郜宇鵬

(中央財經(jīng)大學(xué),北京 100081)

2019年全國人大常委會工作報告中,栗戰(zhàn)書委員長提出：“今年將集中力量落實好黨中央確定的重大立法事項,包括制定房地產(chǎn)稅法等立法調(diào)研、起草?！?018、2019連續(xù)兩年,我國的《政府工作報告》均提到推進房地產(chǎn)稅立法。值得一提的是,相比于2018年的“穩(wěn)妥推進房地產(chǎn)稅立法”,今年兩會更是明確指出“穩(wěn)步推進房地產(chǎn)稅立法”,從“穩(wěn)妥”到“穩(wěn)步”的轉(zhuǎn)變說明我國房地產(chǎn)稅的改革速度正在加快,房地產(chǎn)稅呼之欲出。房地產(chǎn)稅起源于物業(yè)稅,它是針對房產(chǎn)和土地保有環(huán)節(jié)所征收的稅種。目前,我國針對房地產(chǎn)稅還沒有出臺相應(yīng)的法律法規(guī),但房地產(chǎn)稅立法已經(jīng)成為社會公眾熱議的話題,房地產(chǎn)稅的開征會對房地產(chǎn)市場形成一定的影響。房地產(chǎn)稅作為一種國際通行的稅種,在美國已經(jīng)存在200余年,在不斷的變革調(diào)整中,美國房產(chǎn)稅已經(jīng)形成了自己的特色。關(guān)于房地產(chǎn)稅一些共性的制度安排, 美國的經(jīng)驗對于我國建立完善的房地產(chǎn)制度具有重要的參考價值。

一、美國房產(chǎn)稅的發(fā)展歷程及特點

(一)美國房產(chǎn)稅的發(fā)展歷程

美國從建國到今天已有200余年,經(jīng)過不斷的發(fā)展、革新,一種較為完善的房產(chǎn)稅制度在美國生根發(fā)芽。這種制度決定了稅率由郡、市兩級政府根據(jù)自己的預(yù)算制定,加上相對完善的稅基評估制度以及科學(xué)的評估機制和一系列稅收優(yōu)惠，使得州以及地方政府擁有了大量且穩(wěn)定的收入,為包括消防、教育建設(shè)、基礎(chǔ)建設(shè)等諸多方面提供了強有力的支持。根據(jù)數(shù)據(jù)顯示,近年來,房產(chǎn)稅在美國地方各級政府總體收入的平均占比超過50%,房產(chǎn)稅已經(jīng)成為美國州以下各級政府的主要收入來源,同時也實現(xiàn)了地方各級政府財政預(yù)算的平衡。

1.初期。美國房產(chǎn)稅萌芽于18世紀末,最早可以追溯到美國第一部憲法——《1787憲法》。該憲法明確賦予聯(lián)邦政府征收包括房產(chǎn)稅在內(nèi)的直接稅的權(quán)力。征收的房產(chǎn)稅被用來支持獨立戰(zhàn)爭的軍費開支。直到1818年,伊利諾伊州第一個實現(xiàn)了對其境內(nèi)的不動產(chǎn)征收房產(chǎn)稅。南北戰(zhàn)爭結(jié)束后的19世紀中期,各州紛紛獨立,加入聯(lián)邦。為了盡快從獨立后的財政泥潭中走出,其他各州向伊利諾伊州學(xué)習(xí),設(shè)立了針對房屋的房產(chǎn)稅制度。

2.第一次變革期。20世紀初期,經(jīng)過南北戰(zhàn)爭后50余年的穩(wěn)定發(fā)展,美國大部分地區(qū)實現(xiàn)了城市化,隨之帶來的是房屋價格的飛速上漲,房產(chǎn)稅的征收總額也越來越高。這一階段的房產(chǎn)稅迎來了美國歷史上針對房產(chǎn)稅制度的第一次變革。變革方向分為納稅人與征稅主體兩方面。

對于美國公民來說,房產(chǎn)稅的提高無疑加大了負擔(dān)，因此稅收優(yōu)惠政策的頒布迫在眉睫。其主要的改革成果有兩個：一是稅收抵免機制(Circuit Breaker),即設(shè)定一定的最高額,如果經(jīng)過計算需要征收的房產(chǎn)稅高于這一數(shù)值,那么自動減免；二是針對收入較低的人群以及達到一定年齡的老年人實行減免政策。

對于征稅主體來說,房產(chǎn)稅的征收權(quán)從州政府逐步下放到地方政府。

3.第二次變革期。第二次世界大戰(zhàn)結(jié)束后,美國逐漸成為經(jīng)濟強國,繁榮的經(jīng)濟背后也暗藏著停滯性通貨膨脹(簡稱滯脹)的危機。房地產(chǎn)價格再次飛速上漲,公眾的稅負壓力不斷加大。為了解決這一危機,美國各州紛紛出臺了新的房產(chǎn)稅政策,這一階段的主要特色是房產(chǎn)稅限制。代表性的變革來自加利福尼亞州的“13號提案”,該提案涉及征稅房屋價格的認定、重復(fù)性征稅的減少與免除等,加利福尼亞的這一提案為美國其他州的房產(chǎn)稅征收制度提供了新的思路。時至今日,美國逐步形成了一套行之有效的房產(chǎn)稅征收制度。這一制度的征收主體是不動產(chǎn)以及其上面的建筑物,郡、市兩級政府按照需要確定浮動稅率制度。

(二)美國房產(chǎn)稅的特點

美國作為當(dāng)今世界上發(fā)達的經(jīng)濟體,其房地產(chǎn)稅收體系已經(jīng)過200多年的發(fā)展與實踐,在西方發(fā)達國家中比較完善,具有代表性，目前美國的房產(chǎn)稅制度中稅率以及稅基采取浮動制。從稅率來看,它往往按照各級政府的需要來制定,美國各個州的房產(chǎn)稅稅率維持在0.2%～2.5%。從稅基來看,它的對象是房地產(chǎn)的評估價值,然后再乘以征稅的比例。這其中就有很多不同的評估方式,如市場比較法以及入息收入法。各個州根據(jù)自己的實際情況采取不同的評估方式。浮動稅率、稅基的政策帶來的是美國各州每年征收房產(chǎn)稅的數(shù)額并不相同,如果某年某地區(qū)房價飛漲,那么政府就會做出相應(yīng)的調(diào)整。美國的房產(chǎn)稅制度運行200多年,其中不乏存在納稅人與政府的博弈，因而形成了一系列的稅收優(yōu)惠制度,如稅收的延期、抵扣以及針對特殊人群的減免政策。稅收的優(yōu)惠大大減輕了納稅人的壓力,實現(xiàn)了“因地制宜”。根據(jù)調(diào)查數(shù)據(jù)顯示,美國的房產(chǎn)稅占家庭總收入的3%左右。美國房產(chǎn)稅主要包括以下幾個特點：

1.地方政府征收的主體地位。與我國“中央、省級、市級、縣級、鄉(xiāng)鎮(zhèn)級”五級體制不同的是,美國作為一個由50個州組成的國家,它分為聯(lián)邦、州、地方三級政府機制。聯(lián)邦和州有自己的立法權(quán),地方政府雖然沒有立法權(quán),但可以根據(jù)州的授權(quán)獲得一定的權(quán)力。這一點主要體現(xiàn)在地方政府可以在州的授權(quán)下獨立決定稅率及減免政策。州政府在征收工作中往往扮演制定評估標(biāo)準(zhǔn)等宏觀性工作的角色。地方政府常常是房產(chǎn)稅征收的具體實施者,需要對管轄區(qū)域內(nèi)的征稅房屋進行價值評估,最終把這一數(shù)據(jù)傳遞給州。執(zhí)行工作則由地方的稅務(wù)局開展。

2.浮動稅率制度。美國房產(chǎn)稅的征稅對象是針對房屋的保有階段,由于各州按需征收的政策,美國采取浮動稅率制。但整體而言，各州的征收范圍在0.2%～2.5%。WalletHub2019年的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示,新澤西州以2.44%的稅率蟬聯(lián)全美房產(chǎn)稅最高州別,伊利諾伊州則以2.31%居次,新罕布夏州以2.20%排名第三。全美房產(chǎn)稅稅率最低的州為夏威夷州,房產(chǎn)稅稅率只有0.27%。美國各地方房產(chǎn)稅稅率的確定依據(jù)之一是該地地方政府的財政預(yù)算。這一預(yù)算額度內(nèi)需要減去除房產(chǎn)稅之外的各項收入,得出該年需要征收的房產(chǎn)稅總額，根據(jù)地方政府整理的本地區(qū)各房屋評估總價值，最終得到本地區(qū)的稅率。

3.完善的評估方法。房產(chǎn)稅的征收工作涉及標(biāo)準(zhǔn)制定、組織工作、具體征收三大塊，這也正是州、地方政府、地方稅務(wù)局三者的分工。州政府制定征收的程序流程以及房屋估值標(biāo)準(zhǔn);地方政府組織協(xié)調(diào)工作,牽頭設(shè)立評估委員會;地方稅務(wù)局負責(zé)房產(chǎn)稅的征管。

稅基是房產(chǎn)稅征收的重要依據(jù)。關(guān)于稅基的確定,目前美國各州總體上形成了三種模式,分別為可比價格方法、利息收入法、重建成本法?？杀葍r格法的適用對象是自有的房屋,也是被各州廣泛接受的估值法。具體而言,可比價格法是以近期房地產(chǎn)市場的價格為基準(zhǔn),根據(jù)不同房屋的具體情況(房屋大小、建設(shè)時間、設(shè)施陳舊度等)上下浮動。該方法雖然廣泛運用于自有住房,但對于市場流動性低的工商業(yè)不動產(chǎn)發(fā)揮的功能有限。利息收入法是另外一種房屋估值辦法,它的適用范圍要小于可比價格法,僅在少數(shù)州作為一種補充，其征收對象是能夠不間斷地產(chǎn)生利息收益的房屋,包括停車場、用于出租的公寓、盈利的商店、辦公的寫字樓等。利息收入法彌補了可比價格法的缺陷。利息收入法的典型案例來自紐約州,該州用于出租的公寓的稅基是年租金，根據(jù)租金的不同,房產(chǎn)稅被劃分為不同的等級。重建成本法適用范圍同樣比較小，目前僅佛羅里達州和加利福尼亞州在使用。它的適用對象為不會產(chǎn)生收益的,并且市場流通率低的房屋?！爸亟ǔ杀尽币辉~特指如果重新建設(shè)類似房屋所需要的總金額,在此基礎(chǔ)上考慮折舊費等因素。重建成本法的使用使政府在評估時只需考慮房地產(chǎn)的建設(shè)成本,其實是對評估方法的簡單化處理。

4.多形式的評估周期。評估周期同樣是政府進行征稅管理面臨的難題。美國各州運行不同的制度，大體來說,主要分為三類:年周期、指定周期和比例重估。年周期指的是政府根據(jù)房地產(chǎn)市場的漲跌情況,每一年都要進行一次評估。指定周期指的是需要有一個確定的估值期間,這個區(qū)間通常是2～10年不等。一旦房屋進行了初次估值,在這個期間內(nèi),直到下一周期開啟前,估值都以初次估值定額。當(dāng)然,假設(shè)房屋被滅失,或者用途發(fā)生了變化,那么就要進行重新估價。 比例重估特指在指定周期評估的制度內(nèi),每一年都會對全區(qū)范圍內(nèi)一定比例的不動產(chǎn)進行重新估價。打個比方,A區(qū)確定了本地的指定周期為10年,那么每一年該地區(qū)都會有十分之一的房屋被重新估價,一直到第10年再進行全面估價。

5.完善的欠款處罰制度。對于房產(chǎn)稅的征收,稅務(wù)局的征收周期分為季度、年度、半年度三種方式。稅務(wù)局在一定時間內(nèi)將納稅信件寄送到納稅人家中,納稅人需要在規(guī)定的時間內(nèi)完成繳稅義務(wù)。當(dāng)然,納稅人擁有推遲申報的權(quán)利,這一區(qū)間通常是30天。如果說在指定的區(qū)間內(nèi)沒有繳納,稅務(wù)局將會采取收滯納金的措施,并且根據(jù)房屋的估值加收十分之一的懲罰金。如果納稅人長期不繳納稅款,那么政府可以將該房屋拍賣,所得價款用來抵扣稅金及罰款。

6.多樣的優(yōu)惠政策。經(jīng)過20世紀初以來房產(chǎn)稅的兩次變革,美國總體上形成了三大優(yōu)惠政策,包括減免稅、延期繳納、稅金的抵免。首先,減免稅,顧名思義指的是對符合一定條件的房屋進行減稅和免稅處理。具體而言,如果房屋屬于納稅人所買的第一套并且非盈利經(jīng)營性的自住房屋,那么可以享受免稅的優(yōu)惠政策。有些州也會指定一定的面積和房價額度,對于在這一范圍內(nèi)的房屋免征稅款。這往往是對納稅人的第一套自用房屋與其他多套或經(jīng)營性質(zhì)房屋的區(qū)分。一般而言,各州均從第二套房屋開始征稅,稅率較之前也有提升。其次,延期繳納針對的是社會上一些弱勢群體，如低收入、殘疾人士、老年人。如果他們所擁有的房屋價值大幅增加,但是他們沒有足夠的資金繳稅，那么可以規(guī)定一定的延遲期限,先按照漲價前的房屋估值繳納,增值的部分推遲繳納。最后，是針對稅金的抵免制度。之所以存在抵免制度主要有兩個原因:一是為了體現(xiàn)公平合理,稅法只對財富的增值部分征稅,也就是會從收入中扣除成本，如扣除房屋每年的折舊、買房時的房產(chǎn)稅、出租房屋產(chǎn)生的各類費用等;二是稅法在政策層面的考量，如給予自住房屋在買進賣出差價和按揭利息方面的稅收減免,讓買房更輕松、換房更自由。

二、我國房產(chǎn)稅的發(fā)展歷程及特點

(一)中國房產(chǎn)稅的發(fā)展歷程

我國的房產(chǎn)稅肇始于20世紀50年代頒行的《全國稅政實施要則》。1986年9月,國務(wù)院正式頒布了《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》(以下簡稱《房產(chǎn)稅暫行條例》),我國房產(chǎn)稅制度進入新的時代。該條例規(guī)定了個人的、不以營業(yè)為目的的住房無需繳納房產(chǎn)稅。該條例頒布后,我國房產(chǎn)稅在自有商品房的市場基本退出。改革開放30年后,我國經(jīng)濟實力增強,人民生活水平提高,隨之而來的還有房價的增長。為了維護人民群眾的切身利益,2010年,國務(wù)院經(jīng)過科學(xué)的論證提出了房產(chǎn)稅改革的試點工作，首批試點城市包括上海市和重慶市。雖然房產(chǎn)稅試點取得了一些成效,但因“摸著石頭過河”，也存在一些缺憾,如房產(chǎn)稅在控房價等方面仍有待改進。

(二)現(xiàn)行房產(chǎn)稅制度的不足

1.稅率的規(guī)定。我國房產(chǎn)稅稅率的確定缺乏靈活性。1986年國務(wù)院頒布的《房產(chǎn)稅暫行條例》第4條規(guī)定:“房產(chǎn)稅的稅率,依照房產(chǎn)余值計算繳納的,稅率為1.2%;依照房產(chǎn)租金收入計算繳納的,稅率為12%。” 這也就意味著全國房產(chǎn)稅統(tǒng)一按照此規(guī)定征稅,對于特殊地區(qū)的特殊情況并未特殊規(guī)定。我國幅員遼闊,各地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展存在一定的差異,統(tǒng)一的稅率制度可能會加劇地方發(fā)展不平衡。與美國房產(chǎn)稅每年“按需劃定”不同,固定的稅率制度在一定程度上可能過于機械,缺乏靈活性。

2.稅基的確定。我國房產(chǎn)稅稅基的確定方式有待進一步改進。根據(jù)1986年國務(wù)院頒布的《房產(chǎn)稅暫行條例》第3條規(guī)定:“房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值計算繳納。具體減除幅度,由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。沒有房產(chǎn)原值作為依據(jù)的,由房產(chǎn)所在地稅務(wù)機關(guān)參考同類房產(chǎn)核定。房產(chǎn)出租的,以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)。”可以看出,稅基的對象是房屋原值以及租金，這樣的規(guī)定不能體現(xiàn)房地產(chǎn)市場的變化，通過原值計稅的方式也有不合理之處。首先,我國近年來經(jīng)濟飛速發(fā)展,各地區(qū)往往原值與市值相差很多。通過原值計稅的優(yōu)點是簡單易行,可靠度高，缺點是沒有考慮到房屋的增值,按照原值征收的房產(chǎn)稅往往體量小,難以滿足征稅的需求。其次,房屋原值的真實性難以把握?，F(xiàn)實生活中,簽訂買賣合同時,交易雙方為了減少稅金,往往簽訂兩份以上的內(nèi)容不相同的合同,一份對內(nèi),一份對外。房屋的真實原值與登記價值差異較大。最后,由于近年來房地產(chǎn)市場火熱,建材成本提高,房價也逐漸提高。如果采用原值計稅法,就可能出現(xiàn)1980年建設(shè)的房價原值低于2010年建設(shè)的房屋,不同時代的房屋稅率差異很大,這樣也不利于房地產(chǎn)市場的發(fā)展。

3.征收體系。從目前來看,我國房產(chǎn)稅的征收體系有待進一步完善。1986年國務(wù)院頒布的《房產(chǎn)稅暫行條例》在級別上屬于行政法規(guī),試點城市上海、重慶頒布的暫行辦法屬于地方政府規(guī)章。根據(jù)《中華人民共和國立法法》第八條第六款規(guī)定:“下列事項只能制定法律:稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度。”實際上試點城市的規(guī)定與我國《立法法》的規(guī)定有所違背。因此這就需要我們加快房地產(chǎn)稅的立法工作,明確我國房地產(chǎn)稅的征收體系。此外,從試點城市來看,房屋的估值主要是依據(jù)市場交易價,針對誰來征、如何征、如何估價等問題,試點城市沒有做出具體而明確的回答。這些都有賴于房地產(chǎn)稅征收體系的完善。

三、美國房產(chǎn)稅制度對我國的啟示

(一)完善稅率制度

房地產(chǎn)稅作為抑制房價的利刃,需要綜合考慮各地區(qū)的現(xiàn)實情況。首先,針對以炒房為目的炒房客在大中型城市大量購房的情況,我們就可以采用個人所得稅中的超額累進稅率,加大懲罰的力度。其次,針對我國目前的經(jīng)濟水平以及試點城市的經(jīng)驗,稅率不宜過高,應(yīng)慢慢過渡,使房地產(chǎn)稅在控房價、調(diào)收入方面發(fā)揮應(yīng)有的作用。我們需要高度警惕因同一稅率帶來的新的稅賦負擔(dān)。最后,我們可以借鑒美國的做法,指定一個基礎(chǔ)稅率，由全國人大授權(quán)各省、自治區(qū)、直轄市因地制宜,制定本轄區(qū)內(nèi)合理的房產(chǎn)稅稅率。但同時全國人大需要制定一個浮動區(qū)間,以防止地方執(zhí)行過程中的權(quán)力濫用現(xiàn)象。

(二)完善評估制度

第一,建立健全房地產(chǎn)的上網(wǎng)制度。逐步完善房屋登記的全國統(tǒng)一聯(lián)網(wǎng)制度,各省市房屋登記信息實現(xiàn)無障礙溝通,更好地實現(xiàn)信息公開透明。

第二,完善評估機構(gòu)建設(shè)?？梢猿闪⒂煞慨a(chǎn)管理機構(gòu)、稅務(wù)局、專業(yè)的第三方評估機構(gòu)共同組成的委員會，在合法、合理的基礎(chǔ)上公正、公開評估,增強社會公信力。

第三,完善評估周期制度。美國各州同樣運行著不同的周期制度，大體來說主要分為三類:年周期、指定周期和比例重估。我們可以借鑒并綜合考慮我國幅員遼闊的特點,根據(jù)一線城市、二線城市、三線城市選擇不同的周期制度。一線城市由于經(jīng)濟發(fā)展飛速,房屋價格變化也呈現(xiàn)出快速發(fā)展的趨勢,因此年周期評估法較為合適;二線城市房價變化速度較慢,可以采用指定周期評估與比例重估相結(jié)合,如3年或5年一估價,期間內(nèi)每年對部分房價重估,保證稅基的真實與準(zhǔn)確;三線城市房價變化更小,可以只采取指定周期評估法,確定一個估值期間,這個區(qū)間通常是2～10年不等。一旦房屋進行了初次估值,在這個期間內(nèi),直到下一周期開啟前,估值都以初次估值定額。

第四,選擇適合的評估方式。美國常用的評估方法為可比價格法,以近期房地產(chǎn)市場的價格為基準(zhǔn),根據(jù)不同房屋的具體情況(房屋大小、建設(shè)時間、設(shè)施陳舊度等)上下浮動?？杀葍r格法的優(yōu)勢在于操作性強,能夠真實反映房屋價值,綜合考慮房屋的區(qū)位、陳舊度等因素。除此之外,我們還要考慮房屋價格的漲跌,然后根據(jù)這個數(shù)值對房屋價格進行折扣計算。

第五,建立有效的救濟機制。俗話說:“有救濟才有權(quán)利?！庇捎诜课莨乐档闹匾?一旦錯誤估價,可能帶來嚴重的社會后果。在房地產(chǎn)立法的過程中,我們需要規(guī)定相應(yīng)的救濟措施,如申訴、復(fù)議等基本途徑。在評估的進程中,評估機構(gòu)要做到公正與公開,在陽光下運行權(quán)力,讓人民群眾的切身利益得到實實在在的保護。

(三)完善稅收優(yōu)惠制度

在房地產(chǎn)稅立法的過程中,我們需要充分考慮弱勢群體的利益。在調(diào)查房屋性質(zhì)、納稅人生活水平的基礎(chǔ)上,確立一定的稅收優(yōu)惠制度。首先,對于免稅政策,主要分為三類:第一類是針對老弱病殘等弱勢群體,這有利于實現(xiàn)社會的穩(wěn)定與和諧;第二類是針對社會公共性住房,如醫(yī)院、學(xué)校、廉租房、軍事建筑屋;第三類是對于納稅人第一套、自用的、非營利的住宅,這是滿足個人生活必需的要求。其次,減稅政策。為了減少對中低收入者的影響,對于納稅人二套及以上房屋,如使用目的是為了提高家庭生活水平,可以實行一定面積的免稅額,對于超過這一面積的房產(chǎn)部分,需要按照規(guī)定繳納房地產(chǎn)稅。 最后,可以學(xué)習(xí)美國的延遲繳納政策。對于低收入群體,自用的第一套房屋增值較大時,可以先按照房屋的原值征稅,對于房屋增值部分可以給予一定的延期。