胡敏

（中國移動通信集團江西有限公司，江西 南昌 330038）

一、新收入準則概述

2017年7月，財政部公布了修訂后的《企業(yè)會計準則》。通信行業(yè)實施財務(wù)管理中，需要認識到需要注意到新收入準則必然會帶來變化，需要采取預(yù)防措施提前應(yīng)對這些變化，比如，會計準則的變化影響會計的變化，這些變化反映在預(yù)算管理的變化上，以及收入制度和受理制度的轉(zhuǎn)變、經(jīng)營計劃的審批，都需要重新評估對收入的影響。選擇不同的業(yè)務(wù)模式，分析新收入標準影響通信企業(yè)方面的內(nèi)容。

新準則采用基于合同的五步交易分析法，重點關(guān)注轉(zhuǎn)移控制權(quán)方面的內(nèi)容。新標準從2018年元旦實施，分階段實施的策略是：從2018年元旦開始，中國電信公司對境內(nèi)外上市企業(yè)同時適用新標準，在境外上市的企業(yè)采用國際財務(wù)報告準則，也可以采用企業(yè)會計準則編制財務(wù)報告。

新準則的核心原則在于：收入的確認方式應(yīng)當(dāng)將向客戶轉(zhuǎn)移商品方式或者服務(wù)方式反映出來，確認金額應(yīng)當(dāng)反映企業(yè)預(yù)期的貨物對價或者服務(wù)對價，這些都可以從交付這些貨物中體現(xiàn)出來，也可以從相應(yīng)的服務(wù)中體現(xiàn)出來。應(yīng)用新準則核心原則五步走的模式：第一步，確認與客戶之間所訂立的合同；第二步，對合同中所履行的義務(wù)予以確認；第三步，將交易價格確定下來；第四步，將交易價格分攤到合同規(guī)定的義務(wù)中；第五步，對每一項履約義務(wù)履行的時候，對收入予以確認。當(dāng)轉(zhuǎn)移商品控制權(quán)或者勞務(wù)控制權(quán)的時候，按照合同的交易價格將收入確定下來[1]。

在確認收入思路的時候可以按照上面的五個步驟進行，在實際操作中對當(dāng)前的企業(yè)起到指導(dǎo)作用。根據(jù)這一步驟予以分析并做出判斷，而且在每一步下，新收入準則都明確規(guī)定了一些實際問題。例如，在合同合并和合同修改中，有必要明確構(gòu)成履行義務(wù)的規(guī)格以及條件將質(zhì)量保證看作是單獨的履行義務(wù)；客戶具有選擇附加貨物或者服務(wù)的權(quán)利；分攤交易價格和確定單獨銷售價格的方法；履行義務(wù)的判斷標準等等。

二、新收入準則對通信行業(yè)相關(guān)業(yè)務(wù)的影響

（一）新收入準則對合同管理的影響

電信企業(yè)有多種業(yè)務(wù)。按照新準則、新的收入確認原則和具體會計核算所產(chǎn)生的變化，電信企業(yè)的相關(guān)業(yè)務(wù)的核算會發(fā)生較大的變化，而且會帶來一定的影響。比如，電信公司向公共市場提供一個銷售套餐，為“存款贈送手機”，即電信公司購買幾部手機，用戶交納一定的話費就可以獲得一部手機，或者用戶在電信公司購買手機的價格要比市場的價格低。這就是將選定的手機與電信服務(wù)采用捆綁的方式進行銷售的[2]。

判定電信和代理之間履行義務(wù)。為新用戶的開發(fā)，電信公司將支付傭金，以代理開發(fā)新用戶。傭金的類型一般包括用戶發(fā)展傭金、用戶維護傭金，其中還含有商業(yè)發(fā)展傭金，補貼支助傭金。根據(jù)新標準，符合增量合同成本定義的傭金應(yīng)為用戶開發(fā)傭金。目前，公司向用戶提供代理支付報酬，主要是手機用戶、寬帶用戶等等提供部分增值服務(wù)。但是，與每一產(chǎn)品或服務(wù)對應(yīng)的用戶合同的服務(wù)期不同，對于寬帶套餐的用戶，服務(wù)期設(shè)定為一年；對于一些增值業(yè)務(wù)，通常對服務(wù)期限不與規(guī)定，在新收入準則中有相關(guān)要求，提出不能分攤攤銷期在一年內(nèi)的傭金，這就意味著寬帶傭金是不可以分攤的。一般增值業(yè)務(wù)不提供固定期限，所以不分攤。手機合同用戶的服務(wù)通常是兩年；合同期超過1年的手機合同，首付傭金按固定期限2年，費用按攤銷確認，其他傭金都一次計入成本中。

在履約的過程中將收入確認。在對每一項履約義務(wù)履行的過程中，將交易價款向各項單獨履約義務(wù)分攤，對通信服務(wù)的單獨售價和手機銷售的單獨售價確認之后，將明確的方法確定下來，明確單獨售價，并在規(guī)定的時期更新。對于交易價格需要分攤，使企業(yè)分攤到每一項履約義務(wù)，對于商品的交易價格和服務(wù)的交易價格明確區(qū)分，都可以將其由于向客戶轉(zhuǎn)讓有關(guān)商品而獲得對價金額，或者對服務(wù)確認對價金額[5]。根據(jù)新準則中所提出的具體要求，新標準和舊標準下手機套餐的變化是很明顯的：一是電信公司給代理商針對傭金業(yè)務(wù)結(jié)算；按照原標準規(guī)定，如果有傭金產(chǎn)生，就會被計入營銷成本當(dāng)中；按照新準則的內(nèi)容，合同期超過一年，手機合同中對首付傭金有所規(guī)定，通常固定為兩年，成本攤銷確認，其他傭金一次性計入成本中。第二，在收入方面，原準則首先將通信服務(wù)收入確認，剩余收入計入終端銷售收入當(dāng)中。新原則調(diào)整為終端參與分攤，部分減少通信業(yè)務(wù)收入，終端銷售收入相應(yīng)地增加[4]。

（二）新收入準則對會計人員技術(shù)能力的高要求

在新收入準則中會計處理方法有新的規(guī)定，其中關(guān)于多重交易安排合同的會計處理方法提出了一些新要求，使得電信行業(yè)的會計處理流程更加復(fù)雜。電信行業(yè)的運營中，每天都會產(chǎn)生大量的合同，如果按照新準則中的有關(guān)規(guī)定，需要準確快速地分攤合同交易金額，這對于財務(wù)人員而言難度是很大的，同時也對會計信息系統(tǒng)有更高的要求。如果依然采用原來的信息系統(tǒng)，已經(jīng)不能正常進行會計業(yè)務(wù)處理了，包括計量環(huán)節(jié)、審核環(huán)節(jié)都需要實施升級改造，才能使得業(yè)務(wù)處理需求得到滿足。會計人員就需要提高技術(shù)能力，按照新收入準則完善自己，需要自身有更高的職業(yè)素質(zhì)才能做好各項工作。

（三）新收入準則對信息披露的影響

在新收入準則中，改變了典型業(yè)務(wù)會計處理方法，這必然會對信息披露方式造成影響。如果部門之間沒有建立良好的溝通關(guān)系，依然按照以往的部門管理方式，信息披露就無法滿足要求，企業(yè)的經(jīng)營狀況也不能真實有效地反映出來。特別是合同中有包含多重交易安排，基于交易價格的分攤原則，都需要公司披露會計信息，而這需要部門之間針對信息有效溝通。

三、新收入準則背景下通信行業(yè)企業(yè)的應(yīng)對措施

（一）做好合同管理工作

其一，將財務(wù)會計制度與合同管理制度相互結(jié)合，加強企業(yè)經(jīng)營與財務(wù)的一體化。新收入標準五步模型的第一步是確定與客戶的合同。企業(yè)在簽訂合同時，應(yīng)嚴格遵守新收入標準中合同，同時還需要滿足的五個條件：其一，合同當(dāng)事人認可了合同并承諾認真履約；其二，合同明確了合同各方與轉(zhuǎn)讓貨物中可以享受的權(quán)利以及需要履行的義務(wù)；三是合同中明確了與轉(zhuǎn)讓貨物有關(guān)的付款條件；四是，合同為商業(yè)性質(zhì)；第五，企業(yè)由于向客戶轉(zhuǎn)讓貨物獲得的對價有可能被收回。同時，在合同執(zhí)行過程中要注意合同的連續(xù)性評價、合同的執(zhí)行以及變更情況。在新收入準則中，明確公司可以對與顧客簽訂和未完成的合同進行重新識別并加以區(qū)分，對不合理和不合格的部分及時與顧客協(xié)商修改。

（二）會計人員要提高自身的職業(yè)素質(zhì)

要更好地實施新收入準則，需要會計人員有較高的綜合素質(zhì)，其具備良好的實務(wù)業(yè)務(wù)能力。要加強會計人員的新收入準則學(xué)習(xí)培訓(xùn)工作，做好新會計準則與傳統(tǒng)會計業(yè)務(wù)方法的比較，能夠在短時間內(nèi)嚴格按照新會計準則展開工作[5]。會計人員要對會計工作充滿熱情，熱愛本職工作，恪守會計準則，不斷提高職業(yè)技術(shù)能力，不僅要提高會計理論水平，還要具備良好的會計實務(wù)能力，有職業(yè)判斷能力，溝通能力強，且具有敬業(yè)精神。同時，會計人員要積極參與到企業(yè)管理工作中，將其工作優(yōu)勢充分利用，積極協(xié)助和參與監(jiān)督，使得內(nèi)部管理得以改進，經(jīng)濟效益才能提高。

應(yīng)用新收入準則的時候，在開展業(yè)務(wù)的時候要發(fā)揮其指導(dǎo)作用，據(jù)此對企業(yè)業(yè)務(wù)的特點以及交易實質(zhì)能夠做到綜合權(quán)衡。會計人員要認識到，這些工作不能簡單依據(jù)合同期限判斷，還要考慮到融資成分是否資本化。會計人員在使用企業(yè)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的時候，要提高判斷能力和辨析能力，提高會計處理效率。將新收入準則嚴格執(zhí)行，使得該準則的實務(wù)應(yīng)用具有精準性。

（三）促進部門之間的合作以做好信息披露工作

企業(yè)信息披露按照新收入準則執(zhí)行是存在一定的難度的。為了做好這樣工作，將新收入準則落實，就需要部門之間通力合作，包括企業(yè)財務(wù)部門、業(yè)務(wù)部門和人力資源部門要相互合作，保證信息傳遞順暢，各部門對新準則實施中的職能綜合考慮，將新準則落實到位，對控制差距進行總結(jié)，將舊收入準則向新收入準則轉(zhuǎn)換的方案制定出來，并及時有效地調(diào)整[6]。部門之間在合作的過程中促進相互溝通、還可以相互監(jiān)督，避免信息披露的時候存在差錯，或者存在舞弊的問題，以在企業(yè)中有效實施新收入準則。需要注意的是，在實施準則的時候還要考慮到企業(yè)的實際需求，各部門之間做好溝通和交流工作，對于商業(yè)機密保護與信息充分披露之間所存在的關(guān)系處理好，提出最佳的解決方案。

四、結(jié)束語

通過上面的研究可以明確，新的收入準則使企業(yè)所得收入的會計核算越來越完善，對中國會計準則與國際準則接軌起到促進作用。這對企業(yè)提高會計水平、管理水平、會計人員綜合職業(yè)素質(zhì)等等都具有重要意義。貫徹和有效執(zhí)行新收入標準是非常必要的。