【摘 要】 文章針對我國在編制自然資源資產(chǎn)負債表理論研究和實際探索中存在的問題，站在生態(tài)文明建設(shè)的高度，以創(chuàng)新驅(qū)動為動力，突破體制機制障礙，創(chuàng)造性地提出了編制自然資源資產(chǎn)負債表的頂層設(shè)計和保障機制，對引導(dǎo)和加快編制自然資源資產(chǎn)負債表具有一定的作用。

【關(guān)鍵詞】 自然資源資產(chǎn)負債表； 頂層設(shè)計； 保障機制

中圖分類號：F205；F230 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）06-0020-03

面對資源浪費日益嚴重、環(huán)境污染日趨加劇的嚴峻局勢，黨中央、國務(wù)院先后出臺了一系列重大決策來推動生態(tài)文明建設(shè)，并把積極探索編制資產(chǎn)負債表作為加快推進生態(tài)文明建設(shè)的突破口和新引擎。黨的十八屆三中全會明確提出“積極探索編制自然資產(chǎn)負債表，對領(lǐng)導(dǎo)干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計，建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制”。2015年出臺的《關(guān)于加快推進生態(tài)文明建設(shè)的意見》再次強調(diào)了這一要求。2015年7月1日審議通過了《關(guān)于開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計的試點方案》、《黨政領(lǐng)導(dǎo)干部生態(tài)環(huán)境損壞責(zé)任追究辦法（試點）》，9月11日又審議通過了《生態(tài)文明體制改革總體方案》。因此，積極探索編制自然資源資產(chǎn)負債表時間緊迫、責(zé)任重大。通過對我國編制自然資源資產(chǎn)負債表實踐探索和理論研究的調(diào)查，筆者發(fā)現(xiàn)實際效果差，主要原因是缺乏頂層設(shè)計，國家沒有充分考慮編制自然資源資產(chǎn)負債表的系統(tǒng)性、復(fù)雜性、技術(shù)性以及與生態(tài)文明制度體系建設(shè)的關(guān)聯(lián)性、整體性，而是簡單地將改革任務(wù)按條塊領(lǐng)域分解到各職能部門，由統(tǒng)計部門負責(zé)此項工作，沒有作為一個有機整體統(tǒng)籌規(guī)劃，其結(jié)果很難實現(xiàn)預(yù)期目的。筆者針對這一問題，站在生態(tài)文明建設(shè)的高度，汲取我國編制國家資產(chǎn)負債表和綠色國民經(jīng)濟核算的經(jīng)驗教訓(xùn)，以創(chuàng)新驅(qū)動為動力，突破體制機制障礙，創(chuàng)造性地提出了編制自然資源資產(chǎn)負債表的頂層設(shè)計和保障機制，對引導(dǎo)和加快編制自然資源資產(chǎn)負債表具有一定的作用。

一、加快編制自然資源資產(chǎn)負債表的重要性和緊迫性

編制自然資源資產(chǎn)負債表既是加快推進生態(tài)文明建設(shè)的突破口和新引擎，也是國家加強自然資源和環(huán)境管理的重大制度與思維創(chuàng)新，具有重要性和緊迫性。首先，自然資源資產(chǎn)負債表在生態(tài)文明制度體系建設(shè)中發(fā)揮著重要的樞紐作用；其次，編制自然資源資產(chǎn)負債表，不僅可以形成生態(tài)文明建設(shè)的倒逼機制，而且可以為評價考核黨政領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源和環(huán)境績效、追究生態(tài)環(huán)境損失責(zé)任提供客觀依據(jù)。

二、我國編制自然資源資產(chǎn)負債表的現(xiàn)狀及其問題

自2014年起，自然資源資產(chǎn)負債表的編制得到各級政府、社會的高度重視。國家統(tǒng)計局制定了自然資源資產(chǎn)負債表編制的改革實施規(guī)劃，全國有近十個省市把自然資源資產(chǎn)負債表編制作為2014年的重點任務(wù)。貴州省成為首個將編制自然資源資產(chǎn)負債表列入地方性法規(guī)的省份；2014年9月，深圳市大鵬新區(qū)完成我國第一個縣區(qū)政府自然資源資產(chǎn)負債表的編制；中國科學(xué)院也于2014年設(shè)立“自然資源資產(chǎn)負債表編制的理論與方法”創(chuàng)新工程項目。在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，我國探索編制自然資源資產(chǎn)負債表的理論研究和實際操作效果很差，其主要原因是缺乏頂層設(shè)計，具體如下：

（一）管理體制不健全，運行機制乏力，宏觀管理效率低

我國對自然資源管理采用條塊分割的管理體制，政府各職能部門依據(jù)各自職責(zé)分工對自然資源進行獨立管理，相互之間的職責(zé)劃分存在嚴重的交叉、重疊；同一種資源在不同的使用環(huán)節(jié)或狀態(tài)由多個部門進行管理。對自然資源資產(chǎn)管理缺乏統(tǒng)一的規(guī)劃與協(xié)調(diào)機制，多頭管理、政出多門現(xiàn)象非常嚴重，形成管理部門之間“壁壘森嚴”、相互掣肘，管理效率低下。由于自然資源管理體制不健全、運行機制乏力，一方面，在生態(tài)文明制度體系建設(shè)中部門之間不統(tǒng)一，有的甚至相互矛盾，人為地割裂了生態(tài)文明制度體系建設(shè)的整體性，各項制度在實踐中無法落地生根，編制自然資源資產(chǎn)負債表成了空中樓閣；另一方面，各部門對自然資源資產(chǎn)的核算都是按照不同的分類標準、口徑范圍、計算方法編制，導(dǎo)致各部門的資源數(shù)據(jù)不一致、誤差大，難以徹底摸清自然資源的“家底”，編表困難重重。

（二）缺乏統(tǒng)一的自然資源資產(chǎn)核算體系，無法形成系統(tǒng)的核算數(shù)據(jù)

從自然資源核算到自然資源資產(chǎn)核算是對傳統(tǒng)會計核算理念的巨大突破，自然資源的核算僅僅是一個簡單的統(tǒng)計核算，而對自然資源資產(chǎn)的核算就是把自然資源、環(huán)境成本內(nèi)在化。由于我國對環(huán)境會計的理論與實際研究比較晚，主要處于理論研究階段，實際應(yīng)用較少且面窄，微觀環(huán)境會計和宏觀環(huán)境會計核算體系沒有建立起來，更沒有制定成熟的環(huán)境會計準則對自然資源資產(chǎn)的確認、計量、核算、披露進行統(tǒng)一的規(guī)范，很難形成系統(tǒng)的、有效的核算數(shù)據(jù)，無法編制自然資源資產(chǎn)負債表。

（三）缺乏跨平臺攻關(guān)機制，無法逾越技術(shù)難關(guān)

編制自然資源資產(chǎn)負債表是一項涉及面廣、技術(shù)性強的系統(tǒng)工程，不僅包括生態(tài)學(xué)、環(huán)境學(xué)、資源學(xué)、會計學(xué)、統(tǒng)計學(xué)等眾多學(xué)科的問題，而且還涉及國土、統(tǒng)計、環(huán)保、林業(yè)等部門，在實際操作過程中會面臨實物計量、價值量核算以及自然資源的耗減與降級核算等重大技術(shù)難題，而這些問題也是在編制國家資產(chǎn)負債表和綠色國民經(jīng)濟核算中遇到的且無法逾越的重大技術(shù)難題。正是因為沒有解決這些技術(shù)難題，導(dǎo)致其一直停留在理論研究層面，無法進行實踐推廣應(yīng)用。在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，我國在編制自然資源資產(chǎn)負債表時仍然沒有汲取這一教訓(xùn)，實際效果很差。

三、編制自然資源資產(chǎn)負債表的頂層設(shè)計及其保障機制

（一）頂層設(shè)計

綜上可知，要編制科學(xué)、實用、操作性強、應(yīng)用性廣的自然資源資產(chǎn)負債表，承擔(dān)生態(tài)文明制度體系建設(shè)中的紐帶職責(zé)，保證改革措施落地生根，就必須以壯士斷腕的決心和信心，大膽改革，突破現(xiàn)有體制、機制、技術(shù)、思維的障礙，進行科學(xué)的頂層設(shè)計。其總體思路是：站在生態(tài)文明建設(shè)的高度，以創(chuàng)新驅(qū)動為動力，充分發(fā)揮政府和市場的作用，從自然資源資產(chǎn)管理體制機制、自然資源資產(chǎn)核算體系和信息資源共享平臺體系以及編制國家資產(chǎn)負債表、綠色國民經(jīng)濟核算與編制自然資源資產(chǎn)負債表協(xié)同創(chuàng)新攻關(guān)機制三個維度，構(gòu)建全方位、多層次的政府主導(dǎo)、監(jiān)管者主責(zé)、職能部門保障、經(jīng)營者支撐、社會監(jiān)督的編制自然資源資產(chǎn)負債表高效運行機制和良治生態(tài)體系（如圖1）。

在這一運行機制中，構(gòu)建高效的自然資源資產(chǎn)管理體制機制是前提和保障，建立自然資源資產(chǎn)核算體系和信息資源共享平臺體系是基礎(chǔ)，建設(shè)三方協(xié)同創(chuàng)新攻關(guān)機制是關(guān)鍵，三者相互促進、相互補充、缺一不可，通過他們之間的有效銜接、深度融合，最終編制科學(xué)、實用、操作性強和應(yīng)用性廣的自然資源資產(chǎn)負債表。

（二）保障機制

1.拆藩籬，提效率，建立高效的自然資源管理體制機制

建立高效的自然資源管理體制機制，必須在中央和地方分別成立自然資源資產(chǎn)改革領(lǐng)導(dǎo)組，大膽改革和創(chuàng)新自然資源資產(chǎn)管理體制機制。

（1）拆除利益藩籬，厘清部門職責(zé)，調(diào)整部門職能，提高運行效率

按照十八屆三中全會“一件事由一個部門管理的原則”要求，用構(gòu)建大部委的思維，拆除部門利益藩籬，厘清部門的責(zé)職，重新核準部門職能。隨著部門職責(zé)的調(diào)整和變化，需要撤銷、合并的部門必須撤銷、合并，徹底打破部門之間“壁壘”，真正做到一種自然資源只有一個部門管理，部門之間職責(zé)清晰、運行高效，杜絕自然資源管理職能重疊、交叉以及政出多門現(xiàn)象的發(fā)生，為強化自然資源管理，編制自然資源資產(chǎn)負債表提供保障。

（2）建立全國統(tǒng)一、獨立的自然資源監(jiān)管部門

為構(gòu)建高效的自然資源資產(chǎn)管理體制，踐行山水林田湖是一個生命共同體的理念，必須建立全國統(tǒng)一、獨立的自然資源監(jiān)管部門，對國土空間所有自然資源資產(chǎn)進行統(tǒng)一監(jiān)管。該部門的主要職責(zé)就是對全國自然資源在實行確權(quán)登記的基礎(chǔ)上，編制自然資源資產(chǎn)負債表，以此為依據(jù)編制全國國土規(guī)劃綱要，實施國土空間用途管制，保證自然資源資產(chǎn)的高效利用、科學(xué)開發(fā)，保護生態(tài)系統(tǒng)平衡。同時制定自然資源資產(chǎn)市場交易規(guī)則，對所有自然資源資產(chǎn)的各種市場交易活動進行監(jiān)督、管理。

2.加快環(huán)境會計建設(shè)，建立統(tǒng)一的自然資源資產(chǎn)核算體系

全國人大環(huán)資委調(diào)研室主任王鳳春強調(diào)“自然資源資產(chǎn)綜合考量的首要任務(wù)是建立一套自然資源的核算體系”，而通過賬戶對自然資源資產(chǎn)進行核算必須由環(huán)境會計來完成，所以，自然資源資產(chǎn)會計核算體系的建立過程就是環(huán)境會計不斷發(fā)展、完善的過程。當(dāng)前，我國對環(huán)境會計的研究和應(yīng)用遠遠不能滿足編制自然資源資產(chǎn)負債表的需要，必須打破常規(guī)的會計核算理念，從環(huán)境會計的微觀和宏觀兩個層次以及環(huán)境財務(wù)會計、環(huán)境管理會計、環(huán)境審計三個方面，與時俱進，大膽創(chuàng)新。

一是在各級自然資源資產(chǎn)改革領(lǐng)導(dǎo)組下設(shè)立由財政部、國家自然資源監(jiān)管部、統(tǒng)計局牽頭，國家稅務(wù)局、國土資源部、環(huán)保部、林業(yè)局、農(nóng)業(yè)局、水利局參與的環(huán)境會計建設(shè)領(lǐng)導(dǎo)小組，建立協(xié)調(diào)統(tǒng)一的組織領(lǐng)導(dǎo)機制。

二是在領(lǐng)導(dǎo)小組的領(lǐng)導(dǎo)下從微觀環(huán)境會計、宏觀環(huán)境會計兩個層次以及環(huán)境財務(wù)會計、環(huán)境管理會計、環(huán)境審計三個方面，詳細制定環(huán)境會計的基本準則、具體準則，為環(huán)境會計的確認、計量和信息披露提供統(tǒng)一的標準和理論依據(jù)。

三是為滿足自然資源資產(chǎn)負債表信息披露內(nèi)容豐富、多樣的特殊需求，必須創(chuàng)新環(huán)境會計方法，改變傳統(tǒng)會計信息披露內(nèi)容比較單一、相關(guān)性較弱的缺點，采用事項法會計信息披露模式，將事項作為會計分類的最小單元，在業(yè)務(wù)活動發(fā)生時，只對交易活動進行記錄，而不進行會計處理。這樣就極大拓寬了環(huán)境會計信息披露內(nèi)容，提升了報表的實用性，滿足了不同報表使用者的個性化需求。

3.用大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)思維，構(gòu)建自然資源資產(chǎn)信息共享平臺體系

為打破傳統(tǒng)資產(chǎn)負債表的慣性思維模式，發(fā)揮自然資源資產(chǎn)負債表在生態(tài)文明制度體系建設(shè)中的紐帶作用，滿足當(dāng)今網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下不同部門對自然資源資產(chǎn)負債表多樣性的需求，我們必須用大數(shù)據(jù)和互聯(lián)網(wǎng)的思維，以環(huán)境會計準則為依據(jù)，采用事項法會計信息披露模式，對發(fā)生的所有自然資源資產(chǎn)事項的存量和流量信息進行及時、全面、詳細地記錄反映，從時間、自然資源類型、區(qū)域?qū)用?、主體等多個維度，建立全國統(tǒng)一的多層次、全方位的自然資源資產(chǎn)信息共享平臺體系。該平臺體系是對所有自然資源資產(chǎn)信息進行全面、系統(tǒng)、連續(xù)的記錄和反映，而不是抽樣數(shù)據(jù)信息。它從多個維度反映自然資源資產(chǎn)的情況，提供豐富、多樣的信息資料，既可以全面、真實、及時地反映自然資源的存量和流量信息，又能自動生成各種表格，同時滿足編制國家資產(chǎn)負債表、自然資源資產(chǎn)負債表和綠色國民經(jīng)濟核算對自然資源資產(chǎn)多樣化、個性化、智能化的需求。

該平臺由不同類型自然資源共享子平臺和不同區(qū)域?qū)用孀匀毁Y源共享子平臺以及不同主體自然資源共享子平臺共同構(gòu)建的多維度、多層次、全方位統(tǒng)一的自然資源資產(chǎn)信息共享平臺體系，提供的自然資源資產(chǎn)信息資料公開、透明、權(quán)威，便于各方參與、社會監(jiān)督。

4.以自然資源資產(chǎn)為紐帶，建立三者融合、協(xié)同創(chuàng)新的攻關(guān)機制

自然資源資產(chǎn)作為國家的一項重要經(jīng)濟財富資產(chǎn)，是編制國家資產(chǎn)負債表的基礎(chǔ)。同時，綠色國民經(jīng)濟核算是通過設(shè)立資源環(huán)境會計賬戶對自然資源和環(huán)境資產(chǎn)進行全面核算，它與自然資源資產(chǎn)負債表的核算對象一樣，都包括自然資源和環(huán)境資產(chǎn)。因此，以自然資源資產(chǎn)為紐帶把三者緊密聯(lián)系起來，形成融合、補充的關(guān)系。為集中力量解決自然資源資產(chǎn)核算中的重大技術(shù)難關(guān)，必須建立三者跨平臺的分工協(xié)作、相互融合的協(xié)同創(chuàng)新攻關(guān)機制，即集中三方面在自然資源和環(huán)境資產(chǎn)核算方面的專家和技術(shù)人員，構(gòu)建跨學(xué)科、跨部門、跨地區(qū)的技術(shù)攻關(guān)平臺，集中力量攻克技術(shù)難關(guān)。這樣既可以重點解決編制自然資源資產(chǎn)負債表中的重大技術(shù)問題，提高自然資源資產(chǎn)負債表的實用性、操作性和應(yīng)用性，又可以解決編制國家資產(chǎn)負債表和綠色國民經(jīng)濟核算的瓶頸，使其獲得新生、走出困境。

本文針對我國在編制自然資源資產(chǎn)負債表理論研究和實踐探索中存在的主要問題，汲取我國編制國家資產(chǎn)負債表和綠色國民經(jīng)濟核算的經(jīng)驗教訓(xùn)，以創(chuàng)新驅(qū)動為動力，突破體制機制障礙，從自然資源資產(chǎn)管理體制機制、自然資源資產(chǎn)核算體系和信息資源共享平臺體系以及三方協(xié)同創(chuàng)新攻關(guān)機制三個維度，創(chuàng)造性地提出了編制自然資源資產(chǎn)負債表的頂層設(shè)計和保障機制，對加快編制自然資源資產(chǎn)負債表、推進生態(tài)文明制度體系建設(shè)具有一定的作用。

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