白曉童 畢克

[摘 要] 管理會計于21世紀(jì)初發(fā)源于泰羅科學(xué)管理理論，自20世紀(jì)50年代進(jìn)入現(xiàn)代管理會計階段，中國管理會計自此開始逐漸獲得應(yīng)用與發(fā)展。文章首先對相關(guān)概念做出定義，隨后從理論、實踐與制度三個維度介紹中國管理會計發(fā)展歷程。

[關(guān)鍵詞] 中國；管理會計；發(fā)展歷程

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2018. 15. 016

[中圖分類號] F234.3 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2018）15- 0043- 02

1 管理會計概述

1.1 管理會計科學(xué)內(nèi)涵

“管理會計”于1952年由世界會計師聯(lián)合會正式提出，其定義歸納如下：首先，管理會計是一種管理思路，旨在運用會計思維分析與解決問題；其次，管理會計是應(yīng)對日常管理問題的解決方法與工具的科學(xué)匯總；最后，管理會計最終目的在于解決企業(yè)實際問題。

管理會計本質(zhì)是一種隨著管理會計和人類認(rèn)識的深入而不斷發(fā)展的信息系統(tǒng)，旨在提升企業(yè)價值管理水平，具體手段包括價值目標(biāo)確認(rèn)、價值信息提供、價值信息管控及價值信息分析等[1]。

1.2 管理會計職能作用

管理會計職能包括預(yù)測、決策、控制和分析，以職能為基礎(chǔ)進(jìn)一步歸納管理會計作用。

（1）提供管理信息：伴隨國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化及國內(nèi)經(jīng)濟(jì)體制改革，現(xiàn)代企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所需信息的數(shù)量及質(zhì)量要求提升，企業(yè)對具有優(yōu)化內(nèi)部管理功能的管理信息需求旺盛。管理會計能夠擺脫會計法規(guī)與固有形式的制約，采用多樣技術(shù)方法獲取、整理和改造信息。

（2）直接參與決策：管理會計運用定性與定量分析方法，能及時提供有利于企業(yè)經(jīng)營管理的信息，幫助企業(yè)提升決策科學(xué)性。

（3）實行業(yè)績考核：業(yè)績考核有利于保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動按照優(yōu)化原則高效開展，管理會計可以通過建立責(zé)任會計制來發(fā)揮業(yè)績考核作用[2]。

2 管理會計發(fā)展歷程

2.1 理論層面

2.1.1 管理會計萌芽階段（20世紀(jì)70年代末至80年代初）

20世紀(jì)70年代末，在改革開放背景下，西方管理會計被國內(nèi)會計學(xué)界積極引入。眾多管理會計專著與教材得以面世，如余緒纓為主筆編著的高等財經(jīng)院校通用教材《管理會計》（1983）、李天民編寫的中央廣播電視大學(xué)專用教材《管理會計學(xué)》（1984）。這兩本書目對西方管理會計在中國的引進(jìn)起到啟蒙引導(dǎo)的重要作用。1980年著名會計學(xué)家楊紀(jì)琬與閻達(dá)五在中國會計學(xué)會成立大會共同發(fā)表名為《開展我國會計理論研究的幾點意見——兼論會計學(xué)的科學(xué)屬性》的論文，首次提出“會計管理”這一概念。這一時期中國處于介紹西方管理會計的引進(jìn)階段。

2.1.2 管理會計推廣階段（20世紀(jì)80年代中后期）

伴隨管理會計的引進(jìn)，國內(nèi)會計學(xué)界對管理會計對象、職能、方法、理論基礎(chǔ)及學(xué)科屬性等問題展開熱議。各高等財經(jīng)院校專門開設(shè)管理會計這一門課程作為會計學(xué)及其相關(guān)專業(yè)必修或選修課，并適應(yīng)性地出現(xiàn)大批管理會計教材；在管理會計推廣熱潮下，廈門大學(xué)、上海財經(jīng)大學(xué)和天津財經(jīng)大學(xué)等高等財經(jīng)院校開始招收以管理會計及相關(guān)領(lǐng)域為研究方向的碩士與博士研究生，大批掌握管理會計專業(yè)技能的高知識人才跨入會計學(xué)界與商業(yè)界；同時，管理會計門類下責(zé)任會計這一具體領(lǐng)域開始獲得關(guān)注。但是由于當(dāng)時中國經(jīng)濟(jì)體制改革剛剛起步，20世紀(jì)90年代以前管理會計的實際應(yīng)用側(cè)重企業(yè)內(nèi)部，缺乏明顯市場特征。

2.1.3 管理會計反思階段（20世紀(jì)90年代至21世紀(jì)）

1987年，約翰遜與卡普蘭協(xié)同出版震驚西方會計學(xué)界的著作《相關(guān)性消失：管理會計的興衰》，引發(fā)西方管理會計學(xué)界的學(xué)術(shù)論爭并推動其陷入“反思熱潮”。在西方反思熱潮及中國改革開放國內(nèi)外因素的綜合影響下，中國管理會計也進(jìn)入反思階段，其中以中國會計學(xué)會為代表的學(xué)術(shù)組織及以《會計研究》為代表的雜志期刊發(fā)揮了領(lǐng)軍作用。中國會計學(xué)會專門設(shè)立管理會計研究機(jī)構(gòu)來定期開展管理會計相關(guān)問題研討，《會計研究》雜志社開辟“成本與管理會計”專欄為國內(nèi)學(xué)者管理會計研究成果提供交流平臺。相較于70年代，一些層次更深、內(nèi)容更廣的管理會計專著也開始問世，其中以李天民的《管理會計研究》及孟焰的《西方現(xiàn)代管理會計的發(fā)展對我國的啟示》為代表。值得關(guān)注的是，在管理會計反思階段以作業(yè)成本法、經(jīng)濟(jì)增加值、平衡計分卡、全面預(yù)算管理等為代表的一些具有中國特色的創(chuàng)新理論與方法逐漸發(fā)展。

2.1.4 管理會計現(xiàn)代化階段（21世紀(jì)以來）

進(jìn)入21世紀(jì)，市場經(jīng)濟(jì)氛圍愈發(fā)明顯，國際化、知識化、信息化成為主流，管理會計以核心競爭力培植為主題進(jìn)行發(fā)展。管理會計的社會應(yīng)用積極性大幅提高，其理論與方法的研究水平也不斷提升。特征表現(xiàn)為：（1）管理會計與財務(wù)會計交融性增強(qiáng)，傳統(tǒng)管理會計內(nèi)容可轉(zhuǎn)化為財務(wù)會計核算內(nèi)容。（2）在企業(yè)集群、物流交通及環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展的大趨勢下，供應(yīng)鏈會計、碳會計等新興領(lǐng)域也有了進(jìn)一步的控制與監(jiān)督需求，從而推動管理會計學(xué)術(shù)研究領(lǐng)域的創(chuàng)新與發(fā)展。

2003年11月，第一屆“管理會計國際研討會”由上海財經(jīng)大學(xué)會計與財務(wù)研究院和會計學(xué)院聯(lián)合舉辦。來自上海財經(jīng)大學(xué)及日本大阪市立大學(xué)等50多所國內(nèi)外知名院校的上百位專家學(xué)者與會參加，這是我國首次舉辦以管理會計為研究主題的國際性學(xué)術(shù)盛會，標(biāo)志我國管理會計與國際接軌。

2.2 實踐層面

2.2.1 以經(jīng)濟(jì)責(zé)任制為基礎(chǔ)的管理會計建設(shè)時期（1950-1978）

這一時期中國以單一計劃經(jīng)濟(jì)為主，從管理會計視角看可以將企業(yè)當(dāng)作“成本核算中心”，成本考核是管理會計重點工作，企業(yè)內(nèi)部責(zé)任會計是該時期管理會計發(fā)展主流。

1951年在蘇聯(lián)經(jīng)濟(jì)管理經(jīng)驗的啟發(fā)下，企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)核算制開始在我國盛行，將核算、控制、分析、考核融為一體的班組核算與車間核算搭配使用，作為萌芽啟蒙我國責(zé)任會計的發(fā)展；1953年受蘇聯(lián)影響“經(jīng)濟(jì)活動分析”開始在國內(nèi)推廣，這一行為旨在將計劃與實際進(jìn)行對比來分析差異原因并采取適當(dāng)舉措改進(jìn)經(jīng)濟(jì)活動，與“班組核算”并稱為企業(yè)管理會計兩大法寶；60年代初，伴隨企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)核算內(nèi)容的不斷擴(kuò)展，責(zé)任會計實踐應(yīng)現(xiàn)實需要進(jìn)一步發(fā)展，資金成本指標(biāo)歸口分級管理辦法在班組核算基礎(chǔ)上開始應(yīng)用；1968年到1979年，極左思潮使責(zé)任會計實踐陷入停滯，直至改革開放才有所改善。此時期最具代表性的事例是大慶油田，70年代末率先建立以“兩統(tǒng)”、“五定”為特征的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)核算制度，在國內(nèi)企業(yè)中首創(chuàng)內(nèi)部結(jié)算中心，采用支票結(jié)算手段，在油田財務(wù)處理的一級核算下設(shè)立二級與三級核算，創(chuàng)新中國責(zé)任會計企業(yè)實踐。

2.2.2 改革開放初期的管理會計建設(shè)時期（1979-1991）

此時期為中國改革開放開端初期，在新政策導(dǎo)向下實現(xiàn)單一計劃經(jīng)濟(jì)向計劃與市場并舉的轉(zhuǎn)變，削弱計劃比重并增強(qiáng)市場成分。

首先，國家為中國特色管理會計制度體系積極探索，將經(jīng)濟(jì)責(zé)任制納入廠內(nèi)經(jīng)濟(jì)核算，以企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任為核心形成中國特色管理會計制度；其次，眾多國有企業(yè)涌現(xiàn)出市場活力并開始關(guān)注市場環(huán)境與企業(yè)自身的關(guān)系，將經(jīng)濟(jì)核算納入深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任制改革中，將責(zé)任會計改革推向高潮[3]。

2.2.3 以市場為導(dǎo)向的決策型管理會計發(fā)展時期（1991-2008）

以市場經(jīng)濟(jì)體制為分水嶺可將我國管理會計發(fā)展劃分為兩階段。市場經(jīng)濟(jì)體制改革前，管理會計僅著眼于企業(yè)內(nèi)部且局限在成本管理這一職能，與市場環(huán)境明顯脫節(jié)。市場經(jīng)濟(jì)體制改革后，管理會計進(jìn)一步將成本管理與資金管理相融合，由執(zhí)行力導(dǎo)向轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌鰧?dǎo)向的決策型管理會計。

1996年中國引入平衡計分卡，作為有戰(zhàn)略導(dǎo)向意義并優(yōu)于財務(wù)績效評價的手段開始推廣；2003年，華潤集團(tuán)創(chuàng)新性地將平衡計分卡引入集團(tuán)6S管控體系，成為國內(nèi)企業(yè)經(jīng)典案例；2006年，英國皇家特許管理會計師公會進(jìn)入中國，成為第一家進(jìn)入中國的國際管理會計師組織；2008年近30家中央企業(yè)實施全面預(yù)算管理，在企業(yè)控制成本、提高績效等方面實現(xiàn)重大突破[4]。

2.2.4 以價值創(chuàng)造為核心的戰(zhàn)略管理會計發(fā)展時期（2009-2018）

2008年金融危機(jī)的沖擊迫使全球企業(yè)管理界的學(xué)者與實踐者們反思傳統(tǒng)管理與商業(yè)模式弊端，認(rèn)為在互聯(lián)網(wǎng)和信息化時代應(yīng)實現(xiàn)由粗放式向精細(xì)化、由戰(zhàn)術(shù)向戰(zhàn)略管理的變革，伴隨這一思想中國管理會計邁入“戰(zhàn)略管理會計”時代。

2010年12月，“管理會計研究中心”正式成立，由對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)、海爾集團(tuán)和美國管理會計師協(xié)會協(xié)作發(fā)起；2012年，班隊大數(shù)據(jù)和云計算的興起，技術(shù)云對管理會計影響逐漸擴(kuò)大；2014年，為推進(jìn)管理會計體系建設(shè)，結(jié)合管理會計經(jīng)驗并根據(jù)《會計改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要》，財政部出臺《財政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見（征求意見稿）》。

2.3 制度層面

2.3.1 探索建立中國特色的管理會計制度體系時期（1978-1989）

1979年，中央出臺八字方針并關(guān)注成本核算的控制管理工作；1984年，《中共中央關(guān)于經(jīng)濟(jì)體制改革的決定》鼓勵現(xiàn)代企業(yè)日常運營采用科學(xué)管理辦法，在國內(nèi)推廣目標(biāo)管理、質(zhì)量管理、經(jīng)濟(jì)責(zé)任制等18種現(xiàn)代管理方法[5]；1986年，《國營工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》的發(fā)布對成本核算任務(wù)、對象及費用匯集與分配等做出具體規(guī)定。

這一時期管理會計在經(jīng)濟(jì)體制改革背景下圍繞企業(yè)放權(quán)讓利、以權(quán)利換效率這一主題不斷發(fā)展。成就在于：（1）形成系統(tǒng)成本管理制度，廠內(nèi)經(jīng)濟(jì)核算納入經(jīng)濟(jì)責(zé)任制；（2）在企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制基礎(chǔ)上形成具有中國特色的管理會計制度。

2.3.2 管理會計工具整合與創(chuàng)新為特征的制度建設(shè)時期（1990年至今）

1993年7月，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的實施不僅對企業(yè)成本開支范圍提出新規(guī)定，而且也將成本報表納入內(nèi)部報表，企業(yè)管理會計制度與市場聯(lián)系愈發(fā)密切；2003年，國務(wù)院國資委成立并提出對中央管轄范圍內(nèi)的189家央企實行全面預(yù)算管理和資產(chǎn)經(jīng)營責(zé)任制考核；2012年財政部起草《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（征求意見稿）》，第一次在會計制度領(lǐng)域嘗試推行作業(yè)成本法。

這一時期以社會主義市場經(jīng)濟(jì)的建立與市場競爭的興起為鮮明特征，管理會計制度建設(shè)的市場特征也開始形成，成本管理與資金管理的融合成為管理會計重點論題之一，強(qiáng)化成本管理與預(yù)算控制成為企業(yè)主要工作內(nèi)容。

主要參考文獻(xiàn)

[1]余恕蓮，吳革.管理會計的本質(zhì)、邊界及發(fā)展[J].經(jīng)濟(jì)管理，2006（06）：68-73.

[2]穆俊艷.淺談管理會計發(fā)展對企業(yè)的要求[J].財會通訊，2013（25）：18-19.

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[4]林萬祥.21世紀(jì)中國管理會計研究的現(xiàn)狀與未來[J].會計之友，2008（3）：11-15.

[5]馮巧根.管理會計實務(wù)發(fā)展的戰(zhàn)略思考[J].云南財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2007（3）：51-57.