吳秋生++鮑瑞雪

【摘 要】 為了及時弄清當(dāng)今社會信息化進(jìn)程中的企業(yè)經(jīng)營信息化與網(wǎng)絡(luò)化程度對會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的影響路徑和機(jī)理，選取2011—2015年A股上市公司的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，運(yùn)用審計定價模型，從經(jīng)營手段信息化和線上交易規(guī)模視角，研究企業(yè)經(jīng)營信息化和網(wǎng)絡(luò)化對審計收費(fèi)的影響。研究發(fā)現(xiàn)，公司的經(jīng)營手段信息化、線上交易規(guī)模與財務(wù)報表審計收費(fèi)均具有顯著正相關(guān)性。這種影響主要是通過影響審計風(fēng)險和審計成本形成的。這一發(fā)現(xiàn)對會計師事務(wù)所合理確定信息化、網(wǎng)絡(luò)化環(huán)境下的審計收費(fèi)水平，保證審計質(zhì)量具有一定的借鑒作用。

【關(guān)鍵詞】 經(jīng)營信息化； 經(jīng)營網(wǎng)絡(luò)化； 審計收費(fèi)； 經(jīng)營手段信息化； 線上交易規(guī)模

【中圖分類號】 F239.4 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）16-0108-05

一、引言

近年來，互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展極大地方便了我們的生活，催生了電子商務(wù)的產(chǎn)生和發(fā)展，使得企業(yè)的經(jīng)營由“實(shí)”向“虛”不斷發(fā)展：公司經(jīng)營方式日益信息化、經(jīng)營業(yè)務(wù)的線上交易量日益攀升。這不僅使得企業(yè)的商業(yè)模式日益創(chuàng)新和多樣化，企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、組織形式、經(jīng)營管理方式方法等，都需要隨之變革和發(fā)展，而且使得企業(yè)信息特別是財務(wù)信息的生成、收集、加工、驗(yàn)證、輸出、利用等方式方法也隨之發(fā)生了深刻的變化和發(fā)展。各行各業(yè)都必須直面這種挑戰(zhàn)，緊跟時代步伐，及時進(jìn)行恰當(dāng)?shù)淖兏锖桶l(fā)展，才能勇立潮頭，煥發(fā)生機(jī)，興旺發(fā)達(dá)。作為財務(wù)等信息公允真實(shí)性驗(yàn)證者的審計，也必須緊跟信息時代的步伐，變革審計模式和方法，重新估量審計必須投入的資源與面臨的審計風(fēng)險，合理確定審計收費(fèi)，確保審計質(zhì)量合格。因?yàn)閷徲嬍召M(fèi)直接影響著審計質(zhì)量[1]，而審計質(zhì)量又直接影響著財務(wù)等信息質(zhì)量?；ヂ?lián)網(wǎng)信息化和市場經(jīng)濟(jì)的背景下，大多數(shù)企業(yè)為了達(dá)到經(jīng)營管理高效性和及時性的目標(biāo)，都在財務(wù)等方面運(yùn)用信息系統(tǒng)進(jìn)行管理。因此，盡快弄清當(dāng)今信息化進(jìn)程中的企業(yè)經(jīng)營信息化與網(wǎng)絡(luò)化程度對審計成本的影響，對于注冊會計師合理確定審計收費(fèi)，保證審計質(zhì)量具有重要的意義。

審計收費(fèi)是審計師為企業(yè)進(jìn)行合格審計后應(yīng)當(dāng)收取的勞務(wù)報酬。從Simunic[2]提出審計定價理論開始，有關(guān)于影響公司審計費(fèi)用的研究不斷取得新發(fā)現(xiàn)。已有文獻(xiàn)研究發(fā)現(xiàn)客戶規(guī)模[2-4]、客戶復(fù)雜性[2，5]、固有風(fēng)險[6]、內(nèi)部控制[7]、公司治理結(jié)構(gòu)[2，7]、財務(wù)狀況與盈利能力[2]、行業(yè)復(fù)雜性[2，4]、所有權(quán)結(jié)構(gòu)[2，5]、審計委員會的獨(dú)立性、企業(yè)董事會成員中獨(dú)立董事所占比例[8]、管理層的高管特征[8]、上市公司所在地[5]、年度審計意見類型[9]、事務(wù)所專業(yè)化程度[5]、會計師事務(wù)所的規(guī)模[5]等都與審計費(fèi)用呈相關(guān)性。但是，至今還未有基于信息化背景研究企業(yè)經(jīng)營信息化與網(wǎng)絡(luò)化影響審計定價的文獻(xiàn)。

本文選擇2011—2015年中國A股上市企業(yè)的相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)，運(yùn)用Simunic[2]審計收費(fèi)模型，從經(jīng)營信息化和線上交易規(guī)模兩個視角，研究了企業(yè)經(jīng)營信息化與網(wǎng)絡(luò)化對審計收費(fèi)的影響，發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營信息化、網(wǎng)絡(luò)化與年度財務(wù)報表審計費(fèi)用呈正相關(guān)關(guān)系。本文豐富了審計定價的相關(guān)文獻(xiàn)，與時俱進(jìn)地發(fā)展了審計定價的決策依據(jù)。

二、理論分析及假設(shè)提出

企業(yè)經(jīng)營信息化與網(wǎng)絡(luò)化是企業(yè)經(jīng)營適應(yīng)信息社會發(fā)展，經(jīng)營手段實(shí)現(xiàn)信息化以及由此驅(qū)動的經(jīng)營業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)互聯(lián)網(wǎng)線上交易的比重。因此，企業(yè)經(jīng)營虛擬程度對審計收費(fèi)的影響需要從經(jīng)營手段信息化和經(jīng)營業(yè)務(wù)的線上交易比重兩個方面來分析。

公司經(jīng)營的網(wǎng)絡(luò)信息化程度越高，其存在的信息風(fēng)險越大。商家為了維護(hù)用戶的交易信息安全，防止黑客的入侵，需要對軟件進(jìn)行升級和維護(hù)以保障安全性；系統(tǒng)的復(fù)雜化也造成內(nèi)部控制的復(fù)雜化，軟件升級的過程中可能造成原始數(shù)據(jù)丟失的風(fēng)險，這加大了審計過程的固有風(fēng)險，會計師事務(wù)所為了彌補(bǔ)審計風(fēng)險就會收取較高的審計費(fèi)用[6]。電商企業(yè)由于互聯(lián)網(wǎng)信息系統(tǒng)的安全隱患，使獲取審計證據(jù)的方式難以掌握，控制風(fēng)險的加大使審計風(fēng)險提高[10]，從而導(dǎo)致審計收費(fèi)提高。企業(yè)的虛擬交易大多采用電子交易，原始數(shù)據(jù)信息記錄和保存在磁性介質(zhì)中，磁性介質(zhì)的隱蔽性容易導(dǎo)致計算機(jī)傳輸中數(shù)據(jù)丟失、破損的現(xiàn)象發(fā)生，即使發(fā)生了人為的篡改也不會留下痕跡，這種現(xiàn)象導(dǎo)致會計確認(rèn)的復(fù)雜化，同時也增加了審計師獲取審計證據(jù)的難度；審計師對電子發(fā)貨憑證、電子銷售發(fā)票以及訂購單等原始資料過度信賴，都可能影響重大錯報風(fēng)險評估的準(zhǔn)確性，增加了審計風(fēng)險的可能性，從而增加了審計收費(fèi)。無紙化的會計信息管理系統(tǒng)是企業(yè)經(jīng)營手段信息化的一部分，信息化手段的運(yùn)用會出現(xiàn)會計信息記錄不穩(wěn)定性、不真實(shí)的現(xiàn)象。因此，企業(yè)的虛擬化經(jīng)營手段進(jìn)一步加大了審計風(fēng)險，從而使企業(yè)的審計費(fèi)用增加。

假設(shè)1：企業(yè)經(jīng)營手段信息化與年度審計費(fèi)用呈正相關(guān)關(guān)系。

企業(yè)在互聯(lián)網(wǎng)的帶動下拓展了交易渠道，一方面，一家企業(yè)可以有多個銷售平臺，多家網(wǎng)絡(luò)店鋪，各個銷售平臺和店鋪可以發(fā)揮自己的特色，使其與競爭對手形成差異化進(jìn)一步深化與客戶的關(guān)系，同時擴(kuò)大了企業(yè)的交易規(guī)模；多種多樣的交易渠道增加了經(jīng)營者發(fā)現(xiàn)商機(jī)的機(jī)會，這無形中擴(kuò)大了企業(yè)的經(jīng)營范圍和交易規(guī)模，為企業(yè)帶來了較大利益，同時利用互聯(lián)網(wǎng)交易平臺進(jìn)行交易有利于降低企業(yè)的經(jīng)營成本，并形成自身的差異優(yōu)勢，有助于提高市場競爭力[11]。另一方面，交易平臺中存在著支付手段的多樣化、復(fù)雜化，例如商家為了促銷運(yùn)用積分券、優(yōu)惠券、各種電子轉(zhuǎn)賬支付手段以及貨到付款的方式等，多種交易平臺、支付手段導(dǎo)致經(jīng)營業(yè)務(wù)豐富多樣，加大了審計難度，實(shí)施審計工作時需要擴(kuò)大審計范圍，從而增加審計成本；審計師對公司虛擬交易活動的審計不光與其公司本身有關(guān)，還與該公司組成虛擬交易模塊的關(guān)聯(lián)方有關(guān)，并且關(guān)聯(lián)方數(shù)目較多，還涉及跨行業(yè)、跨地區(qū)的公司，這導(dǎo)致審計范圍的擴(kuò)大，從而使審計師的工作難度進(jìn)一步加大；網(wǎng)絡(luò)虛擬交易平臺中發(fā)生的貨物退貨率對收入的準(zhǔn)確度不能準(zhǔn)確的評估，也會增加審計師審計收入的難度。審計難度的增加顯然會導(dǎo)致審計成本和審計風(fēng)險的增加，要求會計師事務(wù)所收取較高的審計費(fèi)用。

假設(shè)2：公司經(jīng)營業(yè)務(wù)的網(wǎng)上交易比例與審計收費(fèi)具有正相關(guān)性。

三、研究設(shè)計及實(shí)證分析

（一）數(shù)據(jù)來源

本文選取2011—2015年A股上市企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)為樣本進(jìn)行研究，樣本數(shù)據(jù)及相關(guān)資料來源于GSAMAR數(shù)據(jù)庫和Wind資訊金融終端。大部分企業(yè)對互聯(lián)網(wǎng)線上交易額的披露不完善，只披露了期末營業(yè)總額，并沒有詳細(xì)披露各項經(jīng)營項目以及各類經(jīng)營業(yè)務(wù)的期末營業(yè)收入，所以本文選取了26家借助互聯(lián)網(wǎng)平臺進(jìn)行線上和線下交易的企業(yè)，剔除缺失數(shù)據(jù)，研究分析剩余82個有效樣本數(shù)據(jù)。同時，本文選取2011—2015年主板A股上市公司中沒有互聯(lián)網(wǎng)交易平臺企業(yè)的9 349個數(shù)據(jù)，運(yùn)用傾向匹配得分法（PSM）按1比1匹配出118個樣本數(shù)據(jù)作為對照組。

（二）變量設(shè)計及定義

1.被解釋變量的設(shè)計

本文借鑒Simunic[2]提出的審計定價理論，采取審計費(fèi)用自然對數(shù)來表示審計收費(fèi)水平。

2.解釋變量的設(shè)計

本文從經(jīng)營手段信息化和企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的線上交易規(guī)模解釋企業(yè)經(jīng)營虛擬程度。關(guān)于企業(yè)經(jīng)營手段信息化的計量，定義擁有互聯(lián)網(wǎng)交易平臺的電商企業(yè)為1，沒有互聯(lián)網(wǎng)交易平臺的企業(yè)為0；關(guān)于互聯(lián)網(wǎng)線上交易規(guī)模的計量，定義期末線上營業(yè)額占期末營業(yè)總額的比例來衡量企業(yè)的互聯(lián)網(wǎng)線上交易規(guī)模。

3.控制變量的設(shè)計

借鑒前人對審計費(fèi)用影響因素的研究成果[8，12]，確定本文的控制變量如下：被審計單位規(guī)模（Ln Ass），為被審計單位資產(chǎn)的自然對數(shù)；資產(chǎn)負(fù)債率（Lev），為期末負(fù)債總額與資產(chǎn)總額之比；速動比率（Quick），期末速動資產(chǎn)與流動負(fù)債之比；事務(wù)所規(guī)模（Big-10），啞變量，若聘請的會計師事物所為十大事務(wù)所取1，否則取0；審計意見（Opinion），啞變量，若注冊會計師出具的審計意見是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見取1，否則取0；企業(yè)交易規(guī)模（Ln Income），為企業(yè)期末營業(yè)收入的自然對數(shù)。

變量設(shè)計與定義見表1。

（三）研究模型設(shè)計

為了驗(yàn)證公司經(jīng)營手段信息化對審計收費(fèi)的影響，本文在借鑒Simunic回歸分析模型的基礎(chǔ)上構(gòu)建了回歸模型1。

Ln Fee=β0+β1Infor+β2Ln Ass+β3Lev+β4Quick+

β5Big10+β6Opinion+β7Ln Income+ε （1）

為了驗(yàn)證企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的網(wǎng)上交易比例對審計收費(fèi)的影響，建立了回歸模型2。

Ln Fee=β0+β1Online+β2Ln Ass+β3Lev+β4Quick+

β5Big10+β6Opinion+β7Ln Income+ε （2）

其中，β0為常數(shù)項，β1—β7為待估計值參數(shù)，ε為隨機(jī)干擾項。

（四）實(shí)證結(jié)果和分析

1.樣本描述性統(tǒng)計

從表2得出，審計費(fèi)用自然對數(shù)的最小值為12.510，最大值為15.840，平均值為13.450，標(biāo)準(zhǔn)誤為0.601。審計收費(fèi)產(chǎn)生較大差異現(xiàn)象可能是披露內(nèi)容不完善而導(dǎo)致的，本文在收集樣本數(shù)據(jù)中發(fā)現(xiàn)：雖然大部分上市企業(yè)披露了每一年度固定的審計收費(fèi)，但所披露審計收費(fèi)的企業(yè)幾乎沒有詳細(xì)披露審計標(biāo)準(zhǔn)和審計收費(fèi)的酬勞標(biāo)準(zhǔn)，更沒有披露審計人員的職位、專業(yè)能力以及審計成本。所以，審計收費(fèi)市場制度需要進(jìn)一步規(guī)范。

線上交易比例的最大值為0.986，最小值為0.001，平均值為0.313，標(biāo)準(zhǔn)誤為0.319，說明企業(yè)利用互聯(lián)網(wǎng)線上交易規(guī)模的差異較大；資產(chǎn)總額自然對數(shù)的最大值是25.010，最小值是17.370，平均值是21.200，標(biāo)準(zhǔn)誤為1.120，最大值是最小值的1.43倍，平均值與最小值差異不大，說明我國上市的電商企業(yè)規(guī)模差異不大；資產(chǎn)負(fù)債率的最大值是7.810，最小值是0.050，平均值是0.423，標(biāo)準(zhǔn)誤是0.846，資產(chǎn)負(fù)債率差異較大，也可能與公司規(guī)模大小和公司內(nèi)部控制的完善程度有關(guān)；速動比率的最大值為19.460，最小值為0.371，平均值為3.088，標(biāo)準(zhǔn)誤為2.995，說明具有互聯(lián)網(wǎng)交易平臺的企業(yè)之間短期償債能力具有較大差異；營業(yè)收入自然對數(shù)的最大值為16.720，最小值為9.678，平均值為11.690，標(biāo)準(zhǔn)誤為1.383，說明擁有互聯(lián)網(wǎng)交易平臺的公司交易規(guī)模差異較大。

回歸模型1的研究，根據(jù)公司是否具引入互聯(lián)網(wǎng)交易方式把樣本分成兩組進(jìn)行研究。借鑒已有研究成果，影響審計費(fèi)用的主要因素有企業(yè)規(guī)模、財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營業(yè)務(wù)復(fù)雜水平等，所以運(yùn)用Logistic回歸模型選出公司規(guī)模、資產(chǎn)負(fù)債率和應(yīng)收賬款占比作為控制條件，并加入啞變量企業(yè)信息化為協(xié)變量進(jìn)行計算傾向匹配得分，采用半徑匹配法以半徑為0.05對試驗(yàn)組與控制組進(jìn)行1比1匹配，最后得出200個數(shù)據(jù)樣本。

從表3、表4中能夠得出全樣本匹配前后的差異，匹配前所有試驗(yàn)組和控制組的平均值標(biāo)準(zhǔn)誤存在著明顯差異；匹配后所有試驗(yàn)組與控制組的標(biāo)準(zhǔn)誤有不同程度的變化，試驗(yàn)組與控制組的均值更進(jìn)一步接近，資產(chǎn)總額自然對數(shù)和應(yīng)收賬款占比的均值經(jīng)過t檢驗(yàn)顯示匹配后差異檢驗(yàn)結(jié)果不顯著；資產(chǎn)負(fù)債率均值經(jīng)過t檢驗(yàn)顯示匹配后差異檢驗(yàn)結(jié)果仍存在顯著，但偏差值為2.3%，符合匹配后歷史經(jīng)驗(yàn)偏差值在5%以下。這說明匹配后企業(yè)規(guī)模、資產(chǎn)負(fù)債率和應(yīng)收賬款占比的差異很小，進(jìn)一步說明匹配結(jié)果較合理。見圖1。

2.模型回歸結(jié)果與分析

本文對設(shè)計的兩個實(shí)證模型進(jìn)行了F檢驗(yàn)。模型1的檢驗(yàn)樣本是以1比1計算傾向得分后所匹配的樣本量，模型1的總體p值為0，模型修正后的R-square為0.130，說明企業(yè)經(jīng)營手段信息化對審計費(fèi)用的解釋度大約為13%；模型2的總體p值為0，模型2修正后的R-square為0.510，說明企業(yè)互聯(lián)網(wǎng)線上交易規(guī)模對審計收費(fèi)的解釋度為51%，所以，模型1與模型2的設(shè)計都與變量高度適合。此外，對模型的檢驗(yàn)結(jié)果進(jìn)行了Vif檢驗(yàn)，所有變量的Vif值都小于10，證明兩個檢驗(yàn)?zāi)Ｐ椭械淖兞炕静淮嬖诠簿€性問題。

從表5得出方程模型檢驗(yàn)結(jié)果，Infor在1%水平上顯著正相關(guān)，說明企業(yè)經(jīng)營手段信息化與被審計企業(yè)的審計收費(fèi)具有顯著正相關(guān)關(guān)系，從而驗(yàn)證了假設(shè)1成立；Online在10%水平上顯著正相關(guān)，說明企業(yè)網(wǎng)上交易規(guī)模越大，審計師對其審計收費(fèi)越高，從而驗(yàn)證了假設(shè)2成立。

（五）穩(wěn)健性檢驗(yàn)

為了進(jìn)一步證明實(shí)證結(jié)果的穩(wěn)健性，選用應(yīng)收賬款占比替換資產(chǎn)負(fù)債率指標(biāo)Lev，并將其帶入兩個回歸模型進(jìn)行檢驗(yàn)?；貧w結(jié)果得出，審計收費(fèi)與經(jīng)營手段信息化和互聯(lián)網(wǎng)線上交易比例分別在1%和10%水平上顯著正相關(guān)，實(shí)證結(jié)果不變，這說明本文的研究結(jié)論具有比較高的穩(wěn)健性。

四、研究結(jié)論

本文運(yùn)用2011—2015年中國A股上市企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，實(shí)證檢驗(yàn)了企業(yè)經(jīng)營信息化與網(wǎng)絡(luò)化對審計費(fèi)用的影響。研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)，企業(yè)的經(jīng)營信息化與網(wǎng)絡(luò)化對審計收費(fèi)具有顯著的影響，即企業(yè)經(jīng)營手段信息化與企業(yè)年度審計費(fèi)用顯著正相關(guān)；企業(yè)互聯(lián)網(wǎng)線上交易規(guī)模越大，其年度審計費(fèi)用越高。注冊會計師審計是“市場經(jīng)濟(jì)的基石”，合理的審計定價才能保證較高的審計質(zhì)量，合理保證審計質(zhì)量才能保證財務(wù)信息的真實(shí)性，進(jìn)一步維護(hù)好市場交易活動的有效性，從而有利于社會審計更好地發(fā)揮“基石”的作用。因此，會計師事務(wù)所在進(jìn)行審計定價時要考慮被審計企業(yè)的經(jīng)營信息化與網(wǎng)絡(luò)化程度?！?/p>

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