吳瓊康

摘 要：當前，國家“放、管、服”行政理念逐步深化，給企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營帶來極大的便利；稅務管理模式也從原來審批、備案的事前管控逐步過渡到自主認定、申報認可、事后檢查的管理模式，極大簡化了稅務手續(xù)，提高了辦稅效率和大幅降低企業(yè)日常的稅務管理成本。但隨著金稅三期上馬，國地稅合并：銀行、證券、房產(chǎn)、工商等信息系統(tǒng)逐步實現(xiàn)與稅務系統(tǒng)的對接，相關(guān)信息的比對與共享也加大了企業(yè)合規(guī)性成本。在稅收法定的立法改革趨勢下，當前存在的大部分稅種將面臨后續(xù)由行政法規(guī)提升到法律的立法層次，相應的部門規(guī)章以及對稅收政策的解釋、具體規(guī)則的適用、如何平衡合規(guī)收益與合規(guī)成本等方面將對企業(yè)提出更高的要求。對稅收政策的理解、把握錯誤所造成的稅務風險將逐步增大，稅務管理的合規(guī)性責任將由稅務機關(guān)逐漸轉(zhuǎn)移到由企業(yè)完全承擔。這就要求企業(yè)提高稅務管理的風險意識，合理、全面、準確的適用相關(guān)涉稅政策，規(guī)避企業(yè)的稅務風險，杜絕不應產(chǎn)生的稅收成本。本文以國有集團化管理的手機分銷企業(yè)為切入點，結(jié)合企業(yè)的自身特點和手機分銷行業(yè)的業(yè)務模式，對國有集團化手機分銷企業(yè)的稅務管理問題作出簡單分析。

關(guān)鍵詞：手機分銷 集團化 稅務管理

中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2018）12（a）-075-03

1 國有集團化手機分銷企業(yè)的特點及行業(yè)現(xiàn)狀

從歷史沿革看，國有集團化公司往往從全民所有制企業(yè)改制而來，帶有一定的文化沉淀和歷史沿革。經(jīng)過技術(shù)和市場的多年發(fā)展，手機分銷行業(yè)已經(jīng)成為一個完全競爭的行業(yè)，逐漸形成有別于其他行業(yè)的特有業(yè)務模式和經(jīng)營特點。

1.1 國有手機分銷集團的組織架構(gòu)

國有手機分銷集團，由于成立的時間比較早，經(jīng)營規(guī)模較大，相對來講組織架構(gòu)比較復雜。下屬二級實體中有獨立法人性質(zhì)的獨資公司和合資公司，也有后續(xù)成立的非法人性質(zhì)的分公司。三級實體中同樣也有獨立法人性質(zhì)的子公司和非獨立法人性質(zhì)的分公司。組織架構(gòu)層級較長，實體的經(jīng)濟性質(zhì)、股權(quán)結(jié)構(gòu)也不完全統(tǒng)一，并且還存在與股權(quán)架構(gòu)交叉的管理架構(gòu)來行使決策權(quán)的區(qū)域組織形式。

1.2 手機分銷行業(yè)主要采取預付款采購，以現(xiàn)銷為主的模式

目前手機分銷行業(yè)主要采用預付款，款到發(fā)貨的模式，涉及的應收款、應付款較少，資金占用大。

1.3 資金實行集中管理

國有集團化手機分銷企業(yè)一般都采取集團總部設(shè)立財務公司或資金中心，實行統(tǒng)借統(tǒng)貸的資金池管理模式，每天資金歸集到集團設(shè)立的歸集戶。歸集產(chǎn)生的利息收入和下屬公司應付集團的利息支出通過開具普通發(fā)票來進行賬務處理。

1.4 銷售額大，毛利率低

國有集團化手機分銷企業(yè)一般是某品牌手機的國代商，下屬的二級公司從上級公司或直接從某品牌手機廠家或國代取得省代的資格。由于手機的銷量大，單價高，因此手機分銷企業(yè)的銷售額大，成本費用占銷售收入的比例非常高，整體的毛利水平較低。

1.5 上下游之間通過折扣折讓管控市場，穩(wěn)定渠道

手機分銷行業(yè)的價格波動較大，為保持價格的穩(wěn)定，上下游均通過銷售返利、價格補貼、專項補貼等來彌補經(jīng)銷商的經(jīng)營虧損和應對市場的價格調(diào)整，并通過在后期的提貨中以折讓的方式來進行兌現(xiàn)。

1.6 配發(fā)禮品等市場促銷費用多

手機的最終消費者是個人為主。為有效的進行營銷推廣，在營銷的過程中，手機的分銷商舉行的市場促銷活動多，配發(fā)的促銷禮品多。

2 國有集團化手機分銷企業(yè)的稅務實務研討

國有集團化手機分銷企業(yè)涉及的稅務實務較多，現(xiàn)選取手機分銷業(yè)務的部分稅務實務進行研討。

2.1 國有集團化手機分銷企業(yè)的組織架構(gòu)涉及稅務問題

國有集團化手機分銷企業(yè)組織架構(gòu)復雜：存在有匯總繳納企業(yè)所得稅的總分機構(gòu)，也存在獨立繳納企業(yè)所得納稅的二級、三級法人機構(gòu)。除總分機構(gòu)可以按照“統(tǒng)一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調(diào)庫”[1]匯總繳納企業(yè)所得稅外。其余獨立繳納企業(yè)所得稅的二、三級公司按照企業(yè)自身的經(jīng)營收益獨立繳納企業(yè)所得稅。在每個獨立繳納企業(yè)所得稅的公司均盈利并需要繳納企業(yè)所得稅的情況下，這樣的組織架構(gòu)對整體稅負沒有影響。但當部分企業(yè)因所處的市場狀況、產(chǎn)品資源、管理的能力等原因出現(xiàn)經(jīng)營虧損時，由于獨立法人自負盈虧、不能相互彌補虧損，集團層面將因盈虧不能互補而整體增加當期合并稅務現(xiàn)金支出，在整個集團層面增加稅務成本，減少合并后的凈利潤。國有集團化手機分銷企業(yè)可以充分利用現(xiàn)有的總分機構(gòu)企業(yè)所得稅匯總繳納的政策，將目前的二級、三級獨立繳納企業(yè)所得稅的公司通過壓減層級變革為集團下屬的分公司，充分利用虧損進行企業(yè)所得稅的抵減效應，降低集團的總體稅務成本。

2.2 國有集團化手機分銷企業(yè)折扣折讓涉及的稅務問題

由于手機分銷行業(yè)的本身特點，銷售讓利、價格補貼、提貨達量獎勵都是通過折扣折讓來進行兌付，造成會計的入賬時間與稅法的納稅義務發(fā)生時間不一致。同一筆折扣折讓，對于折出企業(yè)，會計上作為收入的抵減，沖減相應的收入；但折入企業(yè)未使用或取得相應的紅字發(fā)票時，則造成折出企業(yè)增值稅的銷項暫時不能得到抵扣，年度企業(yè)所得稅匯算時，這部分折讓也需要做企業(yè)所得稅的納稅調(diào)整，在當期先行繳納企業(yè)所得稅，在實際使用年度企業(yè)所得稅匯算時再調(diào)減回來。收到折讓的折入企業(yè)會沖減相應的成本，并計入當期的收益繳納企業(yè)所得稅。國有集團化手機分銷企業(yè)應及時將下返的折扣折讓通過紅字發(fā)票的方式轉(zhuǎn)化為全額的預付款，這樣既可以減少當期增值稅的銷項，延后增值稅的納稅時間，又可以避免年度企業(yè)所得稅匯算時因稅會時間差異進行納稅調(diào)整，增加當期企業(yè)所得稅的支出和申報復雜性。特別是集團化管理的公司之間，因為折扣折讓未及時使用或取得相應的紅字發(fā)票，形成收到折扣的企業(yè)全額交稅，但下返折扣的企業(yè)因未取得有效的憑證不能抵扣，造成集團企業(yè)的整體稅務付現(xiàn)成本提高。

2.3 國有集團化手機分銷企業(yè)購銷業(yè)務涉及的印花稅問題

國有集團手機分銷業(yè)務由于企業(yè)自身的性質(zhì)和管理的需要，除個別金額小、能及時錢貨兩清的業(yè)務外，原則上都會簽訂書面或電子的合同，而合同類的應納稅憑證應當在書立時繳納印花稅并且是購銷方均需要繳納[2]。手機分銷企業(yè)由于銷售額大，可以通過優(yōu)化集團內(nèi)部的流通環(huán)節(jié)，減少集團內(nèi)部簽訂合同的次數(shù)，來降低在整個集團內(nèi)部的印花稅成本。

2.4 國有集團化手機分銷行業(yè)的促銷禮品涉稅問題

手機分銷行業(yè)由于市場競爭的營銷需要，經(jīng)常會由各級代理商采購一些促銷品來進行市場營銷，而促銷禮品如果采用免費配發(fā)的方式，有可能被稅務機關(guān)認定為視同銷售，觸發(fā)增值稅和所得稅的涉稅風險。手機分銷行業(yè)的促銷禮品是一個高頻現(xiàn)象，企業(yè)存在有贈送的促銷禮品時，應以總的銷售金額按各項商品公允價值的比例來分攤確認各自的銷售收入[3]；從而保證既不影響企業(yè)的收入，又符合稅法和會計的規(guī)定，減少涉稅風險的同時降低銷售費用的水平。

2.5 國有集團化手機分銷企業(yè)的稅務成本管理問題

國有集團化手機分銷行業(yè)毛利率低，成本費用占收入的比重非常大。企業(yè)發(fā)生的成本費用除合理的采購成本外，還應考慮其他營業(yè)費用成本。由于增值稅的抵稅作用是以取得有效的增值稅專用發(fā)票為前提的，在實務工作中除餐飲、個人交通等環(huán)節(jié)確實無法取得增值稅專用發(fā)票外，在能取得而未取得增值稅專用發(fā)票的購買商品、接受勞務的成本費用中，相應的增值稅稅額因無法取得抵扣憑證而計入相應的成本費用，加大了集團公司整體的成本費用金額，同時也形成進項抵扣稅額的減少而多交增值稅。

2.6 國有集團化手機分銷企業(yè)的資金稅務管理問題

國有集團化企業(yè)采用設(shè)立資金中心或財務公司的模式，對資金進行集中統(tǒng)一管理。下屬單位的資金集中在資金中心或財務公司，下屬單位的資金缺口由資金中心或財務公司統(tǒng)一從銀行或其他渠道進行籌集。而目前的增值稅政策規(guī)定貸款利息支出的進項不得從銷項中進行抵扣[4]。在統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務中，企業(yè)集團資金中心或財務公司向企業(yè)集團或集團內(nèi)的下屬單位收取的不高于支付給金融機構(gòu)的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的利息收入免征增值稅。前提是企業(yè)集團或企業(yè)集團中的核心企業(yè)以及集團所屬財務公司應按不高于支付給金融機構(gòu)的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業(yè)集團或者集團內(nèi)下屬單位收取的利息[4]。而且稅務政策還明確除企業(yè)能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的外，手機分銷行業(yè)企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出在企業(yè)所得稅稅前扣除限額為接受關(guān)聯(lián)債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資的比例為2：1[5]。

由于目前支付利息取得的發(fā)票其進項不能抵扣，國有集團化的手機分銷企業(yè)在集團下屬的二級、三級公司進行發(fā)放貸款時，可直接對資金需求公司進行放貸，減少資金的周轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，可以減少按管理層級放貸而存在的中間環(huán)節(jié)利息產(chǎn)生的增值稅稅額。同時集團公司資金中心或財務公司可以充分利用對集 團或集團下屬單位符合政策收取的統(tǒng)借統(tǒng)貸利息免征增值的政策，有效地降低資金的轉(zhuǎn)貸稅務成本。但在集團下屬的獨立法人公司的放貸中注意控制能在企業(yè)所得稅稅前扣除的利息支出要求和標準，避免資本弱化的稅務風險。

3 國有集團化手機分銷企業(yè)的稅務管理整體策略

目前國家稅務征管模式的改變，信息化手段的不斷提高，稅務法規(guī)、政策逐步完善，給企業(yè)日常稅務管理帶來極大的涉稅風險。而作為國有的集團化手機分銷企業(yè)，對于稅務的管理應做到以下幾點。

3.1 設(shè)立稅務崗位，配置專職或兼職的稅務人員

手機分銷行業(yè)的國有集團化公司應該在集團層面配置高水平的專職或兼職稅務人員，來進行政策研究、指導辦理涉稅業(yè)務，制定集團稅務管理制度；為集團公司的運營模式提供稅務意見或建議，對重大合同提出稅務意見。在集團公司或下屬公司設(shè)立專職或兼職的稅務辦理人員，辦理具體的涉稅業(yè)務，參與日常的稅務管理和稅務政策的研究，及時反饋遇到的稅務問題。

在目前稅務管理環(huán)境下，對稅務管理人員的要求很高，不僅涉及到財務的專業(yè)知識，知曉具體業(yè)務的會計處理方法，還要具有對國家法規(guī)政策的把握，熟練的運用涉及的稅務政策，辦理相關(guān)的涉稅業(yè)務和處理涉稅爭議，保證企業(yè)合理運用相關(guān)稅務政策，避免企業(yè)產(chǎn)生涉稅風險。因此國有手機分銷的企業(yè)集團，可通過提高稅務管理人員的職位級別，給予與工作職責相匹配的收入待遇，吸引愿意參與企業(yè)的稅務管理工作高層次的人才。

3.2 有效的做好稅務管理工作

國有手機分銷企業(yè)集團，由于規(guī)模大，下屬公司多，涉及的稅務管理問題也具有多樣性。

（1）對于日常的稅務申報、稅款繳納工作。由于稅務的申報、稅款的繳納具有不可逆的特點。在日常管理中，需要由專業(yè)的人員來進行審核，避免出現(xiàn)申報不準確，多交或少交稅款。多交稅款，則涉及退稅或以后抵交，給企業(yè)帶來稅務管理的難度，甚至稅務損失。而少交稅款，則涉及補交的滯納金或稅務查補的罰款以及企業(yè)的稅務納稅等級。

（2）在稅務管理機構(gòu)轉(zhuǎn)變職能，“放、管、服”的大環(huán)境下，原稅務進行審核、備案的職能全部下放給企業(yè)進行自主申報。相當于原稅務機關(guān)把自己的審核的職能交由企業(yè)來自行把關(guān)，這就要求企業(yè)充分理解稅務政策，確認是否符合相應的條件，保存相應的稅務資料。由企業(yè)安排專門的稅務管理人員審核或交給專業(yè)的稅務管理機構(gòu)進行審核，避免因適用稅務政策不當給企業(yè)帶來損失或稅務風險。

3.3 做好稅務前置管理

在企業(yè)集團中，從大到上馬一個新的項目，小到一份具體的合同簽訂，都應做好稅務管理的前置工作。在一個項目中，可能由于設(shè)計的交易環(huán)節(jié)或模式的不同，導致產(chǎn)生不同的稅負和稅種，給整個集團公司增加稅收負擔。在具體的合同簽署中，由于合同約定的發(fā)票時間、種類不同，可能產(chǎn)生提前納稅或不能抵扣等稅務成本；交易價格是否含稅如果約定不明，可能導致一個原本盈利的合同變?yōu)樘潛p。因此，在集團公司中，對涉及到的經(jīng)濟業(yè)務，都應提前進行稅務規(guī)劃或設(shè)計，從而達到降低稅務成本和減少稅務風險。

3.4 國有集團化手機分銷行業(yè)的稅務管理綜述

隨著國家法治化的進程，稅收法定已經(jīng)列入國家 的立法計劃，稅務的相關(guān)法律、法規(guī)將日趨完善。首先，N證合一、金三系統(tǒng)的上馬、信息的共享、征管手段的信息化、大數(shù)據(jù)的分析等新的監(jiān)管模式的出現(xiàn)，企業(yè)信息對于稅務系統(tǒng)來說日趨透明。這就需要企業(yè)集團建立有效的稅務處理機制，保證稅務管理和經(jīng)營管理的有機銜接，做好稅務的總體規(guī)劃工作。其次，集團化的企業(yè)還需做到有專門的稅務管理人員來研究本企業(yè)集團涉及的稅務政策，必要時可以借助外部專門機構(gòu)來獲取信息或支持。對于集團內(nèi)部出現(xiàn)的新的業(yè)務或新的稅務動態(tài)，能有效的組織相關(guān)人員研究、學習，能正確理解和領(lǐng)會稅務政策的意圖，保證稅務政策的正確適用。最后，整個稅務政策的研究、理解、執(zhí)行都是靠人來完成的，集團化的企業(yè)應該合理選配合格的稅務管理人員，給予必要的待遇和職權(quán)，保證企業(yè)集團整體的稅務管理可控。

參考文獻

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[2] 中華人民共和國國務院.中華人民共和國印花稅暫行條例[EB/OL].http：//www.gov.cn/banshi/2005-08/19/ content_24831.htm，2011-01-08.

[3] 國家稅務總局.關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知[EB/ OL].http：//www.chinatax.gov.cn/n810341/n810765/ n812171/n812680/c1190843/content.html，2008-10-30.

[4] 財政部，國家稅務總局.關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知[EB/OL].http：//www.tax.sh.gov.cn/pub/xxgk/ zcfg/zzs/201603/t20160324_422575.html，2016-03-23.

[5] 國家稅務總局.關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知[EB/OL].http：//www.chinatax. gov.cn/n810341/n810765/n812171/n812690/c1191330/ content.html，2008-09-19.