楊盤華 周秀麗 李惠玲

基于《政府會計制度》的高校教育成本核算研究

楊盤華1，周秀麗1，李惠玲2

（1.聊城大學(xué)東昌學(xué)院，山東 聊城 252000；2.聊城大學(xué)，山東 聊城 252000）

[摘 要] 隨著《政府會計制度》的全面實施，高校教育成本的核算即將進入新的階段?！墩畷嬛贫取反_定了成本核算的開支范圍、成本項目，然而高校要實施教育成本核算工作還需解決很多問題。本文在《政府會計制度》的基礎(chǔ)上，通過對相關(guān)問題進行分析，明確了高校教育成本核算范圍、核算項目、核算期間和核算對象，并以××大學(xué)為例，詳細介紹了基于會計信息系統(tǒng)教育成本核算工作的具體實施。進一步提出高校進行教育成本核算還應(yīng)解決的具體問題，并針對這些問題提出了切實可行的解決方案。

[關(guān)鍵詞] 政府會計制度；教育成本；成本核算；會計信息系統(tǒng)

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2019. 09. 014

[中圖分類號] G475 [文獻標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2019）09- 0032- 02

1 《政府會計制度》對高校教育成本核算的影響

《政府會計制度》奠定了權(quán)責(zé)發(fā)生制計量的基礎(chǔ)。2017年10月24日，財政部印發(fā)了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》，要求從2019年1月1日起施行，該制度適用于各級各類行政單位和事業(yè)單位，單位會計核算具備財務(wù)會計和預(yù)算會計雙重功能，財務(wù)會計的核算實行權(quán)責(zé)發(fā)生制。解決了原《高等學(xué)校會計制度》收付實現(xiàn)制對教育成本核算的不利影響，為高校教育成本的核算奠定了基礎(chǔ)。

該制度規(guī)定了教育成本核算的成本項目。為了滿足成本核算需要，業(yè)務(wù)活動科目下還可以按“工資福利費用”“商品和服務(wù)費用”“對個人和家庭的補助費用”“對企業(yè)補助費用”“固定資產(chǎn)折舊費用”“無形資產(chǎn)攤銷費”“公共基礎(chǔ)設(shè)施折舊費”“保障性住房折舊費”“計提專用基金”等成本項目設(shè)置明細科目，歸集能夠直接計入業(yè)務(wù)活動或采用一定方法計算后計入業(yè)務(wù)活動的費用。

2 高校進行教育成本核算應(yīng)解決的問題

高校教育成本的核算應(yīng)遵循實際成本計價原則、成本分期原則、合法性原則、重要性原則、一貫性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。《政府會計制度》出臺后，根據(jù)這些原則和高校具體的業(yè)務(wù)情況，要進行教育成本核算，還應(yīng)解決以下問題。

2.1 教育成本核算范圍

《政府會計制度》把費用類科目分為“業(yè)務(wù)活動費用”“單位管理費用”“經(jīng)營費用”“資產(chǎn)處置費用”“上繳上級費用”“對附屬單位補助費用”“所得稅費用”“其他費用”八類。其中，“經(jīng)營費用”“資產(chǎn)處置費用”“上繳上級費用”“對附屬單位補助費用”“所得稅費用”“其他費用”等科目的核算范圍與高校教學(xué)科研活動沒有必然的聯(lián)系，不應(yīng)計入教育成本?！皢挝还芾碣M用”科目雖與高校教學(xué)、科研活動有關(guān)，但其屬于管理活動應(yīng)作為期間費用處理，也不應(yīng)直接計入教育成本?！皹I(yè)務(wù)活動費用”科目核算單位為實現(xiàn)其職能目標(biāo)，依法開展專業(yè)活動及其輔助活動所發(fā)生的各項費用，主要是學(xué)校開展教學(xué)、科研等業(yè)務(wù)活動所發(fā)生的各項費用，與高校教育成本核算的范圍相一致。

2.2 教育成本核算項目

《政府會計制度》規(guī)定了一些成本項目，并要求按成本項目設(shè)置明細科目，歸集業(yè)務(wù)活動費用。但這些成本項目是針對所有行政、事業(yè)單位的，要進行高校教育成本核算，真正提高教育成本核算的有效性，還應(yīng)考慮高校業(yè)務(wù)活動的特點。高校主要是從事教學(xué)、科研等業(yè)務(wù)活動，為保證教學(xué)、科研業(yè)務(wù)活動的開展，還應(yīng)進行必要的教學(xué)輔助活動和學(xué)生管理活動。所以，高校教育成本核算項目首先應(yīng)按針對學(xué)生的教學(xué)、科研活動的內(nèi)容設(shè)置“教學(xué)費用”“科研費用”“教輔費用”和“學(xué)生管理費用”等四個基本成本項目。在此基礎(chǔ)上，為更準(zhǔn)確地反映四類業(yè)務(wù)的經(jīng)濟用途，可以再按“工資福利費用”“商品和服務(wù)費用”“對個人和家庭的補助費用”“固定資產(chǎn)折舊費”和“無形資產(chǎn)攤銷費”等成本項目，進行明細核算。

2.3 教育成本核算期間

關(guān)于高校教育成本核算期間，主要有兩種觀點，一種認為應(yīng)按會計年度或預(yù)算年度劃分，一種認為應(yīng)按學(xué)年劃分。兩者各有理論依據(jù)，按會計年度劃分的依據(jù)是高校教育成本核算應(yīng)與預(yù)算年度一致，這樣能保證各項數(shù)據(jù)之間的統(tǒng)一性和可比性。按學(xué)年來劃分成本核算期間的理論依據(jù)是教育成本核算對象因素，即高校服務(wù)對象在校生，其教育周期與學(xué)年相一致，所以，教育成本核算期間也應(yīng)按學(xué)年劃分。

按《政府會計制度》要求，高校教育成本核算期間應(yīng)按學(xué)年劃分。首先，《政府會計制度》把預(yù)算會計和財務(wù)會計分開進行核算，也就是說教育成本的核算可以不與預(yù)算會計的核算相一致，在劃分核算期間時可以不考慮預(yù)算年度因素。其次，預(yù)算會計和財務(wù)會計分開后，財務(wù)會計的會計周期可以與預(yù)算會計的不一致，由于財務(wù)會計部分是為高校財務(wù)管理服務(wù)的，則可以學(xué)年作為財務(wù)會計的會計期間。第三，高校的學(xué)費收入主要是以學(xué)年或?qū)W期為標(biāo)準(zhǔn)確定費用的，特別是民辦學(xué)校，為保證收入與成本的配比，也應(yīng)按學(xué)年作為教育成本的核算周期。

2.4 教育成本核算對象

高校教育成本核算對象應(yīng)該是教學(xué)科研的服務(wù)對象，即在校學(xué)生。對在校學(xué)生又可按入學(xué)年度、專業(yè)、學(xué)歷層次（?？?、本科、碩士、博士）等劃分。不同的年級，不同的學(xué)歷層次和不同的專業(yè)所消耗的教育資源差別很大，所以，綜合三方面考慮高校教育成本的核算對象為：××學(xué)年××專業(yè)××層次學(xué)生。

3 高校教育成本核算的會計信息化設(shè)計

會計信息化已經(jīng)在我國高校全面展開，為高校進行教育成本的核算分析工作提供了很好的平臺?；凇墩畷嬛贫取返囊螅旅嬉浴痢链髮W(xué)為例來具體介紹高校教育成本核算的會計信息化設(shè)計。

3.1 ××大學(xué)的基本情況

××大學(xué)下設(shè)A學(xué)院、B學(xué)院、C學(xué)院、D學(xué)院、O學(xué)院、H學(xué)院六個教學(xué)單位學(xué)院和圖書館、校醫(yī)院、試驗中心、教務(wù)處、校報五個教學(xué)輔助單位。教學(xué)輔助單位試驗中心有公共課任務(wù)；公共教學(xué)單位O學(xué)院、H學(xué)院負責(zé)全校基礎(chǔ)公共課的教學(xué)任務(wù)，兩個學(xué)院沒有專職學(xué)生；四個專業(yè)教學(xué)學(xué)院都有本學(xué)院的專職學(xué)生，其中D學(xué)院既有自己的專職學(xué)生，還要承擔(dān)部分其他學(xué)院的教學(xué)任務(wù)。具體設(shè)置為A學(xué)院有A1專業(yè)（本專、碩）、A2專業(yè)（本專、碩、博）、A3專業(yè)（本專、碩）、A4專業(yè)（本專）；B學(xué)院有B1專業(yè)（本專）、B2專業(yè)（本專）、B3專業(yè)（本專）、B4專業(yè)（本專、碩）；C學(xué)院有C1專業(yè)（本專）、C2專業(yè)（本專）、C3專業(yè)（本專）；D學(xué)院有D1專業(yè)（本專）、D2專業(yè)（本專）。學(xué)校還設(shè)有人事處、后勤處、黨政辦公室等管理部門，其費用不計入教育成本，此處不單獨列示。

根據(jù)××大學(xué)的基本情況，需要以專業(yè)作為教育成本核算對象，設(shè)置各成本核算的輔助科目（對于專業(yè)內(nèi)部的不同層次，如A1專業(yè)的本?？粕?、碩士生教育成本的核算，可以將其歸為一類，計算其總成本，然后再按權(quán)重在類內(nèi)進行分配）。

3.2 會計科目設(shè)置

根據(jù)××學(xué)校的實際情況，在會計信息化的基礎(chǔ)上可以采用立體化的科目設(shè)置。把基本教育成本項目列為二級明細會計科目，包括教學(xué)費用、科研費用、教輔費用、學(xué)生管理費用。把經(jīng)濟用途科目和教育成本核算對象科目列為輔助成本核算科目，其中經(jīng)濟用途輔助科目包括工資福利費用、商品和服務(wù)費用、對個人和家庭的補助費用、固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)攤銷費；核算對象輔助科目包括圖書館、校醫(yī)院、試驗中心、教務(wù)處、校報、A學(xué)院、B學(xué)院、C學(xué)院、D學(xué)院、O學(xué)院、H學(xué)院、A1專業(yè)（本專、碩）、A2專業(yè)（本專、碩、博）、A3專業(yè)（本專、碩）、A4專業(yè)（本專）、B1專業(yè)（本專）、B2專業(yè)（本專）、B3專業(yè)（本專）、B4專業(yè)（本專、碩）、C1專業(yè)（本專）、C2專業(yè)（本專）、C3專業(yè)（本專）、D1專業(yè)（本專）、D2專業(yè)（本專）。

3.3 教育成本核算程序

（1）根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的性質(zhì)、用途、部門把與教學(xué)科研業(yè)務(wù)活動相關(guān)的費用分別計入二級科目、經(jīng)濟用途輔助科目、核算對象輔助科目中。（2）把教輔助單位的費用根據(jù)性質(zhì)和用途，采用不同的分配標(biāo)準(zhǔn)分配到相關(guān)的教學(xué)單位，分配完成的教輔助單位的費用余額為零。（3）根據(jù)公共教學(xué)單位的服務(wù)對象及服務(wù)工作量把公共教學(xué)單位的費用分配到相關(guān)的教學(xué)單位，分配完成后公共教學(xué)單位的費用余額為零。（4）根據(jù)服務(wù)量把有公共課任務(wù)的專業(yè)教學(xué)單位的費用在服務(wù)對象之間進行分配。（5）把各學(xué)院的費用按課時、學(xué)生人數(shù)等在學(xué)院內(nèi)各專業(yè)之間進行分配，分配后各學(xué)院的費用余額為零。（6）各專業(yè)的費用根據(jù)專、本、碩、博不同的教育層次和學(xué)生人數(shù)分配到不同層次的學(xué)生。（7）計算出不同專業(yè)不同層次學(xué)生的總教育成本和人均教育成本。

以上成本核算程序中，如果費用是按費用總額進行歸集的，可計算出人均總費用；如果是按二級科目或經(jīng)濟用途科目分別歸集成的，就可以計算出人均二級科目、人均某經(jīng)濟用途科目的費用。

主要參考文獻

[1]財政部.關(guān)于印發(fā)《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》的通知（財會[2017]25號）[Z].2017-11-09.