于芳芳

(國(guó)家稅務(wù)總局稅務(wù)干部學(xué)院，江蘇 揚(yáng)州 225007)

企業(yè)所得稅匯算清繳中，納稅申報(bào)表的申報(bào)要兼顧應(yīng)納稅額的計(jì)算和業(yè)務(wù)之間的邏輯關(guān)系。為了落實(shí)新政策、降低填報(bào)難度，減少申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，國(guó)家稅務(wù)總局每年都對(duì)申報(bào)表進(jìn)行修訂。2021年12月國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅年度匯算清繳有關(guān)事項(xiàng)的公告》(稅務(wù)總局公告2021年第34號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)2021年第34號(hào)公告)，公告中企業(yè)疊加享受所得稅優(yōu)惠的申報(bào)是今年申報(bào)表修訂的一個(gè)亮點(diǎn)，對(duì)涉及多項(xiàng)優(yōu)惠政策的復(fù)雜業(yè)務(wù)申報(bào)進(jìn)行了簡(jiǎn)化處理，修訂后的方法讓申報(bào)結(jié)果更加精準(zhǔn)反映相關(guān)政策，同時(shí)大大減少了申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，充分體現(xiàn)落實(shí)深化稅收征管改革“精確執(zhí)法、精細(xì)服務(wù)、精準(zhǔn)監(jiān)管”的新要求。本文以高新技術(shù)企業(yè)和小型微利企業(yè)為例，分析申報(bào)方法變化對(duì)這兩類(lèi)企業(yè)2021年度企業(yè)所得稅匯算清繳的積極影響。

一、疊加享受稅收優(yōu)惠政策與納稅申報(bào)新方法解析

(一)疊加享受稅收優(yōu)惠政策綜述

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕69號(hào))規(guī)定，企業(yè)享受企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類(lèi)的稅收優(yōu)惠，不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變稅收優(yōu)惠情形。

1.減低稅率優(yōu)惠的規(guī)定。減低稅率是指企業(yè)可以適用25%的法定稅率之外的優(yōu)惠稅率，減低的優(yōu)惠稅率包括15%和20%兩種。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十八條規(guī)定，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅；國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。此外設(shè)在西部地區(qū)的鼓勵(lì)類(lèi)企業(yè)、符合條件的從事污染防治的第三方企業(yè)、技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)、設(shè)在橫琴新區(qū)、平潭綜合實(shí)驗(yàn)區(qū)和前海深港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)的鼓勵(lì)類(lèi)產(chǎn)業(yè)企業(yè)、注冊(cè)在海南自由貿(mào)易港并實(shí)質(zhì)性運(yùn)營(yíng)的鼓勵(lì)類(lèi)產(chǎn)業(yè)企業(yè)、中國(guó)(上海)自貿(mào)試驗(yàn)區(qū)臨港新片區(qū)重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)企業(yè)等，符合稅法規(guī)定條件的也可以適用15%的優(yōu)惠稅率。

2.定期減免稅優(yōu)惠的規(guī)定。定期減免稅優(yōu)惠包括的內(nèi)容多，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》)第八十六條、第八十七條、第八十八條和第九十條分別規(guī)定可減半征收企業(yè)所得稅的所得。(1)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十六條規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目，包括蔬菜、谷物、薯類(lèi)、油料、豆類(lèi)、棉花、麻類(lèi)、糖料、水果、堅(jiān)果的種植，農(nóng)作物新品種的選育，中藥材的種植，林木的培育和種植，牲畜、家禽的飼養(yǎng)，林產(chǎn)品的采集，灌溉，農(nóng)產(chǎn)品初加工，獸醫(yī)，農(nóng)技推廣，農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目，遠(yuǎn)洋捕撈，取得的所得可以免征企業(yè)所得稅。企業(yè)從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植，海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖取得的所得可以減半征收企業(yè)所得稅。(2)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十七條規(guī)定，國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，是指《公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、城市公共交通、電力、水利等項(xiàng)目。企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。(3)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十八條規(guī)定，符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開(kāi)發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等。企業(yè)從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。(4)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十條規(guī)定，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，是指一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過(guò)500萬(wàn)元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過(guò)500萬(wàn)元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。

3.企業(yè)適用稅率及減半征稅的界定?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確企業(yè)所得稅過(guò)渡期優(yōu)惠政策執(zhí)行口徑問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函〔2010〕157號(hào))明確了居民企業(yè)選擇適用稅率及減半征稅的具體界定問(wèn)題。(1)居民企業(yè)被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，同時(shí)又處于《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策的通知》(國(guó)發(fā)〔2007〕39號(hào))第一條第三款規(guī)定享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠過(guò)渡期的，該居民企業(yè)的所得稅適用稅率可以選擇依照過(guò)渡期適用稅率并適用減半征稅至期滿，或者選擇適用高新技術(shù)企業(yè)的15%稅率，但不能享受15%稅率的減半征稅。(2)居民企業(yè)被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，同時(shí)又符合軟件生產(chǎn)企業(yè)和集成電路生產(chǎn)企業(yè)定期減半征收企業(yè)所得稅優(yōu)惠條件的，該居民企業(yè)的所得稅適用稅率可以選擇適用高新技術(shù)企業(yè)的15%稅率，也可以選擇依照25%的法定稅率減半征稅，但不能享受15%稅率的減半征稅。(3)居民企業(yè)取得《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十六條、第八十七條、第八十八條和第九十條規(guī)定可減半征收企業(yè)所得稅的所得，是指居民企業(yè)應(yīng)就該部分所得單獨(dú)核算并依照25%的法定稅率減半繳納企業(yè)所得稅。除執(zhí)行《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過(guò)渡優(yōu)惠政策的通知》(國(guó)發(fā)〔2007〕39號(hào))規(guī)定的過(guò)渡優(yōu)惠政策及西部大開(kāi)發(fā)優(yōu)惠政策的企業(yè)，在定期減免稅的減半期內(nèi)，可以按照企業(yè)適用稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額減半征稅。企業(yè)從事農(nóng)林牧漁業(yè)項(xiàng)目、國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目、符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目、符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、集成電路生產(chǎn)項(xiàng)目等，同時(shí)又享受小型微利企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)、技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)、集成電路線生產(chǎn)企業(yè)、重點(diǎn)軟件企業(yè)和重點(diǎn)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)等優(yōu)惠稅率政策，都可能涉及疊加享受情況。

(二)疊加優(yōu)惠納稅調(diào)整的申報(bào)

根據(jù)2021年第34號(hào)公告規(guī)定，享受減半征收優(yōu)惠的企業(yè)，實(shí)現(xiàn)的所得額應(yīng)按25%的法定稅率減半征收，同時(shí)享受小型微利企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)、技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)、集成電路線生產(chǎn)企業(yè)、重點(diǎn)軟件企業(yè)和重點(diǎn)集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)等優(yōu)惠稅率政策，需要在納稅申報(bào)時(shí)，對(duì)于按優(yōu)惠稅率減半疊加享受減免稅優(yōu)惠部分進(jìn)行調(diào)整。疊加享受減免稅優(yōu)惠金額的計(jì)算公式如下：A=需要進(jìn)行疊加調(diào)整的減免所得稅優(yōu)惠金額；B=A×[(減半項(xiàng)目所得×50%)÷(納稅調(diào)整后所得-所得減免)]；疊加享受減免稅優(yōu)惠金額=A和B的孰小值。其中，需要進(jìn)行疊加調(diào)整的減免所得稅優(yōu)惠金額為《減免所得稅優(yōu)惠明細(xì)表》(A107040)中第1行到第28行的優(yōu)惠金額，不包括免稅行次和第21行。準(zhǔn)確理解公式原理，首先應(yīng)明確該項(xiàng)業(yè)務(wù)的稅收政策和納稅申報(bào)采取的是兩種不同的邏輯思路。例1：甲公司是注冊(cè)于南京市從事污染防治的第三方企業(yè)，符合稅法規(guī)定的各項(xiàng)條件，可以享受15%的優(yōu)惠稅率。2021年度納稅調(diào)整后所得1200萬(wàn)元，其中符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得900萬(wàn)元，不考慮其他因素情況下，分析2021年度甲公司企業(yè)所得稅納稅申報(bào)情況。(1)根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十條規(guī)定，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，是指一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過(guò)500萬(wàn)元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過(guò)500萬(wàn)元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。甲公司技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得中500萬(wàn)元屬于免稅所得，400萬(wàn)元屬于減半征收所得，應(yīng)按照25%的稅率計(jì)算所得稅。除技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得之外的其所得應(yīng)按照15%的優(yōu)惠稅率計(jì)算所得稅。甲公司2021年度應(yīng)交企業(yè)所得稅=(1200-900)×15%+400×50%×25%=45+50=95(萬(wàn)元)。按照政策規(guī)定，甲公司減免稅優(yōu)惠和稅率優(yōu)惠應(yīng)該分別計(jì)算，將計(jì)算結(jié)果相加得到應(yīng)納所得稅額。本例中甲公司稅率優(yōu)惠部分應(yīng)納稅額為45萬(wàn)元，減免所得部分應(yīng)納稅額為50萬(wàn)元，合計(jì)應(yīng)納所得稅額為95萬(wàn)元。(2)根據(jù)《企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表》(A100000)(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“表A100000”)的結(jié)構(gòu)和填報(bào)說(shuō)明，申報(bào)順序和方法如下：①計(jì)算出納稅調(diào)整后所得1200萬(wàn)元(填入表A100000第19行)；②減去減免稅所得700萬(wàn)元(500+400×50%)(填入表A100000第20行)；③按照法定稅率計(jì)算應(yīng)納稅額125萬(wàn)元(500×25%)(填入表A100000第24行)；④減去可以享受的優(yōu)惠金額30萬(wàn)元(填入表A100000第25行)，疊加享受的優(yōu)惠金額20萬(wàn)元在表A107040第29行單獨(dú)反映；⑤應(yīng)納稅額95萬(wàn)元(填入表A100000第27行)。其中，第④步的計(jì)算過(guò)程如下：A=需要進(jìn)行疊加調(diào)整的減免所得稅優(yōu)惠金額=500×(25%-15%)=50(萬(wàn)元)；B=50×[(400×50%)÷(1200-700)]=20(萬(wàn)元)；疊加享受減免稅優(yōu)惠金額為A和B的孰小值，即20萬(wàn)元，實(shí)際可以享受的優(yōu)惠金額=50-20=30(萬(wàn)元)。

通過(guò)分析可知，公司在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，所得額減免事項(xiàng)的申報(bào)在表A100000的第20行，稅率優(yōu)惠事項(xiàng)的申報(bào)在表A100000的第25行，根據(jù)申報(bào)表內(nèi)部不同行次之間的邏輯關(guān)系，在申報(bào)過(guò)程中無(wú)法直接體現(xiàn)應(yīng)納稅額的計(jì)算過(guò)程，不能將減半征收部分應(yīng)納稅額單獨(dú)申報(bào)。所以申報(bào)表采用的是“扣除法”申報(bào)，即先按照應(yīng)納稅所得額總額和法定稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，再通過(guò)第25行，將法定稅率和優(yōu)惠稅率的差額，即因按照優(yōu)惠稅率計(jì)算少交的稅款從全部應(yīng)納稅額中減除。由于減半征收部分在第20行中已經(jīng)減除，導(dǎo)致減半征收部分也按照優(yōu)惠稅率計(jì)算了所得稅，與政策不符，需要將疊加享受的稅收優(yōu)惠進(jìn)行調(diào)整。

以前年度的納稅申報(bào)也有關(guān)于疊加享受優(yōu)惠的調(diào)整方法(簡(jiǎn)稱(chēng)“原方法”)，計(jì)算公式為：疊加享受優(yōu)惠的調(diào)整金額=減半項(xiàng)目所得額×50%×(25%-優(yōu)惠稅率)。原方法也對(duì)疊加享受減免稅優(yōu)惠部分進(jìn)行了調(diào)整，但是只考慮了該項(xiàng)政策本身的要求，該項(xiàng)稅收優(yōu)惠與其他業(yè)務(wù)之間的聯(lián)系沒(méi)有兼顧。修訂后的方法一方面能夠讓企業(yè)在納稅申報(bào)時(shí)準(zhǔn)確反映政策要求，減少申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，另一方面可以方便稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行監(jiān)管，通過(guò)申報(bào)表的勾稽關(guān)系發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。

二、高新技術(shù)企業(yè)疊加享受稅收優(yōu)惠申報(bào)方法調(diào)整的利好分析

高新技術(shù)企業(yè)按照新方法進(jìn)行申報(bào)，會(huì)產(chǎn)生與原方法不一樣的申報(bào)結(jié)果，該結(jié)果更加準(zhǔn)確反映政策要求。因?yàn)樾路椒▽p半征收項(xiàng)目對(duì)彌補(bǔ)虧損或投資額抵減應(yīng)納稅所得額優(yōu)惠的影響進(jìn)行了綜合考慮，高新技術(shù)企業(yè)因此會(huì)少交所得稅。例2：乙公司是上海市的一家高新技術(shù)企業(yè)，2021年度納稅調(diào)整后所得5000萬(wàn)元，其中：符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得2000萬(wàn)元，以前年度有符合條件尚未彌補(bǔ)的虧損600萬(wàn)元，在不考慮其他因素的情況下，分析2021年度乙公司企業(yè)所得稅的納稅申報(bào)情況。(1)乙公司納稅調(diào)整后所得額為5000萬(wàn)元，減除減免稅所得1250萬(wàn)元(500+750)和彌補(bǔ)的虧損600萬(wàn)元后，應(yīng)納稅所得額為3150萬(wàn)元；(2)按法定稅率計(jì)算應(yīng)納稅額為787.5萬(wàn)元(3150×25%)；(3)調(diào)整疊加享受優(yōu)惠部分：A=需要進(jìn)行疊加調(diào)整的減免所得稅優(yōu)惠金額=3150×(25%-15%)=315(萬(wàn)元)；B=315×[(1500×50%)÷(5000-1250)]=63(萬(wàn)元)；疊加享受減免稅優(yōu)惠金額為63萬(wàn)元。(4)乙公司應(yīng)納稅額=787.5-(315-63)=535.5(萬(wàn)元)。如果按照原方法申報(bào)：乙公司減除的疊加享受優(yōu)惠金額=1500×50%×(25%-15%)=75(萬(wàn)元)。乙公司應(yīng)納稅額=787.5-(315-75)=547.5(萬(wàn)元)

新申報(bào)方法與原方法計(jì)算結(jié)果比較，公司少交企業(yè)所得稅12萬(wàn)元(547.5-535.5)，這個(gè)差額是因?yàn)樾路椒紤]了減半項(xiàng)目所得對(duì)虧損彌補(bǔ)的影響。根據(jù)政策規(guī)定，減半征稅項(xiàng)目所得和其他所得在彌補(bǔ)虧損時(shí)不需要進(jìn)行區(qū)分，原方法在進(jìn)行疊加享受優(yōu)惠調(diào)整時(shí)，直接按照全部減半征稅項(xiàng)目計(jì)算疊加享受優(yōu)惠金額，沒(méi)有考慮這部分也參與了虧損的彌補(bǔ)。新方法考慮了這種因素，使疊加享受稅收優(yōu)惠的計(jì)算更加精準(zhǔn)體現(xiàn)政策要求，維護(hù)了高新技術(shù)企業(yè)的稅收利益。

三、小型微利企業(yè)疊加享受稅收優(yōu)惠申報(bào)方法調(diào)整應(yīng)注意的問(wèn)題

根據(jù)《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)和個(gè)體工商戶所得稅優(yōu)惠政策的公告》(財(cái)政部、稅務(wù)總局公告2021年第12號(hào))的規(guī)定，對(duì)小型微利企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過(guò)100萬(wàn)元的部分，減按12.5%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅；對(duì)年應(yīng)納稅所得額超過(guò)100萬(wàn)元但不超過(guò)300萬(wàn)元的部分，減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。如果企業(yè)符合小型微利企業(yè)的判斷條件，在計(jì)算疊加享受優(yōu)惠業(yè)務(wù)中應(yīng)關(guān)注以下問(wèn)題。

(一)小型微利企業(yè)減免稅所得優(yōu)惠的選擇

例3：丙公司是從事園林種植的居民企業(yè)，2021年度的資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)符合小型微利企業(yè)條件，納稅調(diào)整后所得500萬(wàn)元，其中符合所得減半征收條件的花卉養(yǎng)殖項(xiàng)目所得150萬(wàn)元，符合所得免稅條件的林木種植項(xiàng)目所得300萬(wàn)元。丙公司以前年度結(jié)轉(zhuǎn)待彌補(bǔ)虧損20萬(wàn)元，不享受其他減免所得稅額的優(yōu)惠政策。丙公司可以享受項(xiàng)目所得減半優(yōu)惠政策和小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。兩種優(yōu)惠政策是否都選擇享受，丙公司可以有兩種選擇。(1)同時(shí)選擇享受減半優(yōu)惠和小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策：丙公司應(yīng)納稅所得額=500-150×50%-300-20=105(萬(wàn)元)，計(jì)算疊加享受優(yōu)惠金額：A=100×(25%-2.5%)+5×(25%-10%)=23.25(萬(wàn)元)，B=23.25×[(150×50%)÷(500-375)]=13.95(萬(wàn)元)，A>B，所以疊加享受優(yōu)惠金額為13.95萬(wàn)元。丙公司應(yīng)納稅額=105×25%-(23.25-13.95)=16.95(萬(wàn)元)。(2)選擇不享受減半優(yōu)惠，只享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策：丙公司應(yīng)納稅所得額=500-300-20=180(萬(wàn)元)，丙公司應(yīng)納稅額=100×2.5%+80×10%=10.5(萬(wàn)元)。

比較兩種計(jì)算結(jié)果，可以發(fā)現(xiàn)丙公司選擇只享受小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠這一項(xiàng)優(yōu)惠政策時(shí)，實(shí)際應(yīng)繳納的所得稅款更少。這是因?yàn)闇p半征稅項(xiàng)目所得適用的稅率是法定稅率25%，而小型微利企業(yè)應(yīng)納稅稅額的計(jì)算，是按2.5%(100萬(wàn)元以內(nèi)的部分)和10%(超過(guò)100萬(wàn)元的部分)計(jì)算稅額。所以小型微利企業(yè)在選擇稅收優(yōu)惠時(shí)不是多多益善，如果在不減去減半征稅項(xiàng)目所得優(yōu)惠時(shí)，應(yīng)納稅所得額低于300萬(wàn)元，則不享受減半所得優(yōu)惠政策對(duì)企業(yè)更有利。

(二)小型微利企業(yè)減免稅所得項(xiàng)目申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的防范

例4：丁公司是從事園林種植的居民企業(yè)，2021年度的資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)符合小型微利企業(yè)條件，納稅調(diào)整后所得1000萬(wàn)元，其中符合所得減半征收條件的花卉養(yǎng)殖項(xiàng)目所得800萬(wàn)元，符合所得免稅條件的林木種植項(xiàng)目所得100萬(wàn)元。丁公司以前年度結(jié)轉(zhuǎn)待彌補(bǔ)虧損260萬(wàn)元，不享受其他減免所得稅額的優(yōu)惠政策。丁公司選擇享受項(xiàng)目所得減半優(yōu)惠政策，再享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，計(jì)算結(jié)果如下：應(yīng)納稅所得額=1000-800×50%-100-260=240(萬(wàn)元)，應(yīng)納稅額=100×25%×50%×20%+140×50%×20%=16.5(萬(wàn)元)。丁公司計(jì)算的應(yīng)納稅額為16.5萬(wàn)元的結(jié)果初看是正確的，符合小型微利企業(yè)最新的減稅政策要求，但是丁公司除了享受小型微利企業(yè)稅率優(yōu)惠之外，還有減半征稅的項(xiàng)目所得優(yōu)惠，而上面的計(jì)算過(guò)程未考慮兩種優(yōu)惠中存在的疊加享受調(diào)整問(wèn)題，所以計(jì)算結(jié)果是錯(cuò)誤的。按照申報(bào)要求應(yīng)對(duì)疊加享受優(yōu)惠部分進(jìn)行調(diào)整：A=100×(25%-2.5%)+140×(25%-10%)=43.5(萬(wàn)元)，B=43.5×[(800×50%)÷(1000-500)]=34.8(萬(wàn)元)，A>B，所以疊加享受優(yōu)惠金額為34.8萬(wàn)元。丁公司應(yīng)納稅額=240×25%-(43.5-34.8)=51.3(萬(wàn)元)。

小型微利企業(yè)在匯繳時(shí)，注意不要忘記疊加享受優(yōu)惠的調(diào)整，如果小型微利企業(yè)在表A107020減半征稅項(xiàng)目申報(bào)了金額，那么也應(yīng)該在表A107040第29行進(jìn)行相應(yīng)的疊加調(diào)整申報(bào)。如果按照申報(bào)表的要求逐行申報(bào)，就會(huì)避免這個(gè)錯(cuò)誤帶來(lái)的申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)的復(fù)雜，一方面體現(xiàn)為業(yè)務(wù)與政策適用，因?yàn)橐豁?xiàng)業(yè)務(wù)在進(jìn)行涉稅判斷時(shí)，很可能會(huì)涉及多項(xiàng)稅收政策；另一方面體現(xiàn)為政策落實(shí)與申報(bào)表的協(xié)調(diào)，應(yīng)納稅額的計(jì)算可以分項(xiàng)計(jì)算后再匯總，而申報(bào)表的申報(bào)要遵循既定的順序和框架約束。近幾年國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)申報(bào)表的持續(xù)修訂，實(shí)現(xiàn)了復(fù)雜問(wèn)題簡(jiǎn)化申報(bào)的效果，極大降低了申報(bào)難度，減少了申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

注釋

① 財(cái)政部 稅務(wù)總局 國(guó)家發(fā)展改革委聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于延續(xù)西部大開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅政策的公告》(財(cái)政部公告2020年第23號(hào)).

②《關(guān)于從事污染防治的第三方企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局 國(guó)家發(fā)展改革委 生態(tài)環(huán)境部公告2019年第60號(hào)).

③《財(cái)政部 稅務(wù)總局 商務(wù)部 科技部 國(guó)家發(fā)展改革委關(guān)于將技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)所得稅政策推廣至全國(guó)實(shí)施的通知》(財(cái)稅〔2017〕79號(hào))、《財(cái)政部 稅務(wù)總局 商務(wù)部 科技部 國(guó)家發(fā)展改革委關(guān)于將服務(wù)貿(mào)易創(chuàng)新發(fā)展試點(diǎn)地區(qū)技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)所得稅政策推廣至全國(guó)實(shí)施的通知》(財(cái)稅〔2018〕44號(hào)).

④《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廣東橫琴新區(qū) 福建平潭綜合實(shí)驗(yàn)區(qū) 深圳前海深港現(xiàn)代化服務(wù)業(yè)合作區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策及優(yōu)惠目錄的通知》(財(cái)稅〔2014〕26號(hào))、《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于平潭綜合實(shí)驗(yàn)區(qū)企業(yè)所得稅 優(yōu)惠目錄增列有關(guān)旅游產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目的通知》(財(cái)稅〔2017〕75號(hào))、《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于橫琴新區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄增列旅游產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目的通知》(財(cái)稅〔2019〕63號(hào)).

⑤《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于海南自由貿(mào)易港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》(財(cái)稅〔2020〕31號(hào)).

⑥《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于中國(guó)(上海)自貿(mào)試驗(yàn)區(qū)臨港新片區(qū)重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2020〕38號(hào)).

⑦ 企業(yè)從事國(guó)家限制和禁止發(fā)展的項(xiàng)目，不得享受本條規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠.