楊倩

引 言

房地產企業(yè)成本，是指房地產企業(yè)為了開發(fā)一定數量的商品房而發(fā)生的全部費用的總和。土地增值稅是影響房地產企業(yè)成本核算的一個重要因素，其征收目的是通過稅收手段對房地產市場和土地市場進行宏觀調控，規(guī)范市場秩序。本文僅探討房地產企業(yè)作為開發(fā)商修建房屋進行轉讓的行為所確定的土地增值稅，即銷售增量涉及的土地增值稅。企業(yè)為了提高利潤，不斷增強市場競爭力，根據公式“利潤=收入-成本-費用-稅費”，收入一定時，成本和費用對企業(yè)利潤影響較大。因此，要想有效拓寬利潤空間，必須首先有效降低成本和費用。本文通過實例研究成本控制管理，可售車位成本業(yè)態(tài)是否參與土地成本分攤，從而影響企業(yè)土地增值稅清算，進一步影響企業(yè)稅后凈利潤，同時也為財務管理教學提供了印證實例。

可售車位業(yè)態(tài)成本分攤分析

可售車位業(yè)態(tài)是否參與土地成本分攤，將影響企業(yè)土地增值稅計算，從而對企業(yè)利潤產生較大影響。目前全國各地關于可售車位業(yè)態(tài)是否參與土地成本分攤的規(guī)定是不同的。如湖北省規(guī)定可售車位業(yè)態(tài)參與分攤土地成本。當企業(yè)取得該土地的實際使用權時，應包含其地下建筑物，計算范圍也包含其中，故參與分攤相對應的土地成本。然而，廈門市規(guī)定，可售車位業(yè)態(tài)不參與土地成本分攤，企業(yè)進行土地增值稅清算時，將購買土地使用權所支付的所有金額用于分攤土地成本，包含可銷售建筑面積，不計算地下停車位、頂層和轉換層、人防工程等。

目前，西安市尚未針對此類情況出臺正式文件。因此，選擇不同的分攤方式，其稅務清算的結果也會有所不同，在政策允許的條件下還存在一定空間，為企業(yè)爭取更適合的分攤方案，提高企業(yè)利潤。

可售車位業(yè)態(tài)成本不同分攤方式實例分析

由于西安市相關政策尚不確定，本文將通過實例研究房地產企業(yè)開發(fā)項目中可售車位業(yè)態(tài)是否參與分攤土地成本，對比分析不同分攤方式將導致土地增值稅和利潤產生的差異，在成本控制管理教學中，可作為案例選取對象。值得注意的是，在選取本案例進行教學時，教學重點是掌握成本不同來源于分攤方式不同，從而使成本得到有效控制和管理；難點是如何進行靈活運用，運用時必須熟悉稅收政策及相關規(guī)定，進行靈活處理分析，從而規(guī)避“一刀切”的風險。

X房地產企業(yè)開發(fā)項目A，凈用地面積40694平方米?？偨ㄖ娣e為84552平方米，其中，不計容積率的地下建筑面積為23160平方米，地上建筑面積約為61436平方米，可售面積為75000平方米左右，總貨值共計5億元。該項目用地性質為住宅用地，建筑密度小于30%，容積率不超過1.5，總體綠地率大于35%。該項目土地使用年限為70年。A項目主要業(yè)態(tài)是：6棟住宅、車位、底商等。

1.A項目車位業(yè)態(tài)分攤土地成本對企業(yè)利潤的影響

由表1分析，收入總額一定的情況下，扣除項目越大，增值額越小，對應適用的增值率越小，應納稅額越小。在車位業(yè)態(tài)參與分攤土地成本的情況下，其他業(yè)態(tài)可售面積25250.55平方米，轉讓房地產收入總額13916.6萬元，開發(fā)成本為6808.98萬元，開發(fā)費用1128.86萬元，扣除項目金額合計15454.46萬元，由于成本大于收入，出現成本“倒掛”現象，應繳土地增值稅稅款為0元。

表1 車位業(yè)態(tài)參與分攤土地成本分析表（按照可售面積分攤，單位：萬元）

通過分攤一部分土地成本給車位業(yè)態(tài)，普通住宅和非普通住宅的成本相應減少，在收入一定的情況下，分攤給普通住宅和非普通住宅的成本較少，導致應交土地增值稅稅款增多。普通住宅業(yè)態(tài)為46088.63平方米，其收入總額為36870.9萬元，開發(fā)成本12428.1萬元，開發(fā)費用為2060.44萬元，扣除項目金額合計28850.6萬元，應繳土地增值稅稅款為2406.09萬元。非普通住宅可售面積13212.82平方米，轉讓房地產收入總額13212.82萬元，開發(fā)成本3562.92萬元，開發(fā)費用為590.7萬元，扣除項目金額合計8418.96萬元，應繳土地增值稅稅款為1496.6萬元。通過分析，車位業(yè)態(tài)分攤土地成本時最終應繳土地增值稅稅款為2852.22萬元。

2.A項目車位業(yè)態(tài)不分攤土地成本對企業(yè)利潤的影響

由表2分析，在收入總額一定的情況下，扣除項目越大，增值額越小，對應適用的增值率越小，應納稅額越小。在車位業(yè)態(tài)不分攤土地成本的情況下，其他業(yè)態(tài)可售面積25250.55平方米，轉讓房地產收入總額13916.6萬元，房地產開發(fā)成本6808.98萬元，房地產開發(fā)費用733.25萬元，扣除項目金額合計10311.58萬元，應繳土地增值稅稅款為1081.51萬元。

表2 車位業(yè)態(tài)不參與分攤土地成本分析表（按照可售面積分攤，單位：萬元）

在車位業(yè)態(tài)不參與分攤土地成本的情況下，普通住宅業(yè)態(tài)和非普通住宅業(yè)態(tài)成本的分攤比例會相應增大，在收入總額一定的條件下，分攤給普通住宅業(yè)態(tài)和非普通住宅業(yè)態(tài)的成本增加，土地增值稅稅款相應減少。普通住宅共計46088.63平方米，收入總額為36870.9萬元，開發(fā)成本為12428.1萬元，開發(fā)費用為2367.91萬元，扣除項目金額合計32847.61萬元。根據稅法相關規(guī)定，增值金額與扣除項目金額的比率小于20%，將不會產生土地增值稅金。應繳土地增值稅稅款為0元。非普通住宅可售面積13212.82平方米，轉讓房地產收入總額13212.82萬元，房地產開發(fā)成本3562.92萬元，房地產開發(fā)費用678.84萬元，扣除項目金額合計9564.83萬元，應繳土地增值稅稅款為1094.4萬元。通過分析，車位業(yè)態(tài)不分攤土地成本時最終應繳土地增值稅稅款為1125.44萬元。

根據公式“利潤=收入-成本-費用-稅費”，收入一定時，成本和費用越大，利潤越小，反之則越大。由表3可知，車位業(yè)態(tài)分攤土地成本時，收入64000.32萬元，成本37800萬元，土地增值稅為3902.69萬元，企業(yè)所得稅4678.4萬元，利潤為14035.21萬元。車位業(yè)態(tài)不參與分攤土地成本時，土地成本根據占地面積進行分攤，收入64000.32萬元，成本37800萬元，土地增值稅金2215.57萬元，企業(yè)所得稅金5100.18萬元，利潤為15300.55萬元；土地成本按可售面積分攤，收入64000.32萬元，成本37800萬元，土地增值稅為2175.91萬元，企業(yè)所得稅5110.10萬元，利潤為15330.29萬元。此類情況下，土地增值稅最少，企業(yè)利潤最大。

表3 利潤分析表（單位：萬元）

3.對比分析

通過以上對比分析，根據公式：應納稅額=增值額′適用稅率-扣除項目金額′速算扣除系數，增值額=收入總額-扣除項目，扣除項目=土地成本+開發(fā)成本+開發(fā)費用及加計+稅金，對于同樣的收入和成本，車位成本是否參與分攤土地成本，對企業(yè)土地增值稅清算及利潤計算產生了較大影響。通過實例分析可以看出，車位業(yè)態(tài)不參與分攤土地成本時，土地成本分給普通住宅和非普通住宅的比例明顯增大。然而，在這幾種業(yè)態(tài)中，普通住宅和非普通住宅單價高、收入高，屬于優(yōu)質業(yè)態(tài)。目前，西安市車位總體售價較低，部分項目在出售住宅時，車位常常被定為贈送業(yè)態(tài)。相比之下，優(yōu)質業(yè)態(tài)分攤成本會降低土地增值稅。由于西安市車位售價低，車位收入較少，不屬于優(yōu)質業(yè)態(tài)，車位分攤成本會增加土地增值稅。

通過分析以上三表，根據公式“利潤=收入-成本-費用-稅費”，在收入一定的情況下，土地增值稅的大小將會影響企業(yè)利潤，增值稅越大，會增加企業(yè)成本費用，從而降低企業(yè)利潤。通過選擇不同的分攤方式，對企業(yè)土地增值稅產生不同的影響，從而影響企業(yè)的稅后凈利潤。

該實例具有一定的代表性，可操作性強，通過讓學生對案例實際數據進行計算，對比分析結果，能夠讓學生親自完成成本控制管理過程，運用實踐操作深化對知識的理解。進一步完善對教學內容的組織和安排，改進教學方法，提升教學效果。在實際教學分析中，運用案例演示、數據對比分析、總結等進一步講授如何選取不同的成本分攤方式，有效進行成本控制管理。在現實中，針對不同類型的開發(fā)，可結合項目實際情況，對比分析不同的成本分攤組合方案，根據對比分析結果選擇合適的分攤方式。與此同時，財務人員需要加強與稅務機關的溝通協(xié)商，在政策條件允許的情況下，確定最優(yōu)的分攤方案。

實現利潤最大化的建議

1.選擇合理的成本分攤方式

針對目前西安市有關政策尚未明確的情況，房地產企業(yè)要更好地進行成本控制管理，加強和稅務機關協(xié)商、選擇合理的成本分攤方式是關鍵。分攤土地成本時，無論是按占地面積法，將前期工程費、土地征用以及拆遷補償費、開發(fā)間接費用、基礎設施費等分攤到同一項目內，還是按建筑面積法，將成本費用分攤到同一項目占地相對獨立的不同類型，選擇不同的分攤組合方案將成為降低成本費用的關鍵。合適的分攤組合方案會降低非住宅類的增值額，從而降低整個項目的土地增值稅。因此，企業(yè)財務人員應該與稅務機關加強溝通，選擇較為合理的分攤方式。

2.應對微利時代，實現企業(yè)利潤最大化

房地產企業(yè)的發(fā)展已經從簡單擴大規(guī)模進入到了內涵式發(fā)展，企業(yè)面臨的競爭越來越大，已進入微利時代。由于從前粗放暴利的地產開發(fā)模式影響，房地產企業(yè)在成本管控方面的意識較為薄弱。企業(yè)面對激烈的競爭，必須格外重視項目成本管理，不斷探究如何讓成本管控更加專業(yè)化、精細化、規(guī)范化，修煉好企業(yè)“內功”。一些房地產企業(yè)已經認識到，對開發(fā)項目的成本需要進行“三全管理”，即全面、全方位、全過程控制管理。建立并不斷優(yōu)化企業(yè)成本控制系統(tǒng)，從而使企業(yè)資源得到有效配置和利用，減少企業(yè)資源消耗，實現企業(yè)利潤最大化。

3.提高企業(yè)信息化管理水平

隨著經濟的持續(xù)發(fā)展，科技的不斷進步，傳統(tǒng)的企業(yè)運營和管理模式已不適應激烈的競爭。新形勢下，提高企業(yè)的信息化水平已成為帶動企業(yè)生產經營、提升決策效率的關鍵因素，高效的信息化管理水平能夠幫助企業(yè)及時有效地整合資源，避免信息對沖或資源浪費，從而增加企業(yè)成本。作為一種新的管理理念和管理模式，企業(yè)資源計劃已經在制造業(yè)、物流業(yè)、房地產業(yè)等行業(yè)中得到廣泛的運用，其高效的管理優(yōu)勢正在體現。房地產企業(yè)應該迅速應對，順應趨勢，不斷提高企業(yè)管理水平，從而促進企業(yè)高效、可持續(xù)地發(fā)展。