孫玥

摘要：稅法規(guī)范主要是在會計(jì)規(guī)范前提條件下創(chuàng)建，在此期間，會計(jì)規(guī)范要想方設(shè)法迎合稅法變革的全新需求，而新會計(jì)準(zhǔn)則是稅法全方位推廣執(zhí)行的保障。盡管兩類要素存在著縝密關(guān)聯(lián)，但亦存在一定的差異。筆者的任務(wù)，便是在客觀認(rèn)證資產(chǎn)減值的內(nèi)涵機(jī)理和表現(xiàn)形式基礎(chǔ)上，清晰化對比校驗(yàn)會計(jì)稅務(wù)處理對于資產(chǎn)減值的差異跡象，結(jié)合實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)探討資產(chǎn)減值的會計(jì)和稅務(wù)處理要點(diǎn)，希望能夠引起有關(guān)工作人員重視。

關(guān)鍵詞：會計(jì)稅務(wù)；資產(chǎn)減值；差異分析

在社會持續(xù)革新推進(jìn)過程中，會計(jì)準(zhǔn)則也在不斷變化和完善中。新會計(jì)準(zhǔn)則和新稅法的應(yīng)用范疇明顯增加。會計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)的存在意義，是對微觀經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行法律規(guī)范調(diào)試。會計(jì)準(zhǔn)則是稅收法規(guī)構(gòu)建的前提保障，稅收法規(guī)做出的任何變革都必須要求會計(jì)準(zhǔn)則配合適應(yīng)。也就是說，會計(jì)處理和稅務(wù)處理既有顯著關(guān)聯(lián)又有明顯差異。

一、資產(chǎn)減值的內(nèi)涵機(jī)理和表現(xiàn)形式

所謂資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)能夠回收的金額低于其賬面價(jià)值。這里的資產(chǎn)主要包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組兩種類型。其中，資產(chǎn)組是企業(yè)能夠認(rèn)定的最小規(guī)模資產(chǎn)組合，由其內(nèi)部衍生出的現(xiàn)金流入，獨(dú)立于其余資產(chǎn)或是資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)注意在企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)中是否發(fā)生資產(chǎn)減值狀況，特別是對企業(yè)合并后產(chǎn)生的商譽(yù)和使用壽命等無形資產(chǎn)，不管是否存在減值狀況，都應(yīng)當(dāng)開展精準(zhǔn)化的資產(chǎn)減值測驗(yàn)。此外，在判定企業(yè)資產(chǎn)發(fā)生減值狀況之前，應(yīng)當(dāng)注意是否發(fā)生以下情況：

第一，資產(chǎn)市價(jià)出現(xiàn)顯著性降低，且市價(jià)降低幅度已超過因時(shí)間推移或正常使用資產(chǎn)帶來的下跌幅度。

第二，企業(yè)經(jīng)營過程中所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、法律環(huán)境，以及資產(chǎn)所處的市場環(huán)境發(fā)生激烈變動跡象，嚴(yán)重狀況下直接威脅企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營發(fā)展前景。

第三，市場利率和其他市場投資報(bào)酬率發(fā)生顯著性提升，預(yù)期的現(xiàn)金流量現(xiàn)值折現(xiàn)率將發(fā)生一定程度的變更，資產(chǎn)可收回金額有可能加速降低。

第四，企業(yè)盈利能力明顯無法達(dá)到或超越預(yù)期目標(biāo)，資產(chǎn)創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或企業(yè)完成的營業(yè)利潤，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于預(yù)計(jì)目標(biāo)。

二、資產(chǎn)減值實(shí)際損失數(shù)量的確認(rèn)要點(diǎn)

會計(jì)領(lǐng)域中，在能夠明確認(rèn)定可收回金額不能達(dá)到賬面價(jià)值時(shí)，將資產(chǎn)賬面價(jià)值減計(jì)至可收回金額，減少的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。在這部分資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，資產(chǎn)的折舊或攤銷費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，目的是在剩余使用期限內(nèi)對這部分資產(chǎn)進(jìn)行系統(tǒng)化地分?jǐn)?，一?jīng)確認(rèn)，后期會計(jì)期間將不允許轉(zhuǎn)回。

稅務(wù)領(lǐng)域中，未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的準(zhǔn)備金支出，不允許稅前扣除。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則計(jì)提的各項(xiàng)減值準(zhǔn)備應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，不能計(jì)入當(dāng)期損益，不得在企業(yè)所得稅前扣除，應(yīng)調(diào)整為當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。企業(yè)已提取減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果申報(bào)納稅時(shí)已調(diào)增應(yīng)納稅所得額，可按提取減值準(zhǔn)備前的計(jì)稅基礎(chǔ)確定可扣除的折舊額或攤銷額。

下面對資產(chǎn)減值損失的會計(jì)稅務(wù)處理差異進(jìn)行具體舉例說明：

如某企業(yè)購置一臺設(shè)備，支付價(jià)格為150萬元，預(yù)計(jì)使用年限5年，凈殘值5萬元，會計(jì)和稅法確認(rèn)的每年折舊均為29萬元。

第一年年末，該設(shè)備賬面價(jià)值121萬元，可收回金額85萬元，則應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減計(jì)至85萬元，同時(shí)確認(rèn)36萬元的資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。該會計(jì)處理影響利潤減少36萬元，但在企業(yè)所得稅匯算清繳中應(yīng)做納稅調(diào)增36萬元。資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值。未來期間該設(shè)備的會計(jì)折舊調(diào)整為每年20萬元，稅法規(guī)定的折舊不變，依然為29萬元。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確定，以后期間不允許轉(zhuǎn)回。

第二年年末，該設(shè)備賬面價(jià)值65萬元，可收回金額77萬元，由于前期已對全部資產(chǎn)減值損失調(diào)增，該12萬元在當(dāng)年可做納稅調(diào)減處理。由于第二年會計(jì)折舊20萬元，稅法規(guī)定的可稅前扣除的折舊費(fèi)為29萬元，應(yīng)對應(yīng)納稅所得額進(jìn)行9萬元的調(diào)減，兩者共計(jì)需調(diào)減應(yīng)納稅所得額21萬元。

從上述例子可以看出，會計(jì)稅務(wù)處理對資產(chǎn)減值的確認(rèn)及后續(xù)處理存在著一定的差異。

三、企業(yè)資產(chǎn)減值背景下針對會計(jì)、稅務(wù)處理方案的建議

會計(jì)和稅務(wù)兩者存著著緊密關(guān)聯(lián)。稅收體制的衍生和發(fā)展，主要是以會計(jì)理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)為前提條件，以會計(jì)報(bào)表反映的各類業(yè)務(wù)事項(xiàng)以及會計(jì)數(shù)據(jù)作為基礎(chǔ)，按照一定標(biāo)準(zhǔn)，征收各項(xiàng)稅款。同時(shí)，二者也存在著諸多差異。會計(jì)的現(xiàn)實(shí)存在意義，是針對企業(yè)一系列經(jīng)濟(jì)活動加以客觀化反映。稅收的核心目標(biāo)則是滿足政府的財(cái)政收入需求。二者出發(fā)點(diǎn)不同，在對資產(chǎn)減值認(rèn)定等事項(xiàng)也存在較多差異，但二者能夠在交互式協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)上發(fā)揮各自良性的引導(dǎo)效用。

（一）會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)與稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)之間的協(xié)調(diào)作用

我國會計(jì)準(zhǔn)則的制定由財(cái)政部負(fù)責(zé)，稅收法規(guī)的制定由稅務(wù)總局負(fù)責(zé)，二者在政府部門中分屬不同領(lǐng)域，在各自職能上存在一定差異。在制定會計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)內(nèi)容時(shí)，必然會出現(xiàn)差異現(xiàn)象。但兩者都直屬國務(wù)院管轄，存在相同的目標(biāo)。通過體制層面上針對會計(jì)、稅務(wù)兩類機(jī)構(gòu)加以協(xié)調(diào)配合，消除會計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)之間的差異跡象。

（二）在彼此協(xié)調(diào)過程中企業(yè)所得稅有關(guān)規(guī)則有必要逐步向會計(jì)準(zhǔn)則方向靠攏

由于稅收是財(cái)政收入的重要組成部分，國家將企業(yè)所得稅納稅調(diào)整權(quán)力賦予了稅收管理機(jī)構(gòu)，強(qiáng)化稅收的組織收入職能。由稅收管理機(jī)構(gòu)制定稅收政策，必然會更多的考慮如何保證國家財(cái)政收入，而對企業(yè)自身經(jīng)營水平和可持續(xù)發(fā)展能力關(guān)注不夠，忽視企業(yè)盈利能力以及征收稅款對企業(yè)造成的負(fù)面影響。相比之下，通過會計(jì)準(zhǔn)則確定計(jì)稅基礎(chǔ)，則能夠確保將稅收創(chuàng)建在企業(yè)的純利潤之上，為稅收和企業(yè)自身同步發(fā)展，提供不竭的支持服務(wù)動力。

稅法向會計(jì)準(zhǔn)則方向持續(xù)靠攏，是社會持續(xù)進(jìn)步拓展的必然結(jié)果。隨著時(shí)代進(jìn)步，國家職能不會一成不變。征稅目的將集中于社會公眾利益滿足方向，即向各類社會成員提供更加科學(xué)化和人性化的公共服務(wù)。在此背景下，要確保征稅數(shù)量與資源最優(yōu)統(tǒng)籌配置要求相適應(yīng)，不斷促進(jìn)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

（三）企業(yè)面對會計(jì)、稅務(wù)處理差異跡象應(yīng)預(yù)先獨(dú)立做好準(zhǔn)備工作

企業(yè)在面對資產(chǎn)減值背景下的會計(jì)稅務(wù)處理差異，要將注意力集中在企業(yè)所得稅確認(rèn)工序上。具體就是結(jié)合會計(jì)利潤，針對當(dāng)期應(yīng)納稅所得額依照稅法規(guī)定加以調(diào)整。在確認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債遞延所得稅時(shí)，應(yīng)以企業(yè)未來期間可預(yù)見的且有可能獲取的應(yīng)納稅額為限。需要加以強(qiáng)調(diào)的是，針對資產(chǎn)或是負(fù)債遞延所得稅，要將計(jì)劃收回資產(chǎn)或是清償負(fù)債時(shí)間段內(nèi)適用的所得稅稅率作為依據(jù)，如所得稅稅率出現(xiàn)變化，應(yīng)及時(shí)加以調(diào)整。新會計(jì)準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)處理，與公允價(jià)值、企業(yè)歷史成本之間存在一定關(guān)聯(lián)性。要通過資產(chǎn)歷史成本、可變現(xiàn)凈值和可回收金額等關(guān)鍵性數(shù)據(jù)資料進(jìn)一步對比分析。

與舊會計(jì)準(zhǔn)則相比，新會計(jì)準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)進(jìn)行了更新和完善，處理更加規(guī)范，但仍存在一些弊端和不足。只有繼續(xù)深入研究實(shí)際工作中遇到的問題，才能使會計(jì)準(zhǔn)則更加完善，推動財(cái)務(wù)工作不斷邁上新臺階。

四、結(jié)語

綜上所述，會計(jì)稅務(wù)對于資產(chǎn)減值的差異處理是較為復(fù)雜的。筆者在此主要是結(jié)合個人實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，加以對比分析。希望有關(guān)人員在借鑒經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，不斷進(jìn)行思維創(chuàng)新，進(jìn)一步促進(jìn)我國會計(jì)和稅務(wù)處理協(xié)調(diào)配合。

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（作者單位：中能電力科技開發(fā)有限公司）