周伯宇 北京建工國(guó)通建設(shè)工程有限責(zé)任公司

引言

收入與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況密切相關(guān)，也是企業(yè)管理人員制定各種決策的主要依據(jù)，為了強(qiáng)化財(cái)務(wù)狀況可比性，增強(qiáng)企業(yè)業(yè)績(jī)，必須要建立健全一套完整統(tǒng)一的收入準(zhǔn)則。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，企業(yè)之間的交易變得越來越復(fù)雜，舊收入準(zhǔn)則的弊端不斷顯現(xiàn)，為了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，解決舊收入準(zhǔn)則應(yīng)用中出現(xiàn)的問題，我國(guó)著手新收入準(zhǔn)則的修訂。新收入準(zhǔn)則會(huì)影響很多行業(yè)如軟件行業(yè)、建筑行業(yè)以及房地產(chǎn)行業(yè)等。對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)來說，其銷售過程比較特殊，長(zhǎng)期以來在收入確認(rèn)方面存在著很大的爭(zhēng)議，直到現(xiàn)在都有很多不規(guī)范處理的情況，可見在房地產(chǎn)行業(yè)應(yīng)用新收入準(zhǔn)則必然會(huì)產(chǎn)生較為深遠(yuǎn)的影響。從實(shí)際情況來看，目前很多房地產(chǎn)企業(yè)習(xí)慣了以往收入確認(rèn)方法，對(duì)于新收入準(zhǔn)則的反應(yīng)不高，更不會(huì)研究新收入準(zhǔn)則應(yīng)用中可能出現(xiàn)的問題。對(duì)此，想要更好地在房地產(chǎn)行業(yè)中應(yīng)用新收入準(zhǔn)則，推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)健康發(fā)展，必須要深入探索新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)行業(yè)中的應(yīng)用。

一、新收入準(zhǔn)則與現(xiàn)行準(zhǔn)則的差異

（一）基于控制權(quán)轉(zhuǎn)移的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入

與舊收入準(zhǔn)則不同，新收入準(zhǔn)則把舊收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則歸入到同一個(gè)框架之中，建立了全新的收入確認(rèn)模式，更好地規(guī)范合同形成的收入。具體來說，企業(yè)需要在轉(zhuǎn)移商品的控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，展現(xiàn)了新收入準(zhǔn)則在原則上的變化，會(huì)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)產(chǎn)生巨大影響，探討新舊收入準(zhǔn)則兩者之間的差別能夠強(qiáng)化新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用。這其中改變收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是新舊收入準(zhǔn)則最本質(zhì)的差異[1]。舊收入準(zhǔn)則下，收入確認(rèn)的主要條件便是商品所有權(quán)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移，提供勞務(wù)的收入與建造合同的收入需要通過百分比方法來確認(rèn)，由于具體工作過程中，收入劃分邊界比較難以確定，報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移的時(shí)點(diǎn)更是很難準(zhǔn)確判斷，導(dǎo)致多個(gè)企業(yè)出現(xiàn)不一致處理的狀況，會(huì)計(jì)信息很難進(jìn)行比較。對(duì)此，新收入準(zhǔn)則摒棄了舊收入準(zhǔn)則為導(dǎo)向的理念，以合同為基礎(chǔ)建立了更加科學(xué)、明確統(tǒng)一的確認(rèn)體系。新收入準(zhǔn)則重新界定了合同，規(guī)范了合同概念，說明企業(yè)與客戶簽訂合同需要滿足的條件以及合同變更處理事項(xiàng)，明確企業(yè)識(shí)別合同約定義務(wù)的方法，確定義務(wù)是在某個(gè)時(shí)點(diǎn)履行還是在一段時(shí)間內(nèi)履行，如果企業(yè)向客戶提供的是能夠明確區(qū)分的商品，便可作為單項(xiàng)義務(wù)，否則可合并處理。與此同時(shí)，新收入準(zhǔn)則為判斷企業(yè)是否把商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移到客戶提供了指引，大大縮短了判斷的時(shí)間，提高判斷精確性。例如，企業(yè)把商品法定所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給客戶后或者客戶已經(jīng)實(shí)際擁有商品，就說明商品的實(shí)際控制權(quán)已經(jīng)發(fā)生了轉(zhuǎn)移[2]。

（二）基于交易價(jià)格計(jì)量收入

舊收入準(zhǔn)則以收入類型為基礎(chǔ)，通過不同的收入計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)來規(guī)范，對(duì)于那些與規(guī)定條件不相符的便不確認(rèn)，而新收入準(zhǔn)則進(jìn)行了統(tǒng)一，通過商品交易價(jià)格計(jì)量收入。交易價(jià)格指企業(yè)與客戶發(fā)生商品轉(zhuǎn)讓時(shí)預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額，這部分金額不包括代第三方收取的以及預(yù)計(jì)將退還的，新收入準(zhǔn)則能夠確保收入計(jì)量的適當(dāng)與準(zhǔn)確。值得注意的是，交易價(jià)格確認(rèn)過程中，可變對(duì)價(jià)的估計(jì)是完成判斷的難點(diǎn)，與企業(yè)管理人員的決策有關(guān)。與此同時(shí)，還要重點(diǎn)考慮合同中的融資部分等。

（三）明確特定交易的收入確認(rèn)與計(jì)量

與舊準(zhǔn)則不同，新收入準(zhǔn)則更改了銷售退回中收入確認(rèn)的方式，強(qiáng)調(diào)企業(yè)把退回商品賬面價(jià)值與退回過程所需的成本規(guī)劃成一項(xiàng)資產(chǎn)，對(duì)質(zhì)量保證銷售或者帶有選擇權(quán)購(gòu)買的銷售等事項(xiàng)提供了更加針對(duì)性的引導(dǎo)，防止出現(xiàn)模棱兩可或者無(wú)依據(jù)可查等情況的出現(xiàn)，為收入確認(rèn)提供了強(qiáng)有力的支持。

（四）細(xì)化收入的列報(bào)與披露

傳統(tǒng)收入準(zhǔn)則下，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中展示的信息充分性不足，與企業(yè)其他項(xiàng)目的關(guān)系也不多。從房地產(chǎn)行業(yè)來說，由于建設(shè)周期相對(duì)較長(zhǎng)，工程驗(yàn)收合格后或者房子交付完成后立即確認(rèn)收入會(huì)有會(huì)計(jì)信息滯后等問題，當(dāng)前很多大型公司只會(huì)把確認(rèn)收入的價(jià)格和標(biāo)準(zhǔn)展示在財(cái)務(wù)報(bào)告中，財(cái)務(wù)報(bào)告使用者不能清晰地認(rèn)識(shí)企業(yè)所建設(shè)的項(xiàng)目，這也會(huì)給整體決策帶來不好的影響[3]。而在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)履行義務(wù)中超過客戶所付款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債中定義合同資產(chǎn)，反之就是合同負(fù)債，企業(yè)擁有向客戶收取對(duì)價(jià)的權(quán)利需要用單項(xiàng)來表示。與此同時(shí)，新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)把合同資產(chǎn)、應(yīng)收款項(xiàng)等信息披露出來，以此來提升會(huì)計(jì)信息的透明化。

二、房地產(chǎn)企業(yè)在應(yīng)用新收入準(zhǔn)則時(shí)遇到的困境分析

（一）收入合同識(shí)別困境

對(duì)新收入準(zhǔn)則來說，其首要步驟就是準(zhǔn)確識(shí)別企業(yè)與客戶之間的合同，房地產(chǎn)企業(yè)中完工合同的數(shù)量以及金額都是非常巨大的，在新收入準(zhǔn)則下，未完工合同如何處理成為需要重點(diǎn)考慮的問題，更需要通過合同中的條款以及相關(guān)法律依據(jù)來完成判斷。值得注意的是，由于合同是由企業(yè)法務(wù)部制定，財(cái)務(wù)人員只關(guān)心本職工作，法律意識(shí)相對(duì)淡薄，對(duì)于法律信息的了解不全面，無(wú)疑會(huì)給合同的處理增添困難。同時(shí)有的房地產(chǎn)企業(yè)缺乏處理準(zhǔn)則變化的人才，法務(wù)工作人員沒有投入精力應(yīng)對(duì)收入準(zhǔn)則的變化，直接影響新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)行業(yè)的應(yīng)用。眾所周知，合同是新收入準(zhǔn)則進(jìn)行收入確認(rèn)的主要依據(jù)，所以合同的變化必然會(huì)引起收入確認(rèn)的變化，這時(shí)就需要判斷合同屬于新合同還是追加合同。合同變更增加了能夠明確分別的義務(wù)，而且新增義務(wù)單獨(dú)售價(jià)也能被反映出來，還有一部分是原合同已經(jīng)履行完畢，轉(zhuǎn)讓的服務(wù)或者商品與未轉(zhuǎn)讓的服務(wù)與商品能夠明確區(qū)分，這種情況下是否形成新的合同，或者按原合同繼續(xù)處理，需要相關(guān)人員根據(jù)原來合同條款判斷和區(qū)分?？梢话闱闆r下，企業(yè)財(cái)務(wù)人員并不了解合同簽訂的背景，很難在短時(shí)間內(nèi)做出科學(xué)決斷，如果財(cái)務(wù)人員承擔(dān)所有工作，會(huì)帶來巨大的工作壓力，降低工作的準(zhǔn)確性和工作效率。

（二）履約義務(wù)識(shí)別與區(qū)別困境

新收入準(zhǔn)則第二步就是對(duì)合同中的義務(wù)進(jìn)行準(zhǔn)確識(shí)別和拆分。這是新收入準(zhǔn)則應(yīng)用的重要基礎(chǔ)，也是十分復(fù)雜的工作，想要準(zhǔn)確完成這一任務(wù)，財(cái)務(wù)人員必須要具備足夠的工作經(jīng)驗(yàn)，并從自身經(jīng)驗(yàn)出發(fā)完成判斷，不同的工作人員會(huì)作出不一樣的判斷，所以經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息混亂的現(xiàn)象，大大增加會(huì)計(jì)工作的難度。新收入準(zhǔn)則的計(jì)量單元就是履約義務(wù)，如某個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)提供的履約義務(wù)有毛坯房、地下車位、配套設(shè)施和精裝修房等，與某客戶簽合同時(shí)，銷售了一套精裝修的商品房和一個(gè)停車位，在舊收入準(zhǔn)則下，精裝修與商品房不需要拆分計(jì)算收入，而在新收入準(zhǔn)則下，把兩者看作單項(xiàng)履約義務(wù)還是拆分成兩項(xiàng)履約義務(wù)，需要財(cái)務(wù)人員對(duì)合同條款進(jìn)行重新評(píng)估，判斷兩者是否可以區(qū)分。因此，財(cái)務(wù)人員對(duì)履約義務(wù)進(jìn)行識(shí)別的時(shí)候，需要與銷售部進(jìn)行溝通，銷售部與工程管理部門溝通，把消息反饋給財(cái)務(wù)部門，溝通過程中可能出現(xiàn)消息失真情況，無(wú)疑會(huì)增加財(cái)務(wù)人員拆分履約義務(wù)的困難。同時(shí)，因?yàn)槁募s合同是銷售部與客戶協(xié)商簽訂的，每個(gè)客戶都有不同的購(gòu)買需求，所以合同中涉及的義務(wù)也不一樣，存在多種多樣的組合形式，如果客戶從不同的義務(wù)中單獨(dú)獲益，必須要進(jìn)行區(qū)分，劃分成不同的履約義務(wù)。

（三）交易價(jià)格確認(rèn)困境

確定交易價(jià)格是新收入準(zhǔn)則的第三步，這一步還是需要會(huì)計(jì)工作人員完成，一定程度上增加了會(huì)計(jì)工作的不確定性。眾所周知，銷售部確定合同的價(jià)格，但在交易價(jià)格確認(rèn)過程中，企業(yè)不但要考慮合同本身價(jià)格，還要考慮其他因素，尤其是重大融資，有些財(cái)務(wù)工作人員不能準(zhǔn)確讀出各種信息，計(jì)算過程相對(duì)復(fù)雜，會(huì)因?yàn)槔斫馄顚?dǎo)致出現(xiàn)差錯(cuò)，增大工作量。同時(shí)，還會(huì)因?yàn)榭蛻舾犊钅芰υ黾邮召~風(fēng)險(xiǎn)的問題，這個(gè)時(shí)候合同中會(huì)出現(xiàn)可變對(duì)價(jià)。新收入規(guī)則下，如果存在可變對(duì)價(jià)，房地產(chǎn)企業(yè)需要從期望值出發(fā)，確定可變對(duì)價(jià)的最佳估量值。而在舊收入準(zhǔn)則下，當(dāng)客戶付款能力出現(xiàn)問題時(shí)，可變對(duì)價(jià)是不被考慮在內(nèi)的，只把壞賬計(jì)入，當(dāng)應(yīng)收賬款收回時(shí)再按發(fā)票的具體金額入賬。這種狀況下，財(cái)務(wù)人員沒能評(píng)估用戶付款的可能性，更是缺乏可變對(duì)價(jià)相關(guān)經(jīng)驗(yàn)，確定最佳估計(jì)值和發(fā)票金額時(shí)會(huì)面臨問題，形成巨大考驗(yàn)。

（四）收入確認(rèn)困境

收入確認(rèn)是新收入準(zhǔn)則的第五步，這個(gè)過程中，判斷收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)是實(shí)施新收入準(zhǔn)則的難題，縱觀新收入準(zhǔn)則，其提供了兩種主體履行義務(wù)的方式，財(cái)務(wù)人員需要從合同條款和自身的經(jīng)驗(yàn)出發(fā)，自己判斷實(shí)行哪種履約方式，有很強(qiáng)的主觀性。財(cái)務(wù)人員在判斷履約義務(wù)是否在一段時(shí)間內(nèi)履行時(shí)會(huì)出現(xiàn)困難，企業(yè)可以采取一段時(shí)間確認(rèn)收入的方法，根據(jù)銷售條款約定以及當(dāng)?shù)胤蛇M(jìn)行解釋，這些都需要財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷作為支撐?？善髽I(yè)法務(wù)部制定銷售合同條款，對(duì)條款的適用性來說，也只有法務(wù)部門比較熟悉，財(cái)務(wù)人員由于缺乏法律知識(shí)，無(wú)法做出準(zhǔn)確判斷，影響新收入準(zhǔn)則的使用。同時(shí)，在房地產(chǎn)企業(yè)中，還會(huì)出現(xiàn)工程管理部與財(cái)務(wù)部鼓勵(lì)履約進(jìn)度方法不一樣的狀況，在舊收入準(zhǔn)則下，企業(yè)工程管理部會(huì)按著百分比的方法估算進(jìn)度，與財(cái)務(wù)部門使用的履約進(jìn)度估算方法不同，缺乏有效的溝通，導(dǎo)致收入確認(rèn)的金額出現(xiàn)偏差。

三、房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)用新收入準(zhǔn)則的改進(jìn)策略

（一）收入合同識(shí)別困境改進(jìn)策略

新收入準(zhǔn)則注重合同為基礎(chǔ)，通過分析能夠看出房地產(chǎn)企業(yè)合同變更會(huì)增加合同識(shí)別難度，所以想要解決這一問題需要加強(qiáng)法務(wù)部門、銷售部以及財(cái)務(wù)部的合作。具體來說，識(shí)別合同時(shí)，企業(yè)需要專門成立合同制定小組，共同探討制定合同的標(biāo)準(zhǔn)，仔細(xì)評(píng)估合同條款，找出容易受到影響的合同，分析未完成合同在新收入準(zhǔn)則下的處理策略。企業(yè)法務(wù)部門要加強(qiáng)對(duì)合同的審核，看其是否具有法律效力，銷售部要明確合同中的義務(wù)和權(quán)利，確定為客戶提供的服務(wù)內(nèi)容，找出補(bǔ)充協(xié)議的內(nèi)容，方便識(shí)別合同條款。同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)需要從實(shí)際情況出發(fā)，注重法務(wù)部門建設(shè)，增加法務(wù)部門工作人員數(shù)量，優(yōu)化組織架構(gòu)，培養(yǎng)專項(xiàng)人才。法務(wù)部門需要總結(jié)企業(yè)用到的各類合同，判斷合同之間能夠區(qū)分，形成規(guī)定，制定完整統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，然后提供給財(cái)務(wù)部門使用，強(qiáng)化合同識(shí)別操作。

（二）履約義務(wù)識(shí)別困境改進(jìn)策略

在舊收入準(zhǔn)則下，房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員確認(rèn)收入的時(shí)候不必考慮履約義務(wù)，缺乏識(shí)別履約義務(wù)的經(jīng)驗(yàn)，所以經(jīng)常會(huì)求助銷售部和工程管理部。所以，企業(yè)銷售部在簽訂合同后，需要在把合同信息提交給財(cái)務(wù)部之前，及時(shí)與工程管理部門聯(lián)系，明確合同中存在的履約義務(wù)，然后銷售部要從具體的合同出發(fā)，把存在的履約義務(wù)數(shù)量等有用數(shù)據(jù)提供給財(cái)務(wù)人員，以此來簡(jiǎn)化識(shí)別履約義務(wù)的流程。通過這種方法，既可以提高信息傳遞的準(zhǔn)確性，同時(shí)也能減輕財(cái)務(wù)工作人員的負(fù)擔(dān)。

（三）交易價(jià)格確認(rèn)困境改進(jìn)策略

有些房地產(chǎn)企業(yè)中財(cái)務(wù)人員是根據(jù)銷售人員提供的合同數(shù)據(jù)判斷和提取信息的，這個(gè)過程中，如果銷售員掌握一些財(cái)務(wù)相關(guān)的知識(shí)，把信息傳遞給財(cái)務(wù)人員前，就可以對(duì)合同信息進(jìn)行簡(jiǎn)單的預(yù)處理；同樣地，如果財(cái)務(wù)人員掌握基本的業(yè)務(wù)流程，也能更好地分析銷售人員提供的各項(xiàng)數(shù)據(jù)，更加準(zhǔn)確的判定合同交易價(jià)。對(duì)此，企業(yè)可以在財(cái)務(wù)部門和銷售部門選擇幾名優(yōu)秀的人才，要求其到對(duì)方部門學(xué)習(xí)基本的業(yè)務(wù)知識(shí)，把其培養(yǎng)成業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)雙通的人才，更好地處理數(shù)據(jù)信息，實(shí)現(xiàn)工作效率的最大化。與此同時(shí)，這些人才也可以在本部門中發(fā)揮指導(dǎo)作用，為其他人員提供盡可能多的幫助。此外，企業(yè)還需認(rèn)真分析客戶的付款能力，確定確認(rèn)交易價(jià)格的方法。具體來說，銷售部門在簽訂合同之前，要仔細(xì)評(píng)估客戶的付款能力與信用等級(jí)，把客戶報(bào)告提供給財(cái)務(wù)部門，對(duì)于付款能力不足的客戶來說，要免除賒銷的機(jī)會(huì)，銷售協(xié)議完成后，銷售部門更要持續(xù)評(píng)估客戶付款能力，判斷款項(xiàng)可收回金額及概率，關(guān)注合同是否存在可變對(duì)價(jià)的情況，此外還要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)，使其掌握可變對(duì)價(jià)估計(jì)值的準(zhǔn)確方法。

（四）收入確認(rèn)困境改進(jìn)策略

企業(yè)法務(wù)部門要充分發(fā)揮自身的能力，從合同和當(dāng)?shù)胤沙霭l(fā)，主動(dòng)承擔(dān)判斷合同中企業(yè)是否有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)這一責(zé)任，把信息及時(shí)反饋給財(cái)務(wù)部門，注重和財(cái)務(wù)部門的溝通和交流。財(cái)務(wù)部門收到履約義務(wù)履行情況報(bào)告后，判斷確認(rèn)收入的方法。兩部門各司其職，共同解決新收入準(zhǔn)則下履約義務(wù)履行情況判斷問題和收入確認(rèn)方式判斷問題，充分發(fā)揮資源優(yōu)勢(shì)，減輕財(cái)務(wù)部門工作壓力。與此同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)工程管理部門更要積極學(xué)習(xí)新收入準(zhǔn)則，更新估計(jì)履約進(jìn)度的方法，應(yīng)用投入法完成任務(wù)，向財(cái)務(wù)部門靠攏，尤其是在成本計(jì)量方面，更要做到準(zhǔn)確，在項(xiàng)目建設(shè)初期就要準(zhǔn)確估算成本，不斷提高預(yù)算的精確性，制定目標(biāo)成本標(biāo)準(zhǔn)方法，不斷提升成本估算的準(zhǔn)確性。通過這些措施，能夠促進(jìn)新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)行業(yè)的準(zhǔn)確應(yīng)用。

結(jié)語(yǔ)

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展，交易事項(xiàng)的日趨復(fù)雜，舊收入準(zhǔn)則已經(jīng)不能滿足房地產(chǎn)行業(yè)的實(shí)際需要，舊收入準(zhǔn)則的修訂成為必然，這也是順應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)的必然選擇。本文主要探索了新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)行業(yè)中的應(yīng)用，分析了新舊收入準(zhǔn)則的區(qū)別，通過研究新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)行業(yè)中應(yīng)用問題，探討了解決問題的具體策略。企業(yè)要加強(qiáng)法務(wù)部與財(cái)務(wù)部、銷售部與工程部之間的合作，優(yōu)化法務(wù)部門，明確合同義務(wù)，培養(yǎng)業(yè)財(cái)融合人才以及判斷用戶付款能力等，為新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)行業(yè)中的順利應(yīng)用提供啟示。