生存視角下安徽省中小會計師事務(wù)所發(fā)展策略研究

馬莉

（銅陵市規(guī)劃勘測設(shè)計研究院有限公司財務(wù)部，安徽銅陵244000）

摘要：以促進安徽省中小會計師事務(wù)所生存和發(fā)展為研究出發(fā)點，介紹了我國會計師事務(wù)所整體發(fā)展概況，從三個方面概括分析了大力發(fā)展中小會計師事務(wù)所的必要性，接著運用定性和定量相結(jié)合的分析方法，從四個方面深入闡述了安徽省中小會計師事務(wù)所發(fā)展存在的具體問題，在此基礎(chǔ)上，提出了中小會計師事務(wù)所需要準(zhǔn)確進行市場定位、搭建人盡其才的用人機制以提高人才隊伍的整體水平、創(chuàng)新服務(wù)理念、提高客戶忠誠度和強化審計質(zhì)量控制等四條具體的生存發(fā)展策略。

關(guān)鍵詞：會計師事務(wù)所；中小企業(yè)；競爭力；定位

改革開放以來，我國會計師事務(wù)所行業(yè)取得了巨大的發(fā)展成就，主要體現(xiàn)在規(guī)模和核心競爭力上。據(jù)《2014～2019年中國會計師事務(wù)所市場監(jiān)測與發(fā)展趨勢預(yù)測報告》（專家版）顯示，截止到2013年初，我國共有會計師事務(wù)所8023家，注冊會計師97472人，其中12家行業(yè)骨干事務(wù)所具有H股審計資格。中小會計師事務(wù)所依然占據(jù)絕對多數(shù)，占全行業(yè)總數(shù)的99%，它們是市場經(jīng)濟中一股不可或缺的力量，多元化的經(jīng)濟格局便于它們發(fā)揮特定的市場功能，中小會計師事務(wù)所憑借自身的相對優(yōu)勢可以為各類企業(yè)提供靈活多樣的審計和會計服務(wù)。隨著會計職業(yè)服務(wù)的國際化，我國會計師事務(wù)所行業(yè)市場競爭日益激烈，中小會計師事務(wù)所的生存和發(fā)展問題日益凸顯出來，面對日益激烈的市場競爭，只有發(fā)揮它們自身的相對競爭優(yōu)勢，培育出核心競爭力才能在未來行業(yè)競爭中取得一席之地。

一、大力發(fā)展中小會計師事務(wù)所的必要性分析

（一）發(fā)展中小會計師事務(wù)所是市場經(jīng)濟發(fā)展的內(nèi)在需要

中小會計師事務(wù)所是現(xiàn)階段我國市場經(jīng)濟發(fā)展的產(chǎn)物，在多元化的經(jīng)濟格局下發(fā)揮了獨特的市場功能，對數(shù)量龐大的中小微企業(yè)來說，它們能提供物美價廉的會計和審計服務(wù)，為地方中小微企業(yè)的發(fā)展發(fā)揮了不可替代的作用，促進了地方經(jīng)濟發(fā)展?！吨袊髽I(yè)數(shù)據(jù)報告》顯示，截止到2014年一季度，合法注冊的企業(yè)總數(shù)量為20,086,250家，中小微企業(yè)占全國企業(yè)總數(shù)的比例達到99.7%，其中小微型企業(yè)占97.3%，中小微企業(yè)的會計和審計需求這一細分市場往往是大會計事務(wù)所認(rèn)為不值得做或忽視的，而日益龐大的服務(wù)需求拓寬了中小會計師事務(wù)所的生存空間，在這塊細分市場，中小會計師事務(wù)所擁有相對的競爭優(yōu)勢。

（二）發(fā)展中小會計師事務(wù)所是其自身生存和發(fā)展的必然選擇

中小會計事務(wù)所的存在對整個行業(yè)的良性發(fā)展是大有裨益的。當(dāng)前，我國會計事務(wù)所行業(yè)收入主要集中在大型事務(wù)所，中國注冊會計師協(xié)會相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，2013年注冊會計師行業(yè)業(yè)務(wù)總收入達到563.2億元，排名前100位的大型會計師事務(wù)所實現(xiàn)業(yè)務(wù)總收入為347.56億元，占全行業(yè)比重達到61.81%。據(jù)中注協(xié)行業(yè)發(fā)展報告顯示，我國的會計師事務(wù)所數(shù)量每年都在增加，行業(yè)競爭日益激烈，中小會計師事務(wù)所遇到了發(fā)展困局，加上行業(yè)相關(guān)的法律法規(guī)還不健全，對中小會計師事務(wù)所的保護、支持政策匱乏，部分事務(wù)所開始遇到生存危機，迫于生存壓力，部分中小事務(wù)所開始采用非正規(guī)手段開拓業(yè)務(wù)，可見，探索一條獨特的發(fā)展道路，已成為擺在中小會計師事務(wù)所面前的一道亟待破解的難題。[1]

（三）發(fā)展中小會計師事務(wù)所是行業(yè)做大做強的必由之路

隨著我國市場經(jīng)濟的深入發(fā)展，企業(yè)規(guī)模不斷擴大，很多企業(yè)開始實施“走出去”戰(zhàn)略，積極參與國際競爭，為了適應(yīng)這種新的發(fā)展形勢，抓住發(fā)展機遇，我國注冊會計師行業(yè)積極服務(wù)于企業(yè)和資本的國際化發(fā)展策略，優(yōu)化服務(wù)層次和結(jié)構(gòu)，爭取做大做強，中小會計師事務(wù)所也因此迎來了發(fā)展契機。我國企業(yè)發(fā)展規(guī)模是多樣化的，其中99%都是中小微企業(yè)，由此衍生出來的服務(wù)需求也具有多樣性，既需要一批能為大型企業(yè)提供綜合化整體解決方案的大型會計師事務(wù)所，也需要一大批能提供優(yōu)質(zhì)、專業(yè)、廉價的中小會計師事務(wù)所。要提高注冊會計師行業(yè)的整體服務(wù)能力，必須不斷優(yōu)化事務(wù)所的規(guī)模結(jié)構(gòu)和服務(wù)結(jié)構(gòu)，形成與中國企業(yè)發(fā)展特點相適應(yīng)的行業(yè)結(jié)構(gòu)，促進整個行業(yè)健康快速發(fā)展，爭取做大、做強中國注冊會計師行業(yè)，實現(xiàn)行業(yè)的科學(xué)發(fā)展。

二、安徽中小會計師事務(wù)所發(fā)展存在的問題

（一）企業(yè)規(guī)模小并且競爭力普遍較弱

安徽省注冊會計師行業(yè)自20世紀(jì)80年代起步，經(jīng)過近30年的發(fā)展，目前已經(jīng)成為維護市場經(jīng)濟健康、有序發(fā)展的重要監(jiān)督力量。截止到2012底，安徽省共有會計師事務(wù)所242家，大多數(shù)是合伙制企業(yè)，只有100家左右屬于有限責(zé)任公司形式，從業(yè)總?cè)藬?shù)為6161人，其中執(zhí)業(yè)注冊會計師2467人，全行業(yè)業(yè)務(wù)總收入達到5.48億元，但綜合評價前20名的A級會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)總收入達到3.02億元，占行業(yè)總收入

比重為55.10%，如表1所示，2014年綜合評價前20名的會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)總收入更是已經(jīng)達到4.66億元，中小會計事務(wù)所業(yè)務(wù)收入所占比重過小，2012年底業(yè)務(wù)收入100萬以下的占比達到51.14%。[2]我國對會計師事務(wù)所的審批門檻低，事務(wù)所數(shù)量一直在不斷膨脹，大部分事務(wù)所規(guī)模小，業(yè)務(wù)少且不穩(wěn)定，缺乏核心競爭力，應(yīng)對風(fēng)險的能力較弱，無論是從規(guī)模，還是從服務(wù)能力、執(zhí)業(yè)人員素質(zhì)來說，這些中小事務(wù)所與大型事務(wù)所相比差距明顯，如遇到政策風(fēng)險或是面對國際化大公司競爭時，顯得過于脆弱，為了爭奪業(yè)務(wù)，它們進行著低水平的同質(zhì)化競爭，不但影響了事務(wù)所服務(wù)的獨立性，降低了服務(wù)質(zhì)量，還損害了整個行業(yè)的聲譽。[3]

表1：2014年安徽省會計師事務(wù)所綜合評價前10名信息一覽表

（二）從業(yè)人員整體素質(zhì)不高

注冊會計師行業(yè)是知識密集型行業(yè)，高素質(zhì)人才結(jié)構(gòu)是確保事務(wù)所健康發(fā)展的基石，是可持續(xù)發(fā)展的源泉。但是安徽省中小會計師事務(wù)所的的注冊會計師隊伍整體素質(zhì)欠佳，首先是具有執(zhí)業(yè)資格的從業(yè)人員比例過低，其中還有接近30%是初期通過考核獲得執(zhí)業(yè)資格的，考試通過的執(zhí)業(yè)人員比例就更低，影響了人才隊伍的競爭力。其次是學(xué)歷偏低、年齡老化，學(xué)歷層次決定了注冊會計師隊伍的執(zhí)業(yè)水平和質(zhì)量，更決定了發(fā)展?jié)摿涂沙掷m(xù)發(fā)展能力，安徽省注冊會計師行業(yè)從業(yè)人員本科以下學(xué)歷占到70%，同時，隊伍的年齡老化，50歲以上的從業(yè)人員所占比例達到三分之一，很多中小事務(wù)所執(zhí)業(yè)的注冊會計師絕大多數(shù)都在60歲左右，很多還是證書掛靠人員，這些都與注冊會計師行業(yè)對人才質(zhì)量要求是不相適應(yīng)的，現(xiàn)已成為中小事務(wù)所健康發(fā)展的瓶頸。再次是缺乏復(fù)合型人才，中小會計師事務(wù)所的從業(yè)人員大多數(shù)都是財會專業(yè)畢業(yè)，不利于事務(wù)所業(yè)務(wù)的多元化發(fā)展，特別是能為客戶提供綜合管理咨詢服務(wù)的人才就更為缺乏。中小事務(wù)所相對于大所發(fā)展平臺較差，員工接受繼續(xù)教育和業(yè)務(wù)培訓(xùn)的渠道和機會較少，層次相對較低，不利于員工業(yè)務(wù)能力的進一步提升和發(fā)展。[4]

（三）中小會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)狹窄導(dǎo)致市場穩(wěn)定性差

受益于安徽省注冊會計師行業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展，中小事務(wù)所業(yè)務(wù)收入不斷增長，但業(yè)務(wù)收入構(gòu)成不合理，審計、驗資為主要業(yè)務(wù)收入來源，占總收入的70%左右，資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)深受專門化影響，降幅最大。這些中小事務(wù)所缺乏對大企業(yè)的審計能力，業(yè)務(wù)量小而分散，專業(yè)人員匱乏的現(xiàn)狀使其無法向客戶提供綜合化、復(fù)雜的服務(wù)，許多上市公司和大中型企業(yè)因此更青睞大型事務(wù)所，中小事務(wù)所客戶主要是小企業(yè)和少數(shù)上市公司，中小事務(wù)所業(yè)務(wù)開拓能力弱，主要由幾位發(fā)起人全權(quán)負(fù)責(zé)，營銷職能沒有正規(guī)化、專業(yè)化，缺乏科學(xué)系統(tǒng)的客戶治理系統(tǒng)，這就直接造成業(yè)務(wù)不穩(wěn)定，生存壓力大。注冊會計師行業(yè)還具有明顯的區(qū)域壁壘，中小事務(wù)所進入異地市場困難重重，市場供大于求，客戶群不穩(wěn)定，忠誠度低，加上市場治理規(guī)范缺失，一遇到政策變數(shù)，很容易造成細分市場喪失，市場穩(wěn)定性差。

（四）內(nèi)部服務(wù)質(zhì)量控制體系不健全

業(yè)務(wù)開拓困難導(dǎo)致中小會計師事務(wù)所的服務(wù)獨立性大打折扣，中小會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)開拓主要依靠身邊的人際關(guān)系資源獲取，正如林語堂先生在《中國人》一書當(dāng)中描述的那樣：“面命恩是統(tǒng)治中國的三位女神，這比羅馬天主教的教義更永恒”，在進行審計時，往往受制于人情而放棄審計的獨立性原則。為了留住來之不易的客戶，他們在審計時不得不滿足客戶的一些不合理要求，有的甚至存在審計和會計服務(wù)都來自同一家事務(wù)所的情況。中小事務(wù)所的基本工資普遍很低，收入主要是靠業(yè)務(wù)提成，完成的審計工作任務(wù)量越多提成就越多，為了節(jié)約時間，審計程序被盡可能簡化，審計計劃的作用被架空。中小所的人員緊缺導(dǎo)致審計復(fù)核程序執(zhí)行不嚴(yán)格，基本上做不到三級復(fù)核，很多情況下是由一人決定，復(fù)核程序形同虛設(shè)，加上使用的審計方法單一，無法深入了解被審計對象，審計結(jié)論錯誤的風(fēng)險大大增加。[5]

三、安徽中小會計師事務(wù)所的生存發(fā)展策略

（一）中小型會計師事務(wù)所要準(zhǔn)確進行市場定位

美國著名的戰(zhàn)略管理學(xué)家邁克爾·波特指出：企業(yè)應(yīng)該以成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略和集中化戰(zhàn)略中的一種為主導(dǎo)戰(zhàn)略。中小事務(wù)所在綜合實力上與大型事務(wù)所有較大差距，業(yè)務(wù)面也狹窄，所以，應(yīng)該在市場深度細分的基礎(chǔ)上，以集中化戰(zhàn)略為主導(dǎo)，開展特色服務(wù)，也就是要把企業(yè)有限的人、財、物聚焦在一個或少數(shù)幾個細分市場，不求在較多的細分市場獲得較小的市場份額，而是在少數(shù)幾個細分市場取得較大的市場份額，[6]實現(xiàn)小、精、專、特的特色發(fā)展模式，實現(xiàn)與大事務(wù)所錯位競爭。這也與《財政部關(guān)于科學(xué)引導(dǎo)小型會計師事務(wù)所規(guī)范發(fā)展的暫行規(guī)定》的文件精神不謀而合。在人員定位上，要深度挖掘客戶的需求，雇傭一批精通保險、證券、法律環(huán)保、基建等領(lǐng)域的專業(yè)人才，開展多種管理咨詢服務(wù)。在業(yè)務(wù)細分上，鑒于中小會計師事務(wù)所在企業(yè)規(guī)模、資金、人力等方面的現(xiàn)實情況，應(yīng)該優(yōu)先將客戶定位在以中小規(guī)模企事業(yè)單位和基層、農(nóng)村經(jīng)濟組織，并做為重點服務(wù)對象。特別是小微企業(yè)，在它們發(fā)展初期，需要專門的財務(wù)、會計、公司治理等方面的咨詢，而大所的收費高，只能望而卻步，這時候中小所的成本優(yōu)勢就體現(xiàn)出來了，更主要是中小所和這些客戶從零一起成長，建立起了深厚友誼，穩(wěn)固了合作關(guān)系，提高了客戶的忠誠度。加上中小會計師事務(wù)所的地域優(yōu)勢，只要發(fā)揮自身機制靈活的特點，可以實現(xiàn)在夾縫中求生存。

（二）搭建人盡其才的用人機制以提高人才隊伍的整體水平

支撐中小會計師事務(wù)所的發(fā)展，最終還是要靠人才，無論采用什么樣的發(fā)展策略，沒有人才保障就很難在競爭中勝出。對中小會計師事務(wù)所而言，要注意引進和培養(yǎng)年輕人才，改變?nèi)瞬沤Y(jié)構(gòu)老化的現(xiàn)狀，大膽啟用優(yōu)秀的應(yīng)屆大專財會畢業(yè)生，招聘人才的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該是：刻苦、能力、業(yè)績和潛力，摒棄唯學(xué)歷論，培養(yǎng)一批年輕骨干力量，制定出一套適合企業(yè)實際的人才發(fā)展規(guī)劃，采用科學(xué)的招聘程序，堅持招聘最合適的人才而非最優(yōu)秀的人才，對不斷成長的人才要有科學(xué)的激勵機制，健全

人才培養(yǎng)的內(nèi)部激勵制度，打通優(yōu)秀員工的晉升通道，并吸納成為股東，用制度吸引人。作為中小事務(wù)所，還要注重培養(yǎng)員工非審計業(yè)務(wù)的能力，為事務(wù)所開展特色服務(wù)奠定人才基礎(chǔ)，作為對人才培養(yǎng)的資金保障，中小所每年可以將業(yè)務(wù)收入的固定百分比計提為人才培養(yǎng)專項基金。三流的企業(yè)人管人，二流的企業(yè)制度管人，一流的企業(yè)文化管人，我們必須明確的一個問題就是：大不代表強，小不代表弱，中小會計師事務(wù)所要注重構(gòu)建以人文本的企業(yè)文化，用文化作為內(nèi)部改革的推動力和紐帶，增強內(nèi)部的凝聚力，建立一支戰(zhàn)斗力強的人才團隊。文化的建設(shè)關(guān)鍵在領(lǐng)導(dǎo)班子，領(lǐng)導(dǎo)班子要常修誠信之德、常念員工之利，通過文化激勵功能調(diào)動員工工作的積極性和主動性。

（三）創(chuàng)新服務(wù)理念、提高客戶忠誠度以穩(wěn)定市場

中小會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍狹窄，客戶層次不高，業(yè)務(wù)量不穩(wěn)定，面對這樣不利的外部競爭環(huán)境，在市場細分化、專業(yè)化的基礎(chǔ)上，找準(zhǔn)自己的目標(biāo)市場，在目標(biāo)市場上形成自己的核心競爭力，在自己特色業(yè)務(wù)領(lǐng)域穩(wěn)定住客戶群，積極深入了解客戶的需求，提供增值服務(wù)。在具體競爭中，中小所不應(yīng)該簡單的與競爭對手比價格，避免按服務(wù)功能收費，營銷“4V”理論中的共鳴(Vibration)強調(diào)：企業(yè)要想保持競爭力，持續(xù)占領(lǐng)市場，就需要通過價值創(chuàng)新實現(xiàn)顧客“價值最大化”，企業(yè)的服務(wù)創(chuàng)新應(yīng)該以顧客所珍視的價值為導(dǎo)向，顧客自始至終都在追求“效用最大化”，中小所可以對服務(wù)產(chǎn)品的各個構(gòu)成要素進行價值創(chuàng)新，才能實現(xiàn)顧客的效用價值最大化，只有這樣才能實現(xiàn)顧客的忠誠，實現(xiàn)中小所與客戶之間的共鳴效應(yīng)。同時“4V”理論包括附加價值(Value)，也就是為客戶提供增值服務(wù)，增值服務(wù)是菲利普?科特勒產(chǎn)品整體概念模型當(dāng)中的附加產(chǎn)品層次，隨著核心、形式產(chǎn)品層次競爭的日益激烈化，競爭者提供的服務(wù)項目也日趨同質(zhì)化，彼此很難形成自己的核心競爭優(yōu)勢。在這種趨勢下，中小所應(yīng)在提高基本服務(wù)的水平上為客戶提供豐富的增值服務(wù)，針對不同類型的客戶需求提供不同類型的增值服務(wù)，形成自我的核心競爭優(yōu)勢，提高客戶忠誠度，最終在市場競爭中處于領(lǐng)先地位。

差異化優(yōu)勢容易被競爭對手模仿和復(fù)制，難以持久，要提高客戶的忠誠度，可以嘗試分析客戶的價值鏈活動，替代客戶的這些價值創(chuàng)造活動，實現(xiàn)功能替代，與客戶實現(xiàn)一體化，加深與客戶之間的依賴性，處理好自身服務(wù)與客戶價值鏈的有效銜接，為客戶提供綜合性系統(tǒng)服務(wù)，這樣不但可以深入了解客戶的需求，實現(xiàn)精準(zhǔn)服務(wù)，更增加了客戶的轉(zhuǎn)換成本，提高了客戶的忠誠度，便于建立“共贏伙伴關(guān)系”。

（四）強化審計質(zhì)量控制

服務(wù)品質(zhì)是中小會計師事務(wù)所的生命，品質(zhì)等于質(zhì)量加特色，它直接影響企業(yè)的聲譽，聲譽作為中介變量可以影響消費者的購買意愿。要提高服務(wù)質(zhì)量，首先要提高注冊會計師的職業(yè)道德，要求他們恪守獨立、客觀、公正的職業(yè)基本準(zhǔn)則，在審計過程中，嚴(yán)格遵守審計業(yè)務(wù)流程和審計計劃，充分發(fā)揮總體審計策略的方向?qū)蜃饔煤途唧w審計計劃對審計程序的監(jiān)控和決策功能。為了將審計報告的差錯率降到最低，需要對項目工作底稿實行三級復(fù)核制，并將復(fù)核人應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任具體化，做到承擔(dān)的風(fēng)險和享受的利益成正比。為了充分了解被審計單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，需要充分運用檢查、觀察、函證、盤點、比較、詢問、審閱等典型的審計方法，確保審計結(jié)論的正確性，通過企業(yè)詢證函和銀行詢證函查詢和函證被審計單位的會計記錄，獲取審計證據(jù)，提高審計證據(jù)的質(zhì)量。合理回報是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的源動力，中小會計師事務(wù)所之間的惡性競爭導(dǎo)致收費過低，過低的收費會導(dǎo)致服務(wù)質(zhì)量低下，行業(yè)管理部門可以考慮設(shè)立獨立的非盈利性第三方審計監(jiān)管中心，一方面遏制審計亂收費，更主要是防止行業(yè)惡性競爭導(dǎo)致收費過低而陷入惡性循環(huán)，改善中小會計師事務(wù)所的生存環(huán)境，營造合理的注冊會計師行業(yè)競爭格局。[5]

四、結(jié)語

市場經(jīng)濟越發(fā)達，注冊會計師服務(wù)市場就越發(fā)達，隨著經(jīng)濟一體化的深入發(fā)展，注冊會計師行業(yè)的融合也是大勢所趨，[7]社會公眾對提高企業(yè)財務(wù)透明度的呼聲日漸高漲，對行業(yè)服務(wù)也提出了更高要求。[8]面對行業(yè)競爭的巨大挑戰(zhàn)，生存和發(fā)展是安徽省中小會計師事務(wù)所無法回避的現(xiàn)實問題，如何進行自我發(fā)展定位，形成特色是亟待破解的難題。安徽省中小會計師事務(wù)所相對于經(jīng)濟發(fā)達省份來說規(guī)模小、收入低，處于中等發(fā)展水平，在以后的發(fā)展中，需要進一步整合內(nèi)外資源，實現(xiàn)規(guī)模效益，重視品牌的作用，突出服務(wù)專長，準(zhǔn)確定位。做為行業(yè)監(jiān)管者的政府與行業(yè)協(xié)會也應(yīng)充分發(fā)揮引導(dǎo)作用，改善中小會計師事務(wù)所的生存環(huán)境，用一流的市場環(huán)境培育出一批特色鮮明、競爭力強、小而精干的會計師事務(wù)所。[9]

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