周 彩 粉

(湖州職業(yè)技術(shù)學(xué)院 計財處， 浙江 湖州 313000)

后“營改增”時代高職院校服務(wù)社會的創(chuàng)新模式
--------以湖州職業(yè)技術(shù)學(xué)院為例

周 彩 粉

(湖州職業(yè)技術(shù)學(xué)院 計財處， 浙江 湖州 313000)

服務(wù)社會是高校繼教學(xué)和科研之后的第三大職能，“營改增”這一稅制改革不僅使高職院校服務(wù)社會的稅務(wù)成本有所增加，而且使高職院校在服務(wù)社會活動中的稅務(wù)風(fēng)險增加、市場開拓變難、會計核算更復(fù)雜。高職院校應(yīng)根據(jù)自身現(xiàn)狀，采用校企合作成立實體、教師雙重身份或設(shè)立個人公司及學(xué)校直接成立實體公司等服務(wù)社會新模式，才能使高職院校在后“營改增”時代更好地發(fā)揮服務(wù)社會這一職能。

營改增； 高職院校； 服務(wù)社會； 營業(yè)稅； 增值稅

“營改增”是把原來征收營業(yè)稅的業(yè)務(wù)改為征收增值稅，它是國內(nèi)推行的一項重大稅制改革，也是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革背景下政府主動改變政策。目前這項稅制改革試點已于2016年5月1日起推行到包括金融業(yè)、建筑安裝業(yè)和生活服務(wù)業(yè)在內(nèi)的所有第三產(chǎn)業(yè)內(nèi)行業(yè)[1]。高校作為從事教育、科研和社會服務(wù)的高等教育機(jī)構(gòu)，在日常教育教學(xué)過程中不可避免地要發(fā)生銷售行為，自然也成為增值稅的納稅人，在發(fā)生相應(yīng)的應(yīng)稅行為時，要按照稅法規(guī)定履行納稅義務(wù)。在“營改增”前(2012年9月)高校的上述應(yīng)稅行為是按照營業(yè)稅的應(yīng)稅項目來繳稅的[2]111-113，營業(yè)稅是價內(nèi)稅，計稅稅基是收入全額，開具的是技貿(mào)發(fā)票[3]116-118，不僅計稅原理簡單，且稅款的繳納者和最終承受者都是確定的，不管交易模式、交易對象怎么變化，其計稅方法都是一致的，不會對交易雙方的稅負(fù)產(chǎn)生不確定性影響，所以大家的預(yù)期一致，交易模式也就相對固定。而“營改增”后，高校的上述應(yīng)稅行為要改征增值稅，增值稅雖然消除了重復(fù)征稅問題，但其計稅原理復(fù)雜，征收管理要求較高，雙方的稅負(fù)會因交易對象的身份、交易模式、計稅方法的變化而改變，由此會使稅負(fù)和稅收風(fēng)險的不確定性增加，給高校帶來較大影響。高職院校作為培養(yǎng)職業(yè)性、技能性人才的高校，由于在辦學(xué)定位、人才培養(yǎng)、教學(xué)模式上與普通高校的差別，在服務(wù)社會的方式上更接近生產(chǎn)實踐和實業(yè)的特點，使其受“營改增”的影響程度更大。如何發(fā)揮高職院校的優(yōu)勢，開創(chuàng)一條與普通高校不同的服務(wù)社會新模式，是高職院校在后“營改增”時代面臨的一項重大課題。本文結(jié)合湖州職業(yè)技術(shù)學(xué)院(以下簡稱“湖職院”)在“營改增”后的實踐進(jìn)行深入研究，期望能探索出高職院校服務(wù)社會新模式。

一、“營改增”對高職院校服務(wù)社會功能的影響

“營改增”后，高職院校服務(wù)社會所涉及的應(yīng)稅行為(提供勞務(wù)、服務(wù)、轉(zhuǎn)讓專利等無形資產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán))要按照增值稅暫行條例的規(guī)定繳納增值稅，由于增值稅的計稅方法、征收管理等方面會因交易模式、交易對象的不同而不同，存在較大不確定性或可選擇性，由此給納稅人在稅負(fù)輕重、業(yè)務(wù)承攬、稅務(wù)會計核算和稅收風(fēng)險等方面都產(chǎn)生一定的影響，所以高職院校要發(fā)揮好服務(wù)社會功能，就必須研究服務(wù)社會的恰當(dāng)模式，如此才能兼顧學(xué)校、社會和稅收三方面的平衡，達(dá)到多贏的效果。具體而言，“營改增”對高職院校社會服務(wù)功能會產(chǎn)生以下幾方面的影響：

1.“營改增”使高職院校服務(wù)社會的稅負(fù)增加，從而影響服務(wù)的積極性 “營改增”前高職院校服務(wù)社會所涉及的主要稅種是營業(yè)稅，稅率是5%?！盃I改增”初期(2013年8月)，依據(jù)國家稅務(wù)總局原《增值稅一般納稅人認(rèn)定管理辦法》中的相關(guān)規(guī)定，非企業(yè)性質(zhì)的高校不認(rèn)定為一般納稅人，按小規(guī)模納稅人(稅率為3%)計征增值稅[4]66-67，這可使高校服務(wù)社會的稅率由5%降為3%，減少了稅負(fù)。但“營改增”全面推開后，新的試點辦法中對“營改增”項目要按年銷售額為標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分小規(guī)模納稅人和一般納稅人，即如果年銷售額超過500萬元，就要按照一般納稅人計征增值稅(稅率為6%)。雖然一般納稅人可以抵扣進(jìn)項稅額，但由于高職院校服務(wù)社會的主要形式是橫向科研課題，其經(jīng)費(fèi)支出主要是勞務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)、測試費(fèi)、版面費(fèi)、印刷費(fèi)等，進(jìn)項很少，從而能夠抵扣的進(jìn)項稅額也有限[5]261，不能完全抵消稅率由5%或3%升到6%而增加的稅負(fù)，使總體稅負(fù)較“營改增”前(5%)或初期(3%)增加，客觀上降低了服務(wù)的積極性。

2.“營改增”使高職院校服務(wù)社會的對象和業(yè)務(wù)減少，影響服務(wù)的開展 “營改增”前高職院校服務(wù)社會主要繳納營業(yè)稅，營業(yè)稅雖然產(chǎn)生重復(fù)征稅問題，但對各市場主體是同等公平對待的，不會因為其身份不同而采取不同的稅率和計稅方法，也就不會對市場主體的業(yè)務(wù)承攬產(chǎn)生影響?！盃I改增”后高職院校服務(wù)社會的業(yè)務(wù)要改繳增值稅，增值稅在稅制設(shè)計上就采取了稅收歧視政策，雖然有激勵機(jī)制在里面，但總體對小規(guī)模納稅人是不利的，小規(guī)模納稅人會因不能開具專用發(fā)票而不能提供抵扣憑證或因抵扣稅率太低(只能抵3%)，這會導(dǎo)致一般納稅人不愿意跟小規(guī)模納稅人做生意。而高職院校服務(wù)社會的能力普遍有限(與普通高校相比，年銷售額一般達(dá)不到500萬元)，只能作為小規(guī)模納稅人提供服務(wù)，同樣會受到上述的歧視待遇，業(yè)務(wù)承接就會受到較大影響。

3.“營改增”使高職院校的會計核算面臨挑戰(zhàn) 高職院?！盃I改增”前繳納營業(yè)稅的會計核算較為簡單，只須在銷售和繳納環(huán)節(jié)中進(jìn)行會計核算。在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交營業(yè)稅及附加”明細(xì)科目?！盃I改增”初期認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的高職院校在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”“應(yīng)交印花稅”“應(yīng)交增值稅附加”明細(xì)科目。改征增值稅后，一般納稅人不僅要核算銷售、繳納環(huán)節(jié)，還需要對采購環(huán)節(jié)進(jìn)行增值稅進(jìn)項稅的會計核算，須在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅、應(yīng)交增值稅附加”明細(xì)科目，且在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下進(jìn)一步設(shè)置“進(jìn)項稅額”“已交稅金”“銷項稅額”“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”等專欄。在“應(yīng)交增值稅附加”明細(xì)科目下設(shè)置“城建稅”“教育費(fèi)附加”“地方教育費(fèi)附加”“地方水利基金”等專欄[6]79-81。這樣使高職院校的會計核算變得復(fù)雜而又詳細(xì)，對當(dāng)前高職院校的會計核算體系提出了更高的要求。并且高職院校目前的核算基礎(chǔ)是“收付實現(xiàn)制”，而稅法規(guī)定要按照“權(quán)責(zé)發(fā)生制”來確認(rèn)納稅義務(wù)的發(fā)生時間。兩者之間存在時間差，如何做到同步，是高職院校財務(wù)人員面臨的一個難題。另外按高校會計制度，科研收入按實際收取的業(yè)務(wù)價款全額，即含增值稅收入確認(rèn)收入，因之前營業(yè)稅是價內(nèi)稅，在“營改增”前對收入核算不存在影響。但改征增值稅后，其計稅依據(jù)都實行價稅分離，由此造成高校申報的科研收入小于會計收入，這兩者之間的差異如何處理，也是財務(wù)人員面臨的一個難題[7]100-104。

4.“營改增”使高職院校的稅務(wù)風(fēng)險增加 “營改增”前高職院校主要涉及營業(yè)稅和代扣的個人所得稅，由于其計稅方法簡單、統(tǒng)一，稅負(fù)較確定，可操作和籌劃的空間較小，只要嚴(yán)格按照稅務(wù)規(guī)定操作，一般不會有稅務(wù)風(fēng)險。改征增值稅后，高職院校對外承接服務(wù)既可使用增值稅專用發(fā)票，也可使用普遍發(fā)票，并且在計稅身份、稅率、計稅方法(一般計稅方法或簡易計稅方法)、免稅與不免稅、進(jìn)項稅抵扣與不抵扣之間都有選擇和籌劃的余地，在增強(qiáng)核算適應(yīng)性的同時，卻增加了涉稅風(fēng)險，尤其是增值稅在征管制度、虛開發(fā)票等方面比營業(yè)稅監(jiān)管更加嚴(yán)密和完善，使高職院校的涉稅風(fēng)險進(jìn)一步加劇。這就要求高職院校要完善社會服務(wù)方面的會計核算，防范稅收風(fēng)險。

二、高職院?，F(xiàn)有服務(wù)社會模式存在的問題及障礙----以湖職院為例

服務(wù)社會作為高職院校的三大職能之一，得到各級政府和高職院校的大力支持與鼓勵。以湖職院為例，專門出臺政策(三層對接、一聯(lián)一工程、教師定期下企業(yè)鍛煉等)扶持教師和學(xué)生走出校門，參與地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)，用自己的專長為企業(yè)、為社會提供服務(wù)，達(dá)到學(xué)以致用、學(xué)以致富的目的。為此專門成立了十六個校內(nèi)研發(fā)中心或機(jī)構(gòu)，作為服務(wù)社會的平臺。這些研發(fā)中心主要有兩種運(yùn)作模式，一種是獨(dú)立的企業(yè)模式，另一種是純粹的個體模式，本文概括總結(jié)了這兩種服務(wù)模式存在的問題及障礙，作為下一步創(chuàng)新服務(wù)模式的基礎(chǔ)。

1.獨(dú)立的企業(yè)模式 即學(xué)校的專業(yè)教學(xué)團(tuán)隊或老師個人作為投資者，出資組建具有獨(dú)立法人資格或非法人資格(個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè))的公司，通過市場競爭原則，以公司名義去承攬業(yè)務(wù)，用自己出資所形成的獨(dú)立財產(chǎn)來承擔(dān)民事責(zé)任，用自己的技術(shù)專長為社會提供服務(wù)，并獨(dú)立核算，自負(fù)盈虧。這種模式下公司與學(xué)校沒有實質(zhì)性的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，學(xué)校僅以此來作為提升教學(xué)水平和提供學(xué)生工學(xué)結(jié)合的一個促進(jìn)手段而已。目前，湖職院少數(shù)研發(fā)機(jī)構(gòu)采用了這種模式。這種模式的服務(wù)形式是最規(guī)范的，也是最受社會歡迎的，因為它以獨(dú)立法人實體資格處理稅務(wù)、工商、會計、購銷等業(yè)務(wù)，不會因為“營改增”而影響業(yè)務(wù)承攬，公司會根據(jù)市場狀況和自己的經(jīng)營情況(產(chǎn)品的增值率)合理選擇納稅人身份、交易對象及專用發(fā)票的使用抵扣等問題，對學(xué)校而言不會產(chǎn)生什么稅務(wù)風(fēng)險，會計核算等問題。但這種模式存在的問題是教師往往把精力專注于公司經(jīng)營，而把教學(xué)與科研放在次位，這會導(dǎo)致離心化傾向，產(chǎn)生本末倒置現(xiàn)象。正因如此，學(xué)校會在一定程度上限制教師成立公司辦實體，這也是此種模式的現(xiàn)實障礙之一。

2.純粹的個體模式 即學(xué)校的專任教師利用自己的專業(yè)優(yōu)勢，以自然人身份來對外承接服務(wù)項目，承包研發(fā)任務(wù)(對企業(yè)而言是服務(wù)外包模式)，獨(dú)立或與本教研室其他老師合作完成后取得收入，并依法納稅，自負(fù)盈虧。目前湖職院的大多數(shù)研發(fā)機(jī)構(gòu)采用的就是這種服務(wù)模式，雖然教研室或教學(xué)團(tuán)隊的其他老師都是研發(fā)機(jī)構(gòu)的組成人員，但相互之間并不是嚴(yán)格的企業(yè)間的員工關(guān)系，也不是投資者之間的關(guān)系。僅僅是個松散的組織，大家在一起相互合作完成承接的服務(wù)任務(wù)，然后以勞務(wù)費(fèi)形式從項目主持人哪里取得報酬。對外承攬業(yè)務(wù)仍是以自然人個體的名義簽訂合同，無法使用專用發(fā)票和普通發(fā)票，收取服務(wù)費(fèi)時只能先繳稅后再申請所在地的稅務(wù)所或稅務(wù)分局代開發(fā)票，且只能按照小規(guī)模納稅人的3%代開。這種單打獨(dú)斗式的服務(wù)模式受到很多限制，不但因不能使用專用發(fā)票而影響業(yè)務(wù)承攬，而且服務(wù)層次較低，不能與企業(yè)深度合作，充分發(fā)揮高職院校的優(yōu)勢。這種初級的服務(wù)在湖職院剛建立初期開展較多，目前隨著學(xué)校由規(guī)模擴(kuò)張轉(zhuǎn)變?yōu)閮?nèi)涵式發(fā)展，這種服務(wù)顯然不能充分發(fā)揮學(xué)校服務(wù)社會的功能，急需創(chuàng)新新的服務(wù)模式，以適應(yīng)“營改增”后的稅制模式。

三、后“營改增”時代高職院校服務(wù)社會創(chuàng)新模式探索

在后“營改增”時代，高職院校服務(wù)社會的現(xiàn)有模式存在許多弊端，無法在學(xué)校、企業(yè)(社會)和稅收之間達(dá)到平衡與協(xié)調(diào)，對此必須進(jìn)行服務(wù)模式的創(chuàng)新與探索，使之通過服務(wù)社會，既有利于提高教育教學(xué)水平與質(zhì)量，又能給企業(yè)帶來價值，產(chǎn)生效益，還不會產(chǎn)生稅收風(fēng)險的，也就是能在現(xiàn)有稅制框架下最大程度的節(jié)稅，使各方最終達(dá)到互利共贏的目的，以此來提高教師服務(wù)社會的積極性與主動性。為此本文在總結(jié)湖職院現(xiàn)有服務(wù)社會模式的基礎(chǔ)上，提出以下創(chuàng)新服務(wù)社會模式，供同行借鑒與探討。

1.校企合作，共同成立服務(wù)實體 高職院校與企業(yè)共同出資成立獨(dú)立實體公司，組成校企共同控制下的企業(yè)，通過企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營來達(dá)到服務(wù)社會的目的。在這種模式下，企業(yè)可以把車間開到學(xué)校，學(xué)校也可把課堂搬到企業(yè)，從而達(dá)到一種深度融合狀態(tài)。對于企業(yè)，可以較好地解決員工短缺及其培訓(xùn)問題，以及技術(shù)研發(fā)的智力支撐問題；對于學(xué)校，則可以解決學(xué)生的就業(yè)、實訓(xùn)實驗問題以及教師服務(wù)社會的平臺與渠道問題。公司可以以獨(dú)立法人身份自主經(jīng)營，自負(fù)盈虧，按市場原則解決稅收、會計與利潤分配等問題，學(xué)校與企業(yè)作為出資方共同控制公司，可以吸納教師作為員工利用個人專長提供服務(wù)，學(xué)校與公司作為獨(dú)立法人對教師的收入扣繳個人所得稅，教師個人不會涉及到增值稅問題。這種模式下，公司不僅具有生產(chǎn)經(jīng)營職能，而且具有一定性質(zhì)的教育教學(xué)職能，雙方在合作的框架里可事先明確公司的這種雙重角色，同時體現(xiàn)在雙方有關(guān)權(quán)利義務(wù)的劃分和利潤分配等方面，避免因利益沖突而偏離宗旨。

2.教師以雙重身份服務(wù)社會模式 高職院校允許教師兼職企業(yè)員工，以雙重身份服務(wù)社會(既是學(xué)校教師，又是企業(yè)員工)。這種模式下，雖然教師的個稅繳納比較麻煩，但在教師服務(wù)過程中省卻了涉及增值稅繁雜事務(wù)的辦理，不會因“營改增”而影響服務(wù)的效率和效益等問題。但這種模式由于處理不好教學(xué)與兼職之間的關(guān)系，使得學(xué)校比較忌諱，往往是表面上支持。原因是高校對教師的課外管理比較松散，是一種軟約束，很多教師課外在服務(wù)兼職的同時卻越來越遠(yuǎn)離了教學(xué)這個中心，甚至出現(xiàn)不愿上課卻在外面兼職的現(xiàn)象。如何處理這種情況，是高職院校服務(wù)社會普遍面臨的一個難題。對此，2016年11月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)了《關(guān)于實行以增加知識價值為導(dǎo)向分配政策的若干意見》的文件[8]，文件對這種情況進(jìn)行了規(guī)范，可以作為高職院校處理此種情況的一個依據(jù)。

3.教師個人成立公司后掛靠在學(xué)校經(jīng)營 稅法規(guī)定，公司以掛靠方式經(jīng)營的，掛靠人以被掛靠人名義對外經(jīng)營并由被掛靠人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以被掛靠人為納稅人。否則以掛靠人為納稅人。學(xué)校為鼓勵教師服務(wù)社會，可以在與教師明確相關(guān)法律責(zé)任的前提下，允許教師個人注冊公司后掛靠在學(xué)校名下經(jīng)營，這樣學(xué)校作為納稅人可以解決教師個人公司因規(guī)模小不能申請一般納稅人和領(lǐng)購、開具專用發(fā)票的問題，及對外經(jīng)營的信譽(yù)問題，幫助教師打開市場，待教師個人公司經(jīng)營達(dá)到一定規(guī)模以后，再與學(xué)校解除掛靠關(guān)系，以自己的名義經(jīng)營。在這種情況下學(xué)校雖然承擔(dān)了一定的風(fēng)險，但卻在教師個人公司經(jīng)營的初期給予了扶持，起到了一個孵化器的作用，這種“把教師扶上馬再送一段”的模式實質(zhì)上是給教師做了一個擔(dān)保，不僅很好的服務(wù)了社會，宣傳了學(xué)校，也促進(jìn)了教學(xué)的軟實力，提高了教師的教學(xué)水平。

4.學(xué)校成立實體公司服務(wù)社會 高職院校成立獨(dú)立實體公司，進(jìn)行工商登記，稅務(wù)注冊，并以公司名義對外進(jìn)行經(jīng)營活動。教師以員工身份在公司受雇、任職，完成公司的工作后按勞取得報酬。這種模式的優(yōu)點是公司由學(xué)校獨(dú)自出資控制，選拔優(yōu)秀的管理者和經(jīng)營者，可以根據(jù)學(xué)校的專長統(tǒng)一協(xié)調(diào)，統(tǒng)籌安排服務(wù)社會的各種活動，市場開發(fā)、稅務(wù)繳納、發(fā)票開具等公司具體經(jīng)營事項由專人負(fù)責(zé)，教師不必把精力放在這些瑣碎的事情上，可以騰出更多時間專心研究與教學(xué)，不僅不會影響正常教學(xué)工作，而且在有序服務(wù)社會的同時能提高教師的收入水平，在服務(wù)中還會提高教師的實踐能力，促進(jìn)工學(xué)結(jié)合，使理論與實踐更緊密的結(jié)合起來。更為重要的是能很好的解決學(xué)生的實習(xí)問題。如能較好解決公司的初始出資的問題，這種方式應(yīng)是最好的服務(wù)模式。

綜合這四種服務(wù)社會的創(chuàng)新模式，在后“營改增”背景下都能有效解決增值稅涉稅問題，降低稅務(wù)風(fēng)險，在市場原則下達(dá)到學(xué)校、社會和稅收利益的最大平衡。四種模式也各有優(yōu)缺點，高職院校應(yīng)結(jié)合自己的具體情況選擇運(yùn)用。針對湖職院的眾多研發(fā)機(jī)構(gòu)，也可參照自己的發(fā)展情況選擇一種作為解決增值稅問題的模式。

[1] 國務(wù)院.關(guān)于做好全面推開營改增試點工作的通知(國發(fā)明電〔2016〕1號)[EB/OL].(2016-04-30)[2017-04-25].http://www.

gov.cn/zhengce/content/2016-04/30/content_5069485.htm.

[2] 蔣彩萍.“營改增”對高校的影響及分析[J].會計之友，2014(8).

[3] 帥振威.“營改增”背景下高校增值稅納稅籌劃----以納稅人身份選擇為切入點[J].會計之友,2014(8).

[4] 王 紅.試析“營改增”對高校橫向科研經(jīng)費(fèi)納稅管理的影響[J].會計師,2014(17).

[5] 李文華.營改增對高校橫向科研涉稅工作的影響分析[J].財經(jīng)界,2015(33).

[6] 饒寶紅.后“營改增”時代對高校涉稅業(yè)務(wù)的影響及核算研究----以浙江高校為例[J].會計之友,2015(16).

[7] 何 莉.關(guān)于“營改增”對高校財務(wù)管理影響的思考[J].甘肅科技,2013(3).

[8] 中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳.關(guān)于實行以增加知識價值為導(dǎo)向分配政策的若干意見[EB/OL].(2016-11-07)[2017-04-25].

http://www.gov.cn/zhengce/2016-11/07/content_5129805.htm.

AnInnovativeModelofSocialServiceFunctionofVocationalCollegesinPost-eraofReplacingBusinessTaxwithValue-addedTax--------A Case Study of Huzhou Vocational and Technological College

ZHOU Cai-fen

(Finance and Plan Department, Huzhou Vocational and Technical College, Huzhou 313000, China )

Serving the society is the third function of vocational colleges besides education and scientific research. The tax reform of replacing business tax with value-added tax not only increases the tax cost of social service provided by the vocational colleges, but also rises the tax risk, as well as makes market exploitation harder and financial accounting more complicated. Vocational colleges are supposed to innovate models of social service by way of establishing the dual identity of combining “entity” with “teacher” or founding personal company as well as college-owned company according to their status so that the social service function can been fully played in the vocational colleges.

replacing business tax with value-added tax; vocational college; social service; busiruss tax; added tax

2017-04-28

本文系2016年度湖州職業(yè)技術(shù)學(xué)院科研項目“后‘營改增’時代高職院校服務(wù)社會創(chuàng)新模式研究”(2016CY02)的研究成果之一。

周彩粉(1973-)，女，甘肅平?jīng)鋈?，會計師，注冊稅?wù)師，主要從事財稅理論與實務(wù)研究。

G717；F810.422

A

1672-2388(2017)03-0040-04