宋怡

摘 要：個(gè)人所得稅是國(guó)家對(duì)本國(guó)公民、居住在本國(guó)境內(nèi)的個(gè)人的所得和境外個(gè)人來(lái)源于本國(guó)的所得征收的一種所得稅。最早是在英國(guó)開(kāi)始征收，現(xiàn)在已是各國(guó)普遍征收的一個(gè)稅種。我國(guó)個(gè)人所得稅最早出現(xiàn)在民國(guó)時(shí)期，新中國(guó)成立后，幾經(jīng)修改，以法律的形式頒布施行。但最近一次對(duì)個(gè)人所得稅法的修改是在2011年，7年過(guò)去了，現(xiàn)行的個(gè)人所得稅法明顯滯后于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們對(duì)個(gè)稅改革的期望越來(lái)越強(qiáng)烈，從目前形勢(shì)來(lái)看，個(gè)稅改革將會(huì)按照調(diào)整免征額、采用綜合計(jì)稅法等思路展開(kāi)。

關(guān)鍵詞：新時(shí)代 個(gè)人所得稅 改革思考

中圖分類號(hào)：F203.9 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：2096-0298（2018）03（b）-031-02

1 我國(guó)個(gè)人所得稅的改革歷程

我國(guó)的個(gè)人所得稅最早出現(xiàn)在民國(guó)時(shí)期，當(dāng)時(shí)只是對(duì)個(gè)人的工資薪金報(bào)酬以及證券存款利息進(jìn)行征收。新中國(guó)成立后，廢除了民國(guó)時(shí)期開(kāi)征的個(gè)人所得稅，施行了一系列新的稅收政策，當(dāng)時(shí)的政務(wù)院也就是相當(dāng)于現(xiàn)在的國(guó)務(wù)院，于1950年7月，公布了《稅政實(shí)施要?jiǎng)t》，其中設(shè)有一個(gè)稅種為“薪給報(bào)酬所得稅”，這也是新中國(guó)成立后第一次提到對(duì)個(gè)人的工資薪金進(jìn)行征稅。但由于當(dāng)時(shí)我國(guó)正處于百?gòu)U待興的社會(huì)環(huán)境中，施行的是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，采用工分制和配給制，人均工資水平很低，因此，在當(dāng)時(shí)的歷史條件下，雖然設(shè)有這一稅種，當(dāng)時(shí)并沒(méi)有真正的施行。

1980年9月，在第五屆全國(guó)人民代表大會(huì)第三次會(huì)議上頒布了《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》，至此，我國(guó)的個(gè)人所得稅制度開(kāi)始建立。財(cái)政部經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，于1980年12月14日，頒布并施行《個(gè)人所得稅施行細(xì)則》，征稅對(duì)象包括本國(guó)公民和外籍個(gè)人，但由于免征額較高，基本主要是對(duì)外籍個(gè)人進(jìn)行征收。

從1980年以后，我國(guó)對(duì)個(gè)人所得稅法進(jìn)行了幾次修改，在1994年頒布了新的個(gè)人所得稅法，新稅法將原來(lái)的3個(gè)對(duì)個(gè)人所得征收的稅種進(jìn)行了合并，初步建立了內(nèi)外統(tǒng)一的個(gè)人所得稅制度，但這只是形式上的統(tǒng)一，隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)形式的變化，此后我國(guó)有關(guān)部門一直不斷地對(duì)個(gè)人所得稅制度進(jìn)行改革和完善。

2003年10月，十六屆三中全會(huì)對(duì)個(gè)人所得稅的改革方向提出了明確的要求，也就是要建立實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制度。此后幾年進(jìn)行了相應(yīng)的改革和完善，并進(jìn)行了幾次重大的調(diào)整。主要是三次提高個(gè)人所得稅中工資薪金所得的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和對(duì)高收入者實(shí)行自行納稅申報(bào)辦法。一是從2006年1月1日起將工資薪金所得項(xiàng)目的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)從800元提高為1600元；二是從2008年3月1日起，將工資薪金所得項(xiàng)目的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)從1600元提高至2000元；三是從2011年9月1日起，將工資薪金所得的費(fèi)用減除標(biāo)準(zhǔn)再次從2000元提高到3500元，同時(shí)，稅率級(jí)次由原來(lái)9級(jí)減少為7級(jí)，取消了15%和40%兩檔稅率，將最低檔稅率將為3%；四是對(duì)高收入者實(shí)行自行納稅申報(bào)辦法。

2 現(xiàn)行個(gè)人所得稅存在的主要問(wèn)題

雖然經(jīng)過(guò)多次改革和完善，個(gè)人所得稅在某些方面并沒(méi)有起到顯著的作用，例如征收個(gè)人所得稅的一個(gè)重要作用是調(diào)節(jié)居民收入差距，抑制貧富分化，對(duì)高收入者多征稅，對(duì)低收入者少征稅，但是現(xiàn)在貧富收入差距還是越來(lái)越明顯，沒(méi)有體現(xiàn)個(gè)人所得稅在公平分配稅收負(fù)擔(dān)，調(diào)節(jié)收入方面的作用。特別是在近年不斷推進(jìn)的稅制改革中，對(duì)稅收公平的追求成為百姓和官方都矚目的改革方向。我國(guó)以往在稅制設(shè)計(jì)上較多體現(xiàn)了效率優(yōu)先、兼顧公平，近些年，對(duì)公平追求的呼聲愈加強(qiáng)烈。

稅負(fù)公平應(yīng)該既有縱向公平，又有橫向公平?？v行公平就是說(shuō)收入高的要多繳稅，收入少的少繳稅；橫向公平就是說(shuō)收入相同的要交相同的稅。

可以看出就減稅絕對(duì)額而言，此次稅改中獲益最多的是月收入在8000～10000元的中高收入群體，低收人群體因收入低負(fù)稅少而獲益不大，有失社會(huì)公平。此次個(gè)稅稅制改革的目的是試圖減少工薪各收入階層的稅負(fù)，體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)的原則。但實(shí)際上，從絕對(duì)額來(lái)看，中高收入群體在稅制改革中獲益更多于低收入群體，改革的結(jié)果進(jìn)一步拉大了貧富差距，凸顯了社會(huì)分配不公。這就是個(gè)人所得稅帶來(lái)的縱行不公平。

另外，從個(gè)人所得稅的征收制度看，我國(guó)目前采用的是以個(gè)人為納稅單位的分項(xiàng)所得稅制，這種征收制度按照不同征稅項(xiàng)目計(jì)算并納稅方便采用源泉扣繳的方法，能極大體現(xiàn)稅收效率方面的優(yōu)勢(shì)，便于管理和控制稅源。但是，以個(gè)人為納稅單位的分項(xiàng)所得稅制的缺陷就是公平性有所缺失，只能體現(xiàn)個(gè)人某一項(xiàng)目的所得，不能體現(xiàn)個(gè)人所有收入項(xiàng)目的整體負(fù)擔(dān)能力，也不能照顧到不同家庭的差異因素。

從橫向公平來(lái)看，具有相同收入水平的納稅人應(yīng)該繳納相同的稅款，具有不同收入水平的納稅人應(yīng)該繳納不同的稅款。但是我國(guó)個(gè)人所得稅的征稅對(duì)象分為11類，不同類的收入計(jì)算方法不同，例如，同樣為勞動(dòng)所得的工資薪金和勞務(wù)報(bào)酬，但是兩者應(yīng)納稅額的計(jì)算方法卻不同，如果我在工廠上班，每個(gè)月能取得3500元工資薪金收入，由于目前工資薪金收入的免征額就是3500元，因此我上班取得的3500元工資就不需要繳納個(gè)人所得稅，但如果我在工作之余到酒吧唱歌每月取得的也是3500元，但是這3500元就是勞務(wù)報(bào)酬，卻需要繳納540元個(gè)人所得稅。可見(jiàn)同樣是取得3500元的收入，但最終需要繳納的個(gè)人所得稅卻不同，從而使得稅收負(fù)擔(dān)存在明顯差異，不能體現(xiàn)稅收公平。再比如說(shuō)小李和小張的年收入在扣除五險(xiǎn)一金之后都是42000元，但是小李每月收入都是3500元（五險(xiǎn)一金后），按照現(xiàn)行個(gè)人所得稅制度，每月繳納個(gè)稅0元，年度繳稅0元；而小張1月～11月沒(méi)有收入，12月一次性收入42000元，需要繳稅8795元，兩人年收入相同，稅負(fù)差別如此之大，顯然不公平。這當(dāng)然只是個(gè)極端的例子，但現(xiàn)實(shí)生活中因每月收入不均而導(dǎo)致的稅負(fù)不公比比皆是，按年納稅則可以緩解這一問(wèn)題。

還有就是按家庭收入征收和按個(gè)人收入征收的問(wèn)題。按照稅收公平的原則，兩個(gè)收入相同的家庭應(yīng)該繳納相同的稅款，但實(shí)際上，如果一個(gè)家庭夫妻倆人都有工作，倆人每月分別都可以取得4000元收入，那么這兩個(gè)人分別需要繳納15元的個(gè)人所得稅，也就是說(shuō)這個(gè)家庭月收入是8000元，需要繳納30元個(gè)人所得稅；而另一個(gè)家庭只有一個(gè)人工作，每月收入是8000元，那么需要繳納345元個(gè)人所得稅也就是說(shuō)這個(gè)家庭月收入同樣是8000元，卻需要交345元個(gè)人所得稅，出現(xiàn)這樣的結(jié)果，很顯然對(duì)兩個(gè)家庭來(lái)說(shuō)，體現(xiàn)了稅負(fù)的不公平。上述例子對(duì)兩個(gè)家庭產(chǎn)生了稅負(fù)不平，但對(duì)每一個(gè)個(gè)體來(lái)說(shuō)，又確實(shí)體現(xiàn)了收入不同負(fù)擔(dān)不同的原則。因此，我們必須弄清楚，個(gè)人所得稅的設(shè)計(jì)到底是以家庭為單位，還是以個(gè)人為單位？是以家庭收入為課稅對(duì)象還是以個(gè)人收入為課稅對(duì)象？現(xiàn)行的個(gè)人所得稅的納稅人是個(gè)人而不是家庭，征稅對(duì)象是個(gè)人的收入而不是家庭收入，這形成了上述例子中不公平的結(jié)果。

個(gè)人所得稅是直接對(duì)收入所得進(jìn)行征稅的稅種，因此個(gè)稅稅負(fù)的高低直接關(guān)系到每個(gè)人、每個(gè)家庭的利益。個(gè)人所得稅從性質(zhì)看，屬于對(duì)個(gè)人的各項(xiàng)所得征稅，但實(shí)際上是對(duì)個(gè)人的純收益進(jìn)行征稅，所以在勞動(dòng)所得項(xiàng)目上需要用收入減去必要的生活開(kāi)支、為取得收入付出的代價(jià)等一些費(fèi)用扣除項(xiàng)目后的應(yīng)納稅所得額作為計(jì)稅依據(jù)。但是現(xiàn)行個(gè)稅制度以個(gè)人為納稅人，顯然缺乏對(duì)家庭生活費(fèi)用的整體考慮，同時(shí)現(xiàn)行稅制中工資薪金的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)3500元，還是保持2011年9月1日時(shí)的扣除標(biāo)準(zhǔn)。也就是說(shuō)這一標(biāo)準(zhǔn)還是7年前的標(biāo)準(zhǔn)，這7年，經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了較大變化，工資水平提高，需要交個(gè)稅的群體增加，但是物價(jià)水平同樣提高，剔除通貨膨脹的影響，實(shí)際的購(gòu)買力水平并沒(méi)有提高，但是卻需要繳納個(gè)稅，個(gè)人稅收負(fù)擔(dān)增加，還有二孩政策的推出，也讓一些家庭的生活成本發(fā)生了巨大變化，為了體現(xiàn)稅收的公平性，個(gè)人所得稅扣除項(xiàng)目的改革勢(shì)在必行。

3 個(gè)人所得稅改革的可行思路

（1）提高工資薪金類費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。最近一次提高費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)還是2011年，7年前制定的扣除標(biāo)準(zhǔn)，相比于現(xiàn)在的生活成本，的確有點(diǎn)低。財(cái)政部長(zhǎng)肖捷在兩會(huì)答記者問(wèn)時(shí)也作出了十分明確的表態(tài)：“作為納稅人普遍關(guān)心的提高免征額的問(wèn)題，在研究制定改革方案的時(shí)候，我們將根據(jù)居民消費(fèi)水平等因素進(jìn)行綜合測(cè)算，確定是否提高免征額，該提高就提高?！笨梢?jiàn)，管理層也考慮到了這一現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。

（2）調(diào)整工薪所得稅率。首先個(gè)人所得稅改革的目標(biāo)應(yīng)該是減輕中低工薪階層納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，現(xiàn)行的超額累進(jìn)稅率還是施行的2011年個(gè)稅改革時(shí)制定的7級(jí)累進(jìn)稅率，稅率范圍為3%～45%。這樣的稅率設(shè)置，在7年前能夠起到降低中低工薪階層納稅人稅收負(fù)擔(dān)的作用。如今，隨著工資水平的提高，很多人的收入進(jìn)入更高一檔的稅率，但是物價(jià)水平也隨之提高，生活成本也提高了很多，最終發(fā)現(xiàn)雖然工資高了，但是購(gòu)買能力卻下降了，也就是實(shí)際的稅收負(fù)擔(dān)增加了，這對(duì)于現(xiàn)在月收入低于一萬(wàn)元的群體來(lái)說(shuō)，感覺(jué)尤其明顯。比如說(shuō)月收入達(dá)到9000元，適用的累進(jìn)稅率就到了20%，這樣的稅負(fù)水平就相當(dāng)高了。因此，這部分有著非常迫切的改革需求，但是也有壓力，因?yàn)椤凹{稅是富人的事、工薪族與中產(chǎn)群體不應(yīng)成為納稅主體”這種觀點(diǎn)在國(guó)內(nèi)外都得不到很好的支持，累進(jìn)稅率會(huì)進(jìn)行調(diào)整，但是要達(dá)到“讓中等收入群體盡可能少納稅”這樣的目標(biāo)幾乎不可能。個(gè)人所得稅并不只起到調(diào)節(jié)居民收入的功能，它還需要為國(guó)家籌集財(cái)政資金，很多國(guó)家的個(gè)稅，都是實(shí)行普遍納稅制度。其次我國(guó)超額累進(jìn)稅的最高檔稅率為45%，跟其他國(guó)家相比顯然偏高，即使是加拿大和美國(guó)也僅為33%和39.6%。所以，調(diào)低最高檔稅率是一個(gè)合理期待。但是不能忽視的是，無(wú)論官方表態(tài)還是“大多數(shù)人”的民意，都有意突出個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的作用，個(gè)稅改革更有可能在“讓高收入者多繳稅”的路上一去不復(fù)返。

（3）采用綜合與分類相結(jié)合的稅制。我國(guó)目前采用分類計(jì)稅法，對(duì)不同的收入項(xiàng)目施行不同的課稅辦法，在一定程度上造成了稅負(fù)不公平，所以現(xiàn)在個(gè)稅改革的大方向就是施行收入項(xiàng)目的綜合計(jì)稅，可以充分考慮到各種經(jīng)濟(jì)條件不同的群體的實(shí)際情況，從形式上的公平走向?qū)嵸|(zhì)上的公平。比如，可以將幾類性質(zhì)相同或相近的收入項(xiàng)目合并計(jì)稅，實(shí)行年度匯總納稅；將房貸利息和商業(yè)保險(xiǎn)作為費(fèi)用扣除；綜合考慮家庭負(fù)擔(dān)，研究試行以家庭為單位的稅收征納辦法……諸如此類真正公平的納稅標(biāo)準(zhǔn)頻繁的被決策層、學(xué)界提起，可以負(fù)責(zé)任地說(shuō)，這類征稅標(biāo)準(zhǔn)早晚會(huì)落地。

2017年3月7日上午，十八屆全國(guó)人大五次會(huì)議在梅地亞中心舉行記者會(huì)，財(cái)政部部長(zhǎng)肖捷、財(cái)政部部長(zhǎng)助理戴柏華就“財(cái)政工作和財(cái)稅改革”相關(guān)問(wèn)題回答中外記者提問(wèn)。個(gè)人所得稅的改革問(wèn)題被首先拋了出來(lái)，肖捷部長(zhǎng)在回答個(gè)人所得稅的改革問(wèn)題時(shí)說(shuō)：“將工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬和稿酬等匯總納稅是下一步個(gè)人所得稅改革的核心，從分類征收轉(zhuǎn)向綜合與分類相結(jié)合征收的關(guān)鍵?！蹦壳皝?lái)看，以工資薪金所得的稅率結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)，減少級(jí)次、降低稅率是較為可行的選擇。與此同時(shí)，考慮到財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入等資本所得的特殊性，改革不宜一步到位，將繼續(xù)保持分類征收，形成綜合與分類相結(jié)合征收的模式。

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