◎文/王春鈞

稽查視角下的增值稅專用發(fā)票風險管理

◎文/王春鈞

商事制度改革和營業(yè)稅改征增值稅改革，在有效激發(fā)市場活力的同時，也給稅收風險管理特別是增值稅發(fā)票管理帶來新的挑戰(zhàn)。近年來，虛開增值稅發(fā)票案件頻發(fā)、騙取國家出口退稅案件有增無減，稅務總局、海關等四部委相繼對“打虛打騙”工作做出重要部署。武清區(qū)國稅局在嚴格貫徹落實總局和市局相關工作部署和要求的過程中，在查處涉票違法案件方面取得了一些成績，積累了一些經驗。本文通過對近年來查處的虛開增值稅發(fā)票案件進行梳理總結，提出國稅部門加強增值稅發(fā)票風險管理的意見與建議，推動全市發(fā)票風險防控工作深入開展。

稅收稽查；增值稅；發(fā)票管理；風險管理

一、虛開發(fā)票案件特點分析

（一）案件行為主體分析

通過對虛開發(fā)票案件的涉案主體進行分析，主要分為以下兩類：

1.虛開發(fā)票供給方，即做出對外虛開行為的企業(yè)主體，以商貿企業(yè) （中小型商貿）較為多見。虛開發(fā)票供給方通過無貨虛開，賺取3%～7%不等的手續(xù)費獲利。涉案企業(yè)多為直接注冊的不需辦理許可證、監(jiān)管少、準入門檻低的小型商貿公司，在取得開票資格后不經營實際業(yè)務，而是通過低價購買虛開的增值稅專用發(fā)票，再高價售出，虛進虛出獲得進項稅額來抵減銷項稅以及賺取低買高賣的差價。該類企業(yè)購進進項稅額的開票種類多為成品油、黃金、農作物等，抵扣進項稅額后對外開具各種品名的增值稅專用發(fā)票。

2.虛開發(fā)票需求方，即受票企業(yè) （多為實體生產企業(yè)），以供貨出口企業(yè)、直接出口企業(yè)以及中小型生產加工企業(yè)為主。由于終端客戶有發(fā)票需要，但受票企業(yè)無法通過合法渠道取得足夠的進項發(fā)票，或者受票企業(yè)以較低價格從不能提供增值稅專用發(fā)票的企業(yè)或個人處購進材料，導致成本構成中可以抵扣稅款的原材料比例較低，稅負增加，企業(yè)不惜鋌而走險，從非法途徑取得專用發(fā)票以彌補進項不足和沖減成本。2016年，武清區(qū)國稅局查處的受票企業(yè)1126戶，稅額達8734萬元，總體呈現(xiàn)涉案企業(yè)增多、涉案金額加大的趨勢。

（二）虛開發(fā)票企業(yè)特點及虛開行為特點分析

1.虛開發(fā)票案件涉案企業(yè)流動性較強，虛開行為具有明顯地域集中特征。涉案企業(yè)深諳國稅系統(tǒng)內部發(fā)票核定審批的流程，往往采取多地申請，先行試探不同地區(qū)間發(fā)票管理“松緊”程度，再行選擇一些急于招商引資、沒有充分重視發(fā)票風險管理的地區(qū)從事違法行為。

2.虛開發(fā)票企業(yè)的行業(yè)分布和企業(yè)類型較為集中。在行業(yè)分布上，虛開發(fā)票企業(yè)主要集中在金屬、貴金屬制品批發(fā)零售業(yè)、廢舊物品回收業(yè)、農產品收購行業(yè)、成品油經營行業(yè)。這些行業(yè)的共性特點是企業(yè)抵扣聯(lián)取得成本較低。以黃金購銷為例，行業(yè)下游主要直接針對大量不需發(fā)票的消費者或者不需要抵扣憑證的零散客戶，取得進項稅票較易，為虛開專業(yè)發(fā)票企業(yè)提供了虛開的空間。

虛開發(fā)票企業(yè)多以中小商貿企業(yè)為主，且普遍具有“三無”的特點。一是在經營場所方面，以虛擬辦公地址為主，沒有與庫存商品相對應的庫房場所；二是在實際經營中，沒有與實際應稅收入相匹配的固定資產，甚至沒有任何辦公用品損耗；三是在實際稅負上，沒有與貿易金額相匹配的綜合稅負，沒有與銷項稅額相對應的現(xiàn)金流和銀行流水。

3.虛開及涉嫌虛開發(fā)票企業(yè)在發(fā)票版額、票種核定數(shù)量、發(fā)票開具上具有共性特征。一是票面版額多集中于十萬元版。因為百萬元及以上版額的增值稅專用發(fā)票是征管風險管理部門重點關注的事項，企業(yè)虛開的風險較大。二是票種核定數(shù)量多集中在50～100張，在規(guī)避稅務機關重點評估“視線”的同時，最大程度地追求虛開數(shù)額的最大化。三是在發(fā)票開具時間上，該類企業(yè)多集中在月初，便于涉案鏈條上的其他企業(yè)當月抵扣。四是企業(yè)虛開的票額金額多為 “頂額開具”。

4.虛開發(fā)票呈現(xiàn)“短、平、快”的行為特點。涉案企業(yè)經營期限短，注冊資金較少，開業(yè)后短時間內業(yè)務量驟增，發(fā)票增量行為頻繁，資金周轉率畸高，涉案企業(yè)通常在發(fā)票增版增量的當月就完成虛開虛抵行為并迅速走逃。

（三）虛開發(fā)票作案手法分析

1.涉案企業(yè)采取虛擬交易記錄方式掩蓋虛開行為。虛開企業(yè)收到虛開發(fā)票的全額資金后，為避免資金短期內原路返回，開設多個私人（中間人）轉賬賬戶或使用中間公司 （一般為關聯(lián)公司或虛開發(fā)票的團伙公司）的賬號，以借出款或往來款的名義將資金打入到受票單位的中間公司或個人賬戶，經過復雜的資金“管道”，完成資金回流。如查處的天津LQ金屬材料銷售有限公司通過7層中間賬戶周轉來完成資金回流。還有一些涉案企業(yè)使用網上銀行進行轉賬，極短時間內即可實現(xiàn)資金回流，隱蔽性很強。虛開雙方往往會簽署虛假購銷合同、偽造出入庫單據(jù)等，以制造真實交易的假象。

2.采用“票貨分離方式”虛開。虛開企業(yè)利用購貨方不需要開具增值稅專用發(fā)票的機會，將該發(fā)票虛開給第三方。此類案件多發(fā)于銷售成品油企業(yè)和利用成品油虛抵進項稅后二次虛開的企業(yè)。

3.采用“變造發(fā)票方式”虛開。多見于金稅三期上線之前，利用金稅工程系統(tǒng)不比對漢字的缺陷，虛開或通過其它技術手段克隆發(fā)票，犯罪份子用套打的方式開具與七要素一致而其它信息為變造的增值稅專用發(fā)票，避開金稅工程系統(tǒng)驗證。

4.“克隆”增值稅專用發(fā)票入賬。虛開企業(yè)通過非法手段取得和原認證抵扣的進項發(fā)票代碼、號碼相同的假增值稅發(fā)票，再變造票面上的銷貨單位名稱、貨物或應稅勞務名稱等中文字符，發(fā)票通過認證系統(tǒng)認證后，將變造后的假增值稅專用發(fā)票的抵扣聯(lián)和發(fā)票聯(lián)用于記賬，在賬面上制造進、銷貨物一致的假象，應付稅務機關的日常管理。如2016年查處的YLF商貿有限公司，通過此手段對外虛開增值稅專用發(fā)票2億多元。

5.接受虛開的農產品收購憑證并對外虛開。此類案件虛開發(fā)票方多為紡織業(yè)商貿企業(yè)。 “7·15”系列案件的查處過程中發(fā)現(xiàn)，此類企業(yè)多無生產加工能力，也無委托加工業(yè)務，其進項多為稅率為13%的增值稅專用發(fā)票或農產品收購憑證，而銷項全部為17%的棉紗等項目。

二、虛開發(fā)票問題原因分析

1.日常管理中存在漏洞。稅務人員沒有按規(guī)定程序審驗一般納稅人資格、日常巡查不到位與虛開現(xiàn)象頻發(fā)有著密切聯(lián)系。許多納稅人在辦理稅務登記后一、二個月內，領購發(fā)票成百上千份，管理部門沒有提出疑問或實施相應的監(jiān)控措施。一方面，稅務人員缺乏應有的警惕性，認為金稅工程、防偽稅控的運用可確保專用發(fā)票的管理“平安無事”。另一方面，相應的后續(xù)管理措施不夠健全，由于征后管理工作量大且相對繁瑣，在短時間內大量、連號開出發(fā)票的現(xiàn)象未能及時引起稅務人員的重視。

2.地方政府招商引資亂象叢生。地方政府在招商引資、經濟發(fā)展等項目考核的壓力下，更多地強調“如何服務好項目引進”。加之絕大部分政府招商人員對稅收專業(yè)知識了解和關注不多，對項目的涉稅風險缺乏辨別能力等因素，客觀上造成片面追求服務、放松管理，甚至站在企業(yè)立場向稅務機關施壓，稅務機關稍有放松，虛開風險便會急劇放大，極有可能會造成窩案。

3.對虛開虛抵行為后果嚴重性認識不足。部分企業(yè)對虛開增值稅專用票及虛抵增值稅專用票的嚴重后果認識不足，特別是對虛抵進項行為往往心存僥幸，企業(yè)財務制度不健全，增值稅專用票管理不規(guī)范，隨意性較強，有時即使存在真實的業(yè)務交易也采取虛抵方式抵減銷項稅額。正是這些買方市場的存在刺激了更多的虛開行為。

4.稅務干部綜合素質有待提高。一方面，業(yè)務技能素質與工作要求不適應，難以準確掌握企業(yè)真實經營情況。另一方面，個別干部責任心不強，缺乏風險意識、法律意識，甚至為企業(yè)掩蓋違法事實。

三、防范虛開發(fā)票的工作建議

（一）把牢“事前預防關”

一是夯實稅收征收管理的首要環(huán)節(jié)，辦理設立登記時，主管稅務機關要按規(guī)定對納稅人提交的證件和資料進行認真審核，特別要對其身份證件真?zhèn)芜M行檢驗，屬虛假身份證件的，不予受理，以切實防范不法分子利用虛假身份證件辦理稅務登記現(xiàn)象的發(fā)生。落實好企業(yè)辦稅人員進行實名登記制度，確認真實信息，對一般納稅人特別是商貿企業(yè)的辦稅人員不符合規(guī)定的堅決不予受理。

二是對申請初始核定增值稅發(fā)票 （包含增值稅專用發(fā)票、增值稅普通發(fā)票、機動車銷貨統(tǒng)一發(fā)票的其它普通發(fā)票等）的納稅人，審核并綜合考慮納稅人的經營所在地、核算地，經營模式，行業(yè)特點，特別對商貿企業(yè)、營改增企業(yè)以及使用收購憑證進行抵扣的法人，要求其辦稅人員接受約談，切實了解納稅人的動態(tài)靜態(tài)經營情況和信息，在可控可防的條件下，按照現(xiàn)行有關規(guī)定發(fā)放增值稅發(fā)票。

三是細化征管規(guī)范，加強特定行業(yè)的風險防控的頂層設計。盡管現(xiàn)有的征管規(guī)范對發(fā)票票種核定和最高開票限額做出相關的流程規(guī)定，但更多的是全部行業(yè)通行規(guī)定，只需企業(yè)提供相應表證單書，即可予以批準，對特定風險行業(yè)缺乏個性化的風險防控措施，造成基層單位在實際執(zhí)行過程中各自為政，更多憑借一線干部的經驗和主觀判斷識別風險。比如，對于高危的金屬制品零售業(yè)的發(fā)票審批環(huán)節(jié)，在相應規(guī)范中應明確規(guī)定對于經營場所、固定資產、庫房規(guī)模、銀行流水的審核，從而使企業(yè)核定的票種版額與實際經營所需的硬件匹配，讓基層稅務機關有規(guī)可依，有范可行。

四是通過模式創(chuàng)新增強識別潛在風險納稅人的手段。可以借力正在全面推行的“實名制”工作，通過實名制系統(tǒng)記錄相關企業(yè)、相關人員歷史發(fā)票審批申請的底檔查詢。根據(jù)對虛開違法行為的特點分析，可知涉案企業(yè)多數(shù)為同人多地注冊多個公司，并且都進行了多次票種核定申請，通過實名制記錄相關人員的發(fā)票申請記錄，并且授予跨區(qū)域的查詢權限，增加一線人員事前審批環(huán)節(jié)的風險識別手段，可以整體規(guī)避犯罪分子在全市流竄作案，從而降低全市國稅系統(tǒng)的發(fā)票風險。

（二）把牢“事中跟蹤關”

一是稅源管理部門要增強納稅人開票申報事中跟蹤。對于特定版額、票種數(shù)量的企業(yè)加強區(qū)間跟蹤。對于此類型企業(yè)的離線開票時間、金額要適當限制。正常經營的企業(yè)極少出現(xiàn)大量發(fā)票短時間內全部離線開具的現(xiàn)象，對于離線開票時間和金額限制，可以有效控制潛在犯罪分子短時間內開具抵扣的鏈條。虛開發(fā)票企業(yè)在初領發(fā)票后，偽造銷貨合同和有關文件資料，臨時增版增量，虛構貨物流、資金流，采取匯票、背書，網銀支付、銀行卡轉賬等支付方式，達到一定開票數(shù)量或者稅務機關要進行檢查時，直接注銷企業(yè)或迅速走逃。鑒于這種情況，作為稅務主管部門和人員在納稅人申請增版增量時，應嚴格按照業(yè)務流程進行核定，及時約談，加強協(xié)查，嚴格執(zhí)行“雙防”工作指導意見。

二是嚴格執(zhí)行銀行賬戶備案制。應加強對企業(yè)賬號的管理，要求企業(yè)嚴格按《征管法》規(guī)定將用于生產、經營的資金賬戶全部報稅務機關備案，按月將銀行對賬單附于憑證內，便于稅務機關隨時核實查對，加強對企業(yè)資金往來情況的監(jiān)督，防止企業(yè)通過資金體外循環(huán)完成虛開活動。

三是掌握企業(yè)經營情況。一方面，加大對納稅人中后期跟蹤管理力度。稅務機關要密切注意企業(yè)經營變化，采取實際管理經驗和信息化技術手段相結合的方式。對納稅人特定時期內的涉稅情況，實施連續(xù)的、多角度的綜合監(jiān)控，據(jù)以判斷風險程度并采取相應征管措施。另一方面，強化重點企業(yè)監(jiān)控。 將多次被預警，發(fā)票用量長期超過核定標準，變更法人代表、經營范圍、經營地址，購銷貨物主要在外地，開具大額、大量專用發(fā)票的零售企業(yè)，鋼材、煤炭、成品油經銷企業(yè)等列為重點監(jiān)控企業(yè)，建立監(jiān)控臺賬。對申請領購發(fā)票數(shù)量（包括臨時增量）較大的企業(yè)，特別是中小型商貿企業(yè)，深入實地調查核實，摸清企業(yè)的產品種類、經營方式、進銷情況。建立健全實地調查、法人約談等機制，對實際經營人與法定代表人不一致、實際辦公場所與注冊地址不一致、經營貨物品種繁多、業(yè)務量驟增且稅負率較低、下游受票企業(yè)涉及地域廣、戶數(shù)多的及時核實情況，排查風險。

四是風險防控手段下沉。借助金稅三期系統(tǒng)數(shù)據(jù)統(tǒng)計和端口的優(yōu)勢，設計可以自動識別的風險并提示風險的軟件，第一時間為基層征管部門提供事中跟蹤的工具和手段，在涉案行為發(fā)生的第一時間跟蹤到犯罪行為，避免走逃現(xiàn)象。

（三）把牢“事后排查關”

一是加強事后問責機制，進一步完善“一案雙查”制度?；椴块T查處案件結束后，應及時總結案件發(fā)生的原因，認真分析查找稅務部門在征管每一環(huán)節(jié)可能存在的問題。對因為稅務人員存在失查失職的要按相關規(guī)定嚴肅處理。通過責任倒逼增強一線干部責任意識、防患風險意識。

二是加強聯(lián)動機制建設，讓“查與管”珠聯(lián)璧合。組織開展系統(tǒng)內最新發(fā)票案件審理的經驗交流?；椤⒇泟?、征管在交流中掌握最新的發(fā)票案件特征，從而實時調整日常發(fā)票風險管理的手段，通過基礎征管與動態(tài)調整相結合的方式，加強日常專用發(fā)票的風險管理。

三是加大稅法宣傳和案件曝光力度。在稅法宣傳中，不僅要對納稅人法人代表、財務人員等加強稅務知識培訓和宣傳，還要做好政府工作人員、稅務干部的稅法宣傳，提高他們對虛開行為嚴重性的認識，促使納稅人合法經營、公務員履職盡責。要堅持邊打擊、邊宣傳的原則，及時向社會通告案例，并通過新聞媒體有重點、分層次地曝光具有典型意義、社會影響廣泛的大要案件，并列入黑名單。以強大的輿論宣傳攻勢和法律制裁威懾，提高納稅人稅法遵從度和公務人員依法行政水平。

F812.42

A

1006－1255－（2017）10－0035－04

王春鈞（1963—），天津市武清區(qū)國稅局副局長。郵編：301700

責任編輯：解忠艷

曲 寧