■劉朝興

德國社會保險審計學習體會與啟示

■劉朝興

江西省社會保障與審計監(jiān)督培訓團于2017年9月17日從北京飛往德國法蘭克福，開始為期15天的學習之旅，我有幸參與了此次學習。通過學習，讓我了解到德國審計監(jiān)督方式、管理體制、法律依據(jù)，開闊了視野，拓寬了思路?，F(xiàn)將這次的學習體會與啟示與各位分享。

江西省社會保障與審計監(jiān)督培訓團9月17日從北京飛法蘭克福；9月18日至22日（上午10點至12點，下午1點至3點）在法蘭克福市學習德國黑森州審計署的審計監(jiān)督依據(jù)、方法、監(jiān)督內容，威爾巴登市國家行政與警察學院馬丁教授講授德國社會保險體系及運作流程等內容，參觀巴斯福企業(yè)集團等內容。9月23日（周六）休息；9月24日乘車赴柏林學習；9月25至28日在柏林學習柏林市審計署對社會保險審計監(jiān)督內容，參觀了柏林市工業(yè)園；9月29日從法蘭克福飛北京，9月30日返回。

學習體會

（一）德國社會保險總體情況

德國是世界上最早實行社會保險的國家，1883年在俾斯麥執(zhí)政時期，首次實行醫(yī)療保險，1884年實行事故保險，1889年實行養(yǎng)老保險，1927年實行失業(yè)保險。目前，德國社會保險涵蓋從出生的生育險，到年老時失去自理能力的護理險，體系健全完善。個人收入中的較大部分需要支付各種強制性保險，如醫(yī)療保險的14%，養(yǎng)老保險的19%，失業(yè)保險的4%，這些保險個人負擔一半，單位負擔一半，加上個人所得稅，個人收入中約一半要上交國家。退休后所得的退休金只占工資的40%至50%，所以雖然德國是一個高福利高保障的國家，但其個人要承擔很重的負擔。公民對于交得多，得的少，較多不滿，在競選時，各政黨承諾要改變這種狀況，但最終都兌現(xiàn)不了當初的承諾。總體上德國目前的社會保險制度在保障民生、穩(wěn)定社會秩序等方面發(fā)揮著基石作用，對經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展也起到了重要作用。

（二）德國社會保險審計方式

德國法律規(guī)定國家審計機構、社會審計機構、內部審計組織都可以對社會保險資金進行審計，各機構在法律規(guī)定的范圍內獨立審計。

——國家審計德國無論是聯(lián)邦財政還是地方財政，社會保險方面的支出在總支出中所占比例較高。養(yǎng)老保險的審計由聯(lián)邦審計署負責，因為養(yǎng)老保險資金在整個社會保險支出占比最大，其他保險資金審計由各州審計署負責。聯(lián)邦審計院總部設在法蘭克福，在柏林和科恩設有審計分院，下設10個局，聯(lián)邦審計署作為國家最高審計機關，既非議會輔助機構，也非政府輔助機構，擁有自主確定審計對象、內容和時間的權利，各州都設有州審計署，依法獨立行使職權，聯(lián)邦審計署和州審計署間也各自獨立，無領導和被領導的關系?！痘痉ā贰ⅰ秾徲嫹ā?、《聯(lián)邦審計院法》、《預算法》和《社會保險法典》等構成國家審計的依據(jù)。按照聯(lián)邦基本法第144條的規(guī)定，聯(lián)邦審計署有權對聯(lián)邦財政預算和國家財政涉及的范圍進行審計，其中預算支出又是審計的重點。聯(lián)邦憲法和聯(lián)邦審計法規(guī)定聯(lián)邦審計署的審計范圍包括聯(lián)邦直屬的社會保險部門。聯(lián)邦審計院和州審計院對公立社會保險機構審計的主要目標是預算資金編制、使用的合法性和經(jīng)濟性。

——民間審計民間審計是由注冊經(jīng)濟審計師對保險公司進行的審計，德國民間審計組織形式包括審計師事務所和經(jīng)濟審計公司。德國的民間審計一開始就有明確的法律規(guī)定作為依據(jù)，并隨經(jīng)濟發(fā)展而不斷修訂和完善，現(xiàn)包括《商法典》、《公司法》、《私人有限公司法》、《經(jīng)濟審計師法》等。《商法典》第341條，所有企業(yè)年度財務報告都必須經(jīng)過民間審計人員審計簽字，并由民間審計組織審核蓋章；《公司法》第162條也有類似規(guī)定：年度財務報告及公司相關賬目，必須委托民間審計組織或人員審計，注冊經(jīng)濟審計師們對保險公司審計的目標是審查財務報表的合法性和合規(guī)性，保障投保者的利益及防范經(jīng)營風險。審計的主要內容包括：會計核算是否符合公允的會計準則、保險收入和盈虧是否真實、備付賠償金的計提是否正確、是否有足夠的支付能力、公司內部各項費用是否經(jīng)濟、財務狀況和經(jīng)營成果是否良好、對外投資是否安全效益、保險公司有無違法經(jīng)營活動等。

——內部審計內部審計是由保險公司內部審計人員從企業(yè)利益出發(fā)，對所屬分支機構進行的審計和監(jiān)督。其組織形式主要有董事會下設的內部審計機構和總經(jīng)理領導下的內部審計機構等。它們主要依據(jù)公司章程、公司各項管理制度和內部控制制度開展審計。在許多德國公司還設有監(jiān)察委員會這一常設機構，1976年制定的《共同決策法》規(guī)定了監(jiān)察委員會的主要職責之一是通過委托職業(yè)人員或親自檢查公司賬簿和卷宗。由于《公司法》規(guī)定保險公司的年度財務決算報告，必須由民間審計組織負責審簽查證，因此，內部審計的重點轉向了經(jīng)營審計，即對保險公司所有經(jīng)濟活動的審計，內容包括保險業(yè)務往來、賠償處理、物質采購、地產(chǎn)管理和投資項目等，涉及資產(chǎn)利用效率、服務質量和決策等。其本質是一種衡量和評價其他控制及新的管理控制。

（三）德國社會保險審計的方法和特點

一是不論國家審計，還是民間審計或內部審計，均采用制度基礎或風險基礎的審計方法。如聯(lián)邦審計院的制度基礎審計方法。所謂制度基礎審計，是以審核內部控制制度為基礎的審計方法。其方法特點是：首先對被審計單位的內部控制制度進行審查和評價，然后根據(jù)制度的可依賴程度確定審計工作的范圍、重點和程序。若內控制度健全，選擇少量憑證、賬冊進行查核，就可總體評價被審計單位的情況；反之，若存在明顯的薄弱環(huán)節(jié)，則需要擴大抽查范圍，增加審計樣本數(shù)量。

二是廣泛應用計算機輔助審計系統(tǒng)。如畢馬威審計公司應用的系統(tǒng)理論、風險理論、以真實性合法性審計結果為目的理論和2000年審計方法4種審計理論中，其2000年審計方法的內容就是關于如何運用計算機輔助審計技術的。此外，各種審計組織都應用電腦建立被審計單位的資料數(shù)據(jù)庫，選擇若干指標建立保險公司經(jīng)驗和風險情況的分析評價模型等。

三是審計報告內容翔實，信息量大。如德國柏林畢馬威審計事務所對保險公司的審計報告內容，不僅包括資產(chǎn)負債損益情況、遵守法律法規(guī)情況，還包括保險公司支付能力（長期、中期、短期）情況、再保險情況，公司的投資情況和風險、與其他公司的合作和關聯(lián)交易情況等。審計報告不僅反映結果，還反映公司的發(fā)展趨勢。

四是審計咨詢已成為德國各種審計組織重要工作內容之一。如聯(lián)邦審計院有對政府各部門提供咨詢的權利與義務。伴隨預算過程提供咨詢是審計院的主要職責。德國聯(lián)邦議會規(guī)定：議會在審批預算時，審計院長有權向議會提供咨詢建議，同時規(guī)定審計員要伴隨預算提供咨詢，這種咨詢與監(jiān)督是密切結合的。聯(lián)邦審計院不對政治決策優(yōu)劣進行評價，但可審查并闡述決策的前提條件是否具備及決策所產(chǎn)生的后果。在審計過程中發(fā)現(xiàn)政府部門的重大事項，應隨時向議會及政府提出專項的特別審計報告，由議會協(xié)調處理有關問題，除這種特別審計報告以外，還有一年度審計報告遞交議會、參議院及聯(lián)邦政府，同時召開新聞發(fā)布會，由審計院長將年度審計報告有關重點內容公布于社會。民間審計組織開展的養(yǎng)老保險咨詢，內容包括養(yǎng)老保證金的測算并代擬計劃、風險估價和人壽保險咨詢等業(yè)務。對企業(yè)的經(jīng)營活動、財務狀況進行評估，對虧損的原因進行分析，對企業(yè)發(fā)展進行指導。

一點啟示

我國審計制度與德國的審計制度既有相同之處也有不同之處。相同之處在于兩國審計法律法規(guī)關于基本的審計程序，采用的審計技術方法有相同之處。如：上年末至次年初，都要根據(jù)重要性原則制定出年度審計計劃，審計機關的日常工作將根據(jù)這個計劃開展；對具體被審計單位審計時也要提前告知，不搞突擊檢查；在審計方法上都大量運用審計軟件等計算機方法去開展審計；審計報告都要征求被審計單位意見；審計機關都有向社會公布審計結果的權力。不同之處在于，審計地位、權力、管轄范圍等方面有較多差異。如：我國各級審計機關隸屬各級政府管轄，屬行政模式，而德國的審計機關是獨立于立法、司法、行政機關之外的一個機關，它既不對議會負責，也不對行政首長負責，它只對法律負責；德國各級審計機關沒有行政處罰處分權，也沒有審計處理權，他們只能通過向社會公布審計結果，以輿論的力量迫使被審計單位去改正自己的錯誤，而我國各級審計機關既有審計處理處罰權，還有建議行政處分權。德國聯(lián)邦審計署與各州審計機關彼此獨立，沒有任何行政隸屬關系，彼此的職責范圍由法律規(guī)定予以明確。而我國審計機關屬于雙重領導關系，下級審計機關在業(yè)務上必須接受上級審計機關的領導，法律規(guī)定，下級審計機關主要負責人及副職任免也必須征求上級審計機關的意見；我國的社會保險資金審計由國家審計機關負責實施，一般不委托社會審計機構審計，而德國社會保險資金審計，既可以由審計機關獨立實施，也可以由審計機關委托社會中介機構共同實施；德國審計機關中的人員由經(jīng)濟、法律、會計、金融、環(huán)保、建筑等各方面專家組成，而我國審計機關的人員以會計、審計人才居多；德國審計機關運轉經(jīng)費保障充足。如柏林市審計署有230名員工，年運行經(jīng)費1 800萬歐元，人均7.82萬歐元，折合人民幣61萬元，黑森州審計署有200名員工，年運行經(jīng)費2 200萬歐元，人均11萬歐元，折合人民幣85.8萬元。

九江市審計局）