夏志鄉(xiāng)

摘要：國有企業(yè)后輔單位的經(jīng)營管理中還存在許多問題，其中在管理機制方面責、權、利不對等是問題的主要原因之一，本文結合責任會計制度，對在大型國有企業(yè)的后輔單位中劃分責任中心，建立激勵和約束機制進行探討，以推動國有企業(yè)后輔單位的改革。

關鍵詞：責任會計；國企；后輔單位；管理機制；探討

在《中共中央、國務院關于深化國有企業(yè)改革的指導意見》中指出，商業(yè)類國有企業(yè)按照市場化要求實行商業(yè)化運作，依法獨立自主開展生產(chǎn)經(jīng)營活動，實現(xiàn)優(yōu)勝劣汰、有序進退。由于歷史原因，大型國有企業(yè)的生產(chǎn)輔助單位和后勤服務單位還沒有完成分離改制工作。

大型國有企業(yè)經(jīng)過多輪改革，取得了一些成績，也還存在許多問題，不管大型國有企業(yè)如何改革，但后輔單位始終存在。責任會計制度是一種將責、權、利相互統(tǒng)一的內部管理制度體系，本文結合責任會計制度，來探討大型國有企業(yè)后輔單位的管理機制問題。

一、關于責任會計

二戰(zhàn)以后，由于競爭激烈和規(guī)模的變大，企業(yè)開始推行分權管理模式，隨著行為科學發(fā)展，推動了責任會計的產(chǎn)生。責任會計是管理會計的一門技術方法，是在企業(yè)內部確定責任層次，并對它們分工負責的有關經(jīng)濟活動進行計劃與控制的專門制度。

責任會計制度的基本內容包括劃分責任中心、編制責任預算、責任核算與分析、責任考核與評價。責任中心一般分為成本中心、利潤中心、投資中心三類。

成本中心只對成本負責，只計算與考核責任成本；利潤中心既要控制成本的發(fā)生，也要對應當取得的收益進行控制，主要考核指標是利潤，也包括邊際貢獻等；投資中心是既對成本、利潤負責，能參與對外投資，要能控制其所占用的資金。主要考核指標除利潤外，還包括投資報酬，如資金利潤率、投資回收期等。

責任會計制度的特點是有利于貫徹經(jīng)濟責任制，做為預算的一個有效執(zhí)行手段，能建立起行之有效的激勵和約束機制。

二、關于大型國有企業(yè)的輔業(yè)和后勤服務單位

輔業(yè)是指圍繞企業(yè)主營業(yè)務，所建立的輔助生產(chǎn)或服務業(yè)務，它的劃分是相對的，曾經(jīng)的輔業(yè)，如果在服務企業(yè)的同時，對外經(jīng)營業(yè)績明顯，在生產(chǎn)競爭中做強做大了，有可能變?yōu)槠髽I(yè)的主營業(yè)務。

后勤服務單位是歷史上為解決國有企業(yè)配套的生活服務需要而建立的單位，典型的就是包含所謂“三供一業(yè)”的生活服務單位，還包括職工醫(yī)院和學校以及其他公共服務機構。

大型國有企業(yè)曾經(jīng)的輔業(yè)和后勤服務單位，在計劃經(jīng)濟時代的存在也是合理的，為企業(yè)發(fā)展壯大做出了貢獻，但現(xiàn)在有的成了企業(yè)發(fā)展的負擔，影響了企業(yè)的競爭力。在多元化發(fā)展和主輔分離的國企改革中，大型國有企業(yè)將大部分單位分離出來組建成具有獨立法人資格的子公司（以下還是簡稱后輔單位），面向企業(yè)和外部市場開展業(yè)務。經(jīng)過改革，有的國營企業(yè)的后輔單位經(jīng)營得風生水起。

按照國家政策要求，國有企業(yè)的后輔業(yè)將全面進行深層次的改革，其中“三供一業(yè)”和學校、醫(yī)院將全面分離，輔業(yè)將進行多元化的改制。不管國有企業(yè)的后輔單位如何分離改制，企業(yè)對部分后輔業(yè)務將繼續(xù)需要。前些年的國企改革中，有些企業(yè)把效益好的輔業(yè)單位賣了，現(xiàn)在處于受制于人的尷尬局面，大型國有企業(yè)對后輔業(yè)的經(jīng)營管理是一個值得深入研究的課題。

三、大型國有企業(yè)后輔單位經(jīng)營管理中存在的問題及原因分析

（一）存在的共性問題

1.企業(yè)優(yōu)先給與后輔單位內部市場，養(yǎng)成了一種依賴性，開拓外部市場的能力不強。內部交易價格比市場價格高，管理效率低，產(chǎn)品成本較高，甚至有的長期虧損。質量不高且價格高，對主業(yè)的經(jīng)營也造成影響。

2.對于后輔單位的績效考核方法不夠全面和科學，對管理層的考核形式重于實質。

3.客觀來說大型國有企業(yè)的員工素質整體還是比較高，但經(jīng)營管理層的觀念意識還不夠超前，改革步伐不夠大。

4.大型國有企業(yè)都進行了母子公司改革，但還存在管理層次過多，管理效率不高的問題。

5.外部競爭環(huán)境有時不過公平，國有企業(yè)在環(huán)保、職工勞動保障等方面執(zhí)行法律法規(guī)上比較好，這就導致外部競爭環(huán)境大的國有企業(yè)經(jīng)營成本自然就高，另外各種行政干預較多，導致經(jīng)營環(huán)境不公平。

6.后輔單位大部分雖然進行了公司化改制，但自主權差，企業(yè)和職工積極性不高。母子公司改革后，大多數(shù)企業(yè)采用集權管理方式，出發(fā)點好，導致想管好也管不好。如p公司的大小物資采購全部統(tǒng)管，周期長，下屬單位也買不到自己想要的東西?！肮べY總額制”嚴重束縛了企業(yè)經(jīng)營的積極性，企業(yè)員工的收入不嚴格與經(jīng)營績效掛鉤，收入差距沒有拉開，干好干壞收入差不了多少。

（二）原因分析

對大型國有企業(yè)后輔單位經(jīng)營管理中存在的問題分析可看出，問題的根源主要在于管理機制，雖然大部分后輔單位進行了公司化改制，但母公司的管理模式和管理機制沒變，沒有完全按照現(xiàn)代企業(yè)制度進行管理，沒有處理好集權與分權的關系，責、權、利不對等的現(xiàn)象依然存在，沒有有效調動后輔單位生產(chǎn)經(jīng)營的積極性。

四、責任會計在大型國有企業(yè)后輔單位深化改革中的應用

50、60年代進行的廠內經(jīng)濟核算，70年代末期到80年代末的企業(yè)內部經(jīng)濟責任制，都是責任會計制度的應用。

以下按照完善現(xiàn)代企業(yè)制度，健全公司法人治理結構的要求，結合責任會計制度的基本內容和職能，從責任中心的劃分、處理好母子公司的關系、責任中心的控制管理、責任中心的考核評價等四個方面，來探討責任會計在大型國有企業(yè)后輔單位深化改革中的應用。

（一）責任中心的劃分

按照可控性及責、權、利相結合的原則，針對大部分后輔單位為獨立法人的實際，將大型國有企業(yè)后輔單位分為利潤中心、投資中心兩類。

1.利潤中心

第一類主要是指為企業(yè)主業(yè)服務，主業(yè)生產(chǎn)又必須使用其產(chǎn)品或服務，且市場競爭性小的輔助業(yè)務子公司。例如對于P公司來說，包含生產(chǎn)中必須的水、電、氣供應、主要輔助材料生產(chǎn)單位，以及檢修服務單位。這類子公司主要為主業(yè)服務，考核指標為利潤，在生產(chǎn)服務能力富余時，鼓勵參與對外生產(chǎn)和服務業(yè)務。

第二類是對于大型國企管理和生產(chǎn)工作來說必須存在的后勤服務單位，以往只是費用單位，但這類單位又可以開展對外服務，列為利潤中心進行管理，他們提供的服務以內部價格進行購買，核算利潤，促使其降低服務成本，也鼓勵他們對外開展服務增加收入。

2.投資中心

企業(yè)的輔業(yè)處于充分競爭行業(yè)和領域，按照國家要求，都要實行股權多元化改革，對于競爭能力強的輔業(yè)子公司在改革中可以控股，說不定又成為企業(yè)的主業(yè)。例如，對于P公司來說建筑、機械加工等子公司，處于市場充分競爭行業(yè)，但機械加工在當?shù)貙儆趦?yōu)勢扶植產(chǎn)業(yè)，如果改革得好，將成為P公司的主業(yè)。對于控股的輔業(yè)子公司，將按照投資中心管理，需對收入、成本、利潤負責，重點考核投資回報情況，指標包括資金利潤率、投資回收期等。

在剝離“三供一業(yè)”以后的其他后勤服務單位，面對激烈的市場競爭，如果企業(yè)要繼續(xù)經(jīng)營，也是改制后按照投資中心進行管理。

（二）處理好母子公司的關系

后輔子公司依據(jù)產(chǎn)權關系形成了母公司的全資、控股等形式的子公司，母公司憑借產(chǎn)權關系，對各子公司的經(jīng)營活動予以管理控制，但各子公司又是獨立的法人實體。母公司與后輔子公司之間關鍵要處理好集權與分權的關系，實現(xiàn)規(guī)范化的公司治理。責任控制須調動責任中心的積極性，明確職責；在責任明確的情況下，以責定權；同時建立與責任對等的激勵制度。

母公司主要對子公司的發(fā)展戰(zhàn)略、投資計劃、財務預算等決策的權力進行掌控，保證國有資產(chǎn)的保值增值。日常經(jīng)營決策、崗位設置、人事制度、分配制度、經(jīng)營物資的采購、銷售策略及定價等全部交由子公司負責。

（三）對責任中心的控制與管理

1.內部轉移價格的處理

后輔單位將繼續(xù)為主業(yè)服務，產(chǎn)品服務質量和價格達不到主業(yè)要求，主業(yè)單位有權拒絕。內部定價不合理，將影響主業(yè)或者后輔單位的業(yè)績，作為獨立營運的經(jīng)濟實體，應當協(xié)商且保證產(chǎn)品服務質量的基礎上，以市場價格為基礎制定內部轉移價格。在關系企業(yè)整體發(fā)展戰(zhàn)略的時候，企業(yè)才予以干預。

2.加強對責任中心的事前、事中控制

集權與分權的關系不是不管，而是對重點管的要管好。國有企業(yè)事前對后輔單位的經(jīng)營計劃、預算予以審批。事中發(fā)揮審計、紀檢監(jiān)察、職工代表會的作用，聽取基層職工意見，開展專項檢查和內部審計等工作，對例外事項重點跟蹤。對存在的經(jīng)營風險重點管控，對重大經(jīng)營項目，要提前介入并全程跟蹤。

（四）責任中心的考核評價

針對不同責任中心業(yè)務特點，按照現(xiàn)代管理理論，依據(jù)關鍵指標法和平衡計分卡原理，以財務維度指標為主，結合顧客、內部業(yè)務流程、學習與成長這三個維度的指標，兼顧企業(yè)的長期目標與短期目標、財務與非財務、表面現(xiàn)象與深層內涵、外部環(huán)境與內部狀況的平衡，建立科學合理的考核評價體系。

合理利用考核評價結果，建立有效合理的激勵制度。充分調動后輔單位經(jīng)營者的積極性，培養(yǎng)不斷開拓市場的意識，增強后輔單位的競爭能力。同時，職工收人與單位效益掛鉤，打破吃大鍋飯的現(xiàn)象，使職工真正成為企業(yè)主人。

五、后記

大型國有企業(yè)后輔單位改革牽涉利益很多，經(jīng)過多輪改革也沒有全部成功，本文只是結合責任會計制度，對改進大型國有企業(yè)后輔單位的管理機制問題做了一些探討，只有建立和完善了企業(yè)良好的經(jīng)營管理機制，才能有效推進國有企業(yè)的全面改革工作。

參考文獻：

[1]孫茂竹等.管理會計學（第七版）[M].北京：中國人民大學出版社，2015.

[2]馬彥坤.趣談國有企業(yè)集團母子公司管理之怪現(xiàn)狀[J].財會學習，2013 （07）.

[3]張梅.企業(yè)管理的集權與分權[J].現(xiàn)代企業(yè)文化，2013 （01）.