歷經(jīng)三年時間，山東省萊西市農(nóng)村股份合作制改革工作已基本完成。筆者在參與檢查驗(yàn)收時發(fā)現(xiàn)，個別村存在村集體經(jīng)濟(jì)組織股份制改革相關(guān)的賬務(wù)處理問題，如清產(chǎn)核資時賬實(shí)不符的賬務(wù)處理、產(chǎn)權(quán)量化及配股賬務(wù)不明晰等，如不加以規(guī)范勢必影響改革后經(jīng)濟(jì)組織的財務(wù)管理與會計核算。借鑒《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和相關(guān)會計制度，筆者談?wù)劥寮w股份制改革中的賬務(wù)處理。

一、清產(chǎn)核資中資產(chǎn)負(fù)債賬實(shí)不符的賬務(wù)處理

在實(shí)物資產(chǎn)和債權(quán)債務(wù)的核銷賬務(wù)處理中應(yīng)嚴(yán)格遵循資產(chǎn)及債權(quán)債務(wù)賬實(shí)不符確認(rèn)的合法審核審批程序，記賬憑證必須附齊相關(guān)的合法合規(guī)手續(xù)。

（一）貨幣資金賬實(shí)不符的賬務(wù)處理

1.庫存現(xiàn)金的盤盈盤虧。庫存現(xiàn)金清查時，出現(xiàn)盤盈和盤虧，按照形成原因進(jìn)行賬務(wù)處理。對核查中確認(rèn)原因不明的長款，借記“現(xiàn)金”賬戶，貸記“其他收入”賬戶；確認(rèn)原因不明的短款，應(yīng)借記“現(xiàn)金”賬戶，貸記“其他支出”賬戶。

【例1-1】村集體現(xiàn)金清查中，發(fā)現(xiàn)庫存現(xiàn)金較賬面余額多出32元。反復(fù)核查原因不明，經(jīng)民主研究和批準(zhǔn)轉(zhuǎn)作收入。其會計分錄：

借：現(xiàn)金 32

貸：其他收入—資產(chǎn)盤盈 32

【例1-2】村集體庫存現(xiàn)金清查中，發(fā)現(xiàn)一張公務(wù)招待費(fèi)單據(jù)金額600元。村級財務(wù)管理規(guī)定，村級公務(wù)招待費(fèi)實(shí)行零支出，經(jīng)審議認(rèn)定該筆開支作為“白條”清理處置。通過村民代表會議審議后，報鎮(zhèn)政府決定由村支書兼村委主任王建個人承擔(dān)200元，村會計王芳個人承擔(dān)100元，村集體報銷入賬300元。其會計分錄：

借：其他支出 300

應(yīng)收款—王建 200

—王芳 100

貸：現(xiàn)金 600

2.銀行存款賬實(shí)不符。存款清查時，銀行日記賬與銀行提供的銀行對賬單兩者余額核對，若出現(xiàn)不相符，查找是否存在未達(dá)賬項(xiàng)，并通過銀行存款余額調(diào)節(jié)表對未達(dá)賬項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整；如調(diào)整后余額仍不符，則說明賬簿記錄有誤，應(yīng)逐筆進(jìn)行核對，查找有無錯記、漏記、重記、串戶等情況，進(jìn)行賬務(wù)處理。若出現(xiàn)貪污、挪用銀行存款的要追究法律責(zé)任及進(jìn)行相應(yīng)賬務(wù)處理。

【例1-3】清查銀行存款，核對村集體銀行存款日記賬的賬面余額與農(nóng)村信用社轉(zhuǎn)來的銀行存款對賬單余額，發(fā)現(xiàn)銀行存款賬面余額少200元，經(jīng)核對，實(shí)屬存款利息單未到達(dá)會計賬面導(dǎo)致。其會計分錄：

借：銀行存款—信用社 200

貸：其他收入—利息收入 200

（二）實(shí)物資產(chǎn)賬實(shí)不符的賬務(wù)處理

清產(chǎn)核資中出現(xiàn)實(shí)物資產(chǎn)(固定資產(chǎn)、在建工程、存貨等)盤盈，多是由實(shí)物資產(chǎn)自然溢余、非自有資金購建或外埠贈予等原因形成的。按照會計制度規(guī)定，資產(chǎn)盤盈賬務(wù)處理，借記相關(guān)資產(chǎn)賬戶，貸記“其他收入”“公積公益金”等賬戶；實(shí)物資產(chǎn)盤虧多由資產(chǎn)的形態(tài)自然消失、發(fā)生意外造成報廢或人為損失等原因形成的，資產(chǎn)盤虧賬務(wù)核銷，借記“其他支出”賬戶，個人承擔(dān)的借記“應(yīng)收款”“現(xiàn)金”賬戶，貸記相關(guān)資產(chǎn)賬戶或“公積公益金”賬戶。

【例2-1】村集體資產(chǎn)清查中，發(fā)現(xiàn)多出2臺電機(jī)，分別為A、B兩種型號。經(jīng)核實(shí)A型號電機(jī)為鎮(zhèn)水利站贈送，B型號電機(jī)來源無法查找。經(jīng)評估認(rèn)定，A型號電機(jī)2000元，B型號電機(jī)2600元。其會計分錄：

借：固定資產(chǎn)—A型號電機(jī) 2000

貸：公積公益金—捐贈資產(chǎn) 2000

借：固定資產(chǎn)—B型號電機(jī) 2600

貸：其他收入—盤盈資產(chǎn) 2600

【例2-2】村集體清查發(fā)現(xiàn)，庫存玉米種子霉?fàn)€變質(zhì)300公斤，賬面金額1200元，經(jīng)清產(chǎn)核資小組核查，保管員孫建在保管期間有過失。經(jīng)村民代表會議決定，保管員承擔(dān)400元，村集體承擔(dān)800元。其會計分錄：

借：其他支出

—資產(chǎn)盤虧損失 800

應(yīng)收款—孫建 400

貸：庫存物資—種子 1200

【例2-3】村集體清查固定資產(chǎn)，房屋3間已毀壞，經(jīng)了解因室內(nèi)電路斷路引起火災(zāi)導(dǎo)致。其賬面原價為2萬元，累計已提折舊1萬元。經(jīng)查明，村電工對維護(hù)電路有一定責(zé)任，決定由其賠償現(xiàn)金500元。其會計分錄：

借：現(xiàn)金 500

累計折舊—房屋 10000

其他支出—資產(chǎn)毀壞損失 9500

貸：固定資產(chǎn)—房屋 20000

（三）農(nóng)業(yè)資產(chǎn)賬實(shí)不符的賬務(wù)處理

清產(chǎn)核資中出現(xiàn)農(nóng)業(yè)資產(chǎn)的死亡毀損時，按照規(guī)定程序批準(zhǔn)后，按實(shí)際成本扣除由責(zé)任人或者保險公司賠償?shù)慕痤~后的差額，借記“其他支出”賬戶或貸記“其他收入”賬戶。

【例3】村集體清查發(fā)現(xiàn)，村內(nèi)道路有花木100棵已死亡，賬目成本每棵2.5元，經(jīng)核查是村民張建放污水導(dǎo)致。經(jīng)民主會議及林業(yè)專家評估，當(dāng)前花木每棵價值3元，決定由該村民賠償300元。其會計分錄：

借：應(yīng)收款—張建 300

貸：林木資產(chǎn)—非經(jīng)濟(jì)林木 250

其他收入 50

（四）應(yīng)收款項(xiàng)賬實(shí)不符的賬務(wù)處理

清產(chǎn)核資時，不僅要對賬面應(yīng)收款項(xiàng)全面清理、核實(shí)，也要對賬外應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行清查。發(fā)生款項(xiàng)少記和漏記的，賬務(wù)處理時借記“內(nèi)部往來”“應(yīng)收款”賬戶等，貸記“經(jīng)營收入”“發(fā)包及上交收入”“補(bǔ)助收入”或“公積公益金”等賬戶；因債務(wù)單位撤銷，確認(rèn)無法追還的款項(xiàng)，或債務(wù)人死亡，既無遺產(chǎn)可以清償，又無義務(wù)承擔(dān)人，確實(shí)無法收回的款項(xiàng)，應(yīng)取得有關(guān)合法的證據(jù)，按程序確定壞賬事項(xiàng)。按照會計制度應(yīng)借記“其他支出”賬戶和貸記“內(nèi)部往來”賬戶或“應(yīng)收款”賬戶。

【例4】村集體清查應(yīng)收款項(xiàng)時，外村村民王志原欠本村集體的2000元債務(wù)無法追回，經(jīng)核實(shí)認(rèn)定程序批準(zhǔn)核銷。村級債權(quán)發(fā)生壞賬損失，借記“其他支出”賬戶。其會計分錄：

借：其他支出—壞賬損失 2000

貸：應(yīng)收款—王莊村王志 2000

（五）投資賬實(shí)不符的賬務(wù)處理

評估資產(chǎn)投資時，資產(chǎn)的價值與原賬面價值之間的差額，借記或貸記“公積公益金”賬戶；清理或收回投資時，所投資資產(chǎn)的價值大于原賬面價值，貸記“投資收益”賬戶，若價值小于原賬面價值，借記“投資收益”賬戶。

【例5】清產(chǎn)核資發(fā)現(xiàn)，一民營企業(yè)占用村集體經(jīng)濟(jì)組織土地8畝，協(xié)商后經(jīng)民主審議通過，其集體土地以土地使用權(quán)形式進(jìn)行投資，評估土地價值6400元。其會計分錄：

借：長期投資—其他投資 6400

貸：公積公益金—土地投資 6400

（六）負(fù)債賬實(shí)不符的賬務(wù)處理

清產(chǎn)核資中，對應(yīng)付款項(xiàng)無法支付或不需歸還的，應(yīng)借記“應(yīng)付款”“長期借款及應(yīng)付款”“內(nèi)部往來”賬戶，貸記“其他收入”賬戶。

【例6-1】村集體應(yīng)付原鎮(zhèn)辦造紙廠5000元，經(jīng)核實(shí)，該企業(yè)在多年前解體，明確放棄追還該項(xiàng)債務(wù)。其會計分錄：

借：應(yīng)付款—鎮(zhèn)造紙廠 5000

貸：其他收入—應(yīng)付款項(xiàng)壞賬5000

核實(shí)“應(yīng)付福利費(fèi)”賬戶出現(xiàn)借方余額（紅數(shù)）時，實(shí)為“應(yīng)付福利費(fèi)”提取不足超支導(dǎo)致，按照會計制度規(guī)定，通過規(guī)定程序批準(zhǔn)后，轉(zhuǎn)入“公積公益金”借方，未經(jīng)批準(zhǔn)的超支數(shù)額，仍保留在“應(yīng)付福利費(fèi)”借方。

【例6-2】村集體經(jīng)濟(jì)組織清產(chǎn)核資時，發(fā)現(xiàn)“應(yīng)付福利費(fèi)”賬戶余額為借方2500元。經(jīng)過村民代表會議決定，轉(zhuǎn)入“公積公益金”借方。其會計分錄：

借：公積公益金 2500

貸：應(yīng)付福利費(fèi) 2500

二、股權(quán)量化前損益類賬戶余額的結(jié)轉(zhuǎn)

清產(chǎn)核資出現(xiàn)賬實(shí)不符進(jìn)行補(bǔ)記或核銷處理，必然導(dǎo)致?lián)p益類賬戶數(shù)額的變化。村集體資產(chǎn)折股量化基準(zhǔn)日（股改日）不管是否定在年末，都視同會計年末（期末）將各損益類賬戶余額進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，為股權(quán)設(shè)置及股權(quán)量化工作“鋪墊”。

【例7】按照改制方案，村集體確定10月31日為資產(chǎn)股份改制完成基準(zhǔn)日，將損益類各有關(guān)賬戶余額進(jìn)行全面結(jié)轉(zhuǎn)。其會計分錄：

1.結(jié)轉(zhuǎn)各項(xiàng)收入時：

借：經(jīng)營收入 50000

發(fā)包與上交收入 20000

補(bǔ)助收入 20000

其他收入 10000

貸：本年收益 100000

2.結(jié)轉(zhuǎn)各項(xiàng)支出時：

借：本年收益 80000

貸：經(jīng)營支出 20000

管理費(fèi)用 40000

其他支出 20000

3.結(jié)轉(zhuǎn)投資收益時：

借：投資收益 20000

貸：本年收益 20000

同時，將“本年收益”賬戶借方發(fā)生額和貸方發(fā)生額之差，計算收益余額，借方“本年收益”賬戶，同時貸方“收益分配”賬戶。

借：本年收益 40000

貸：收益分配—未分配收益 40000

三、股權(quán)量化相關(guān)賬戶的設(shè)置及結(jié)轉(zhuǎn)

對原來“所有者權(quán)益”類賬戶進(jìn)行合理規(guī)范設(shè)置及調(diào)整是股份制改革中不可或缺的會計核算工作。改革股份量化可以設(shè)置集體股或不設(shè)集體股。首先對原“所有者權(quán)益”類賬戶進(jìn)行調(diào)整，在“資本”賬戶下，設(shè)置“集體股本”“成員股本”和“其他股本”明細(xì)賬戶。

【例8】某村集體改制股權(quán)量化方案明確：經(jīng)清產(chǎn)核資確認(rèn)，該村集體非經(jīng)營性資產(chǎn)凈值為20萬元，經(jīng)營性資產(chǎn)凈值為45萬元。股權(quán)量化范圍，僅對經(jīng)營性資產(chǎn)進(jìn)行股權(quán)量化，量化資產(chǎn)總額的90%配置為成員股，10%配置為集體公共股。

該村所有者權(quán)益類有關(guān)賬戶顯示：所有者權(quán)益總額65萬元，其中“資本”賬戶余額40萬元，“公積公益金”賬戶余額21萬元，“收益分配—未分配收益”賬戶余額4萬元。根據(jù)股權(quán)量化方案，應(yīng)將原“資本”賬戶余額40萬元全部結(jié)轉(zhuǎn)到“資本”股本賬戶，“未分配收益”賬戶余額4萬元全部結(jié)轉(zhuǎn)到“資本”股本賬戶，從“公積公益金”賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)1萬元 到“資本”股本賬戶；同時算出：資本—成員股本405000元，資本—集體股本45000元。其會計分錄：

借：資本 400000

公積公益金 10000

收益分配—未分配收益 40000

貸：資本—成員股本 405000

—集體股本 45000