的公允價(jià)值追求的是會(huì)計(jì)信息最終披露結(jié)果的公允、相關(guān)，即“基于價(jià)值會(huì)計(jì)”的會(huì)計(jì)計(jì)量結(jié)果能夠被企業(yè)的各類利益相關(guān)者共同接受。減少信息的不對(duì)稱程度，保護(hù)現(xiàn)有投資者的同時(shí)，兼顧其他多方利益相關(guān)者的知情權(quán)，滿足了會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)中的“決策有用觀”。盡管如此，純粹的公允價(jià)值會(huì)計(jì)模式是理想化的，當(dāng)前的混合模式是符合實(shí)際狀況的，在推進(jìn)歷史成本模式向公允價(jià)值模式變遷的過程中，應(yīng)當(dāng)持保守謹(jǐn)慎的態(tài)度，亦步亦趨地靠攏。過分激進(jìn)容易脫離實(shí)際，造成更大的混亂。

（二）公允價(jià)值計(jì)量模式助力企業(yè)實(shí)現(xiàn)社會(huì)期望

企業(yè)作為社會(huì)公民，利用社會(huì)資源，享有社會(huì)權(quán)利的同時(shí)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的義務(wù)和責(zé)任，滿足社會(huì)對(duì)企業(yè)的期望。但是，社會(huì)有期望并不意味著企業(yè)有足夠的能力去履行。企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的前提是，企業(yè)必須自己先有所盈利。企業(yè)不可能在持續(xù)虧損的狀態(tài)下還能兼顧社會(huì)責(zé)任的履行。其與盈利是兼容而非對(duì)立的，企業(yè)作為市場中的理性法人，即便有時(shí)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任會(huì)犧牲一部分短期利益，但是企業(yè)得到了長期的發(fā)展。畢竟，企業(yè)的首要任務(wù)是在爭奪有限資源的競爭中存活下來，有足夠的實(shí)力組織再生產(chǎn)和擴(kuò)大規(guī)模，繼而承擔(dān)更多的社會(huì)責(zé)任。對(duì)企業(yè)而言，公允價(jià)值模式在準(zhǔn)確計(jì)量企業(yè)營收方面相比于歷史成本模式是有其優(yōu)勢的，能最大限度保護(hù)企業(yè)的合法收益，從而保護(hù)企業(yè)的盈利能力，進(jìn)而保證企業(yè)有足夠的能力承擔(dān)必要的社會(huì)責(zé)任而不至于面臨虧損的風(fēng)險(xiǎn)。

歷史成本模式下由于成本和收入計(jì)量的時(shí)間差造成成本和收入計(jì)量不配比（成本采用歷史成本計(jì)量，收入為現(xiàn)值），這樣計(jì)算出來的應(yīng)稅利潤中有一部分是由經(jīng)濟(jì)因素影響形成的價(jià)格差虛增出來的。在物價(jià)上漲時(shí)期尤為明顯，賬面上為生產(chǎn)完工產(chǎn)品所付出的成本在收入確認(rèn)時(shí)不能購回相應(yīng)的生產(chǎn)要素，企業(yè)為創(chuàng)造收益而損耗的資源不能得到有效的補(bǔ)償。賬面數(shù)據(jù)源于企業(yè)獲得要素時(shí)生成的憑證，滿足了客觀性的信息要求，但是只重視會(huì)計(jì)過程卻造成了核算結(jié)果的不公允，違背了企業(yè)經(jīng)營的資本保全原則，使得企業(yè)的生產(chǎn)處于萎縮的狀態(tài)，削弱了企業(yè)的再生產(chǎn)能力。虛增出來的利潤以一定的比例作為稅收轉(zhuǎn)移給政府，這對(duì)企業(yè)而言是不必要的沉沒成本，而且對(duì)于整個(gè)社會(huì)而言可能存在著不小的機(jī)會(huì)成本。首先，現(xiàn)在的政府收支都會(huì)有大額的赤字預(yù)算，滿足其用資要求。企業(yè)這筆沉沒成本對(duì)于政府而言“無足輕重”。加之考慮企業(yè)對(duì)外融資進(jìn)行再生產(chǎn)面臨不小的成本和金融錯(cuò)配壓力。若這筆資金沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，而是留存于微觀企業(yè)個(gè)體，可能就會(huì)創(chuàng)造更大的價(jià)值。公允價(jià)值的運(yùn)用完全可以彌補(bǔ)這一缺陷，因?yàn)楦鱾€(gè)生產(chǎn)要素不管在何時(shí)被企業(yè)消耗，一律按現(xiàn)行市價(jià)或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)量，則計(jì)量得出的金額，即便是在物價(jià)上漲的環(huán)境下，也可在現(xiàn)時(shí)情況下購回原來相應(yīng)規(guī)模的生產(chǎn)能力，企業(yè)的實(shí)物資本得到維護(hù)，企業(yè)的生產(chǎn)將在正常的狀態(tài)下進(jìn)行，這為社會(huì)責(zé)任的履行創(chuàng)造了更好的前提。

（三）公允價(jià)值計(jì)量模式為企業(yè)回應(yīng)社會(huì)壓力的決策提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)

企業(yè)在運(yùn)營過程中，必然會(huì)對(duì)社會(huì)和環(huán)境產(chǎn)生影響，內(nèi)生多種風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)行為結(jié)果會(huì)影響到社會(huì)中的其他個(gè)體，社會(huì)其他個(gè)體的訴求又會(huì)集中于政府政策而表現(xiàn)，從而在宏觀層面影響企業(yè)的決策，企業(yè)存續(xù)于大環(huán)境下，不可能逃避來自于社會(huì)的壓力。以現(xiàn)今多數(shù)企業(yè)都避不開的環(huán)保責(zé)任為例說明企業(yè)回應(yīng)社會(huì)壓力與會(huì)計(jì)計(jì)量模式選擇之間的聯(lián)系。企業(yè)積極響應(yīng)節(jié)能減排的社會(huì)目標(biāo)，廢棄高污染、高能耗的生產(chǎn)設(shè)備，研發(fā)新型的節(jié)能技術(shù)，生產(chǎn)環(huán)保產(chǎn)品。顯然這是一個(gè)良性的循環(huán)，因?yàn)閲視?huì)鼓勵(lì)企業(yè)這方面的行為，給予一定的稅收優(yōu)惠或者補(bǔ)貼。而對(duì)于污染能耗嚴(yán)重超標(biāo)的企業(yè)，國家會(huì)采取懲罰性罰金等強(qiáng)制性的措施，這是環(huán)保企業(yè)獲得的一部分成本優(yōu)勢。其次，新型環(huán)保產(chǎn)品本身相較于原產(chǎn)品，消耗更少的生產(chǎn)要素，這也是一部分的成本優(yōu)勢。再者，考慮到消費(fèi)者環(huán)保意識(shí)的增強(qiáng)，承擔(dān)環(huán)保責(zé)任的企業(yè)會(huì)得到良好的聲譽(yù)，環(huán)境因素會(huì)對(duì)產(chǎn)品競爭力和吸引投融資產(chǎn)生積極的影響。但是，企業(yè)的決策是有一定的機(jī)會(huì)成本的，也即存在一定的風(fēng)險(xiǎn)。若只是機(jī)械地采用歷史成本模式下的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，可能會(huì)過分樂觀或者悲觀地估計(jì)企業(yè)未來的經(jīng)營狀況，增大經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)或者固步自封從而喪失發(fā)展機(jī)會(huì)。因?yàn)闅v史成本模式下的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是面向過去的，是過去時(shí)態(tài)的客觀，而會(huì)計(jì)決策是面向未來的，這不符合決策的要求。企業(yè)更新設(shè)備或者技術(shù)，未來購入的設(shè)備價(jià)值，開發(fā)新技術(shù)所需支出的折現(xiàn)值，現(xiàn)有設(shè)備的報(bào)廢價(jià)值，未來收益、風(fēng)險(xiǎn)等因素的綜合考慮和計(jì)量以權(quán)衡企業(yè)是否有能力在本期作出回應(yīng)，回應(yīng)的收益期是多長，非收益期的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)是否有實(shí)力負(fù)擔(dān)，這都是歷史成本模式會(huì)計(jì)所不能提供的。

綜上而言，公允價(jià)值模式下的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)更加注重結(jié)果的真實(shí)公允，減小了多方利益相關(guān)者之間的信息不對(duì)稱，遵守社會(huì)契約的同時(shí)，使得現(xiàn)有和潛在的投資者對(duì)企業(yè)有較為客觀準(zhǔn)確的預(yù)期，優(yōu)化社會(huì)資源配置，更易發(fā)揮市場的競爭機(jī)制和調(diào)節(jié)功能。內(nèi)外信息的均衡賦予多方利益相關(guān)者參與企業(yè)管理的前提，管理層將處于多方的監(jiān)督下，使得企業(yè)的決策不再只充斥著管理層的“聲音”，適當(dāng)規(guī)避經(jīng)營中的道德風(fēng)險(xiǎn)。依據(jù)客觀數(shù)據(jù)，而非企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的主觀判斷，使得企業(yè)面向未來的決策的結(jié)果更具理性和執(zhí)行力。這在一定程度上保護(hù)了企業(yè)的合法收益，避免不必要的沉沒成本，減少企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任時(shí)可能帶來的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。這些對(duì)企業(yè)個(gè)體的穩(wěn)定發(fā)展都是至關(guān)重要的，個(gè)體的穩(wěn)定必然會(huì)帶來社會(huì)整體的穩(wěn)定，這也是企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的訴求。●

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