趙逸恒

經(jīng)濟(jì)在發(fā)展，時(shí)代在進(jìn)步，內(nèi)部控制在工程項(xiàng)目管理中也漸漸流行起來，并從原先的四大方面轉(zhuǎn)型滲透到各個(gè)層面當(dāng)中去。內(nèi)部控制在工程項(xiàng)目運(yùn)轉(zhuǎn)中起著關(guān)鍵作用，甚至影響著整個(gè)企業(yè)以及項(xiàng)目的興衰成敗。伴隨著審計(jì)事業(yè)逐步恢復(fù)壯大，我國(guó)也開始著力于內(nèi)部控制探索。目前會(huì)計(jì)界對(duì)內(nèi)部控制有三大理解：內(nèi)部控制系統(tǒng)理論，內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)理論，內(nèi)部控制要素理論，這三個(gè)理論實(shí)際上是內(nèi)部控制理論在不同階段發(fā)展歷程的體現(xiàn)。由于COSO報(bào)告在中國(guó)的影響力與日俱增，我國(guó)專家對(duì)內(nèi)部控制的理解慢慢越過了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的范疇，對(duì)內(nèi)部控制的調(diào)查研究從某種角度也獲得了相應(yīng)成果，內(nèi)部控制更為廣泛地應(yīng)用于工程領(lǐng)域當(dāng)中。

一、COSO內(nèi)部控制理論框架

（一）COSO內(nèi)部控制要素

內(nèi)部控制構(gòu)成要素伴隨內(nèi)部控制不斷發(fā)展也在慢慢發(fā)生著變化。內(nèi)部控制要素在美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的劃分下，分為以下五個(gè)部分：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息溝通和監(jiān)控。隨著經(jīng)濟(jì)日益發(fā)展，社會(huì)環(huán)境也日趨多元化，美國(guó)又發(fā)布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理—整合框架》。此框架以《內(nèi)部控制—整體框架》為理論基礎(chǔ)，提出了“風(fēng)險(xiǎn)容量”這個(gè)全新的理念，對(duì)內(nèi)部控制來說，其理念也變得更為廣義，從五要素逐漸擴(kuò)展為八要素，即內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)控。在國(guó)際內(nèi)部控制框架的影響下，我國(guó)財(cái)政部等五部委借鑒此框架頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，并與我國(guó)基本國(guó)情相結(jié)合，提出了內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督這五個(gè)內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)包含的要素。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估在基本規(guī)范的第三章中作了進(jìn)一步闡述，并對(duì)企業(yè)提出了要求，對(duì)于外部風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)要能夠準(zhǔn)確識(shí)別，同時(shí)運(yùn)用定性及定量方法分析，對(duì)已識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行恰當(dāng)評(píng)估，通過靈活和綜合運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方法來對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效控制。

（二）內(nèi)部控制的目標(biāo)

《內(nèi)部控制—整合框架》通過定義內(nèi)部控制，使內(nèi)部控制的目標(biāo)得以較好體現(xiàn)，其主要表現(xiàn)在應(yīng)當(dāng)編制可以信賴的內(nèi)部報(bào)告的報(bào)告目標(biāo)、提高企業(yè)效率與效果的營(yíng)運(yùn)目標(biāo)、使企業(yè)遵守法律法規(guī)的合規(guī)性目標(biāo)。以這三個(gè)目標(biāo)為基礎(chǔ)，《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理—整合框架》又加入了戰(zhàn)略目標(biāo)這一新的目標(biāo)，并指出，內(nèi)部控制的最高目標(biāo)體現(xiàn)在維持公司的可持續(xù)發(fā)展，增加公司的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益等方面。我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中指出，內(nèi)部控制的目標(biāo)可以從以下五個(gè)角度來闡述：第一，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的合法合規(guī)提出合理保證；第二，對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)安全提出合理保證；第三，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的真實(shí)完整提出合理保證；第四，對(duì)提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)的效率效果提出合理保證；第五，對(duì)促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略提出合理保證。

二、以Z公司承接某市A公路工程項(xiàng)目作案例分析

（一）項(xiàng)目背景簡(jiǎn)介

2017年7月，中國(guó)上海某工程有限公司（以下簡(jiǎn)稱Z公司）以xx億元投標(biāo)獲得某市A公路的A1和A2兩個(gè)標(biāo)段的承包權(quán)。A高速公路共有A1-5五個(gè)標(biāo)段，所承包的剛好為設(shè)計(jì)時(shí)速最長(zhǎng)的兩個(gè)。高速公路建成對(duì)城市發(fā)展有著至關(guān)重要的作用，它不僅可以帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)流通，也可以加強(qiáng)人文交流。此項(xiàng)目為EPC總承包模式，其約定工期為43個(gè)月。而從2019年4月開始，由于拖欠供應(yīng)商價(jià)款導(dǎo)致材料供應(yīng)不足，工程被迫擱置。到此時(shí)段為止，所準(zhǔn)備的兩個(gè)標(biāo)段即A1與A2分別完成了各自工程量的16%和19%。2019年5月初，該工程公司做出預(yù)計(jì)，若繼續(xù)施工，將會(huì)面臨高達(dá)4億元的風(fēng)險(xiǎn)損失，因此不得不放棄該工程。同時(shí)，A公路業(yè)主也要求該公司對(duì)其進(jìn)行2億元違約金賠償，并規(guī)定不再允許此公司在該市范圍內(nèi)承包相應(yīng)工程。這不光對(duì)該公司造成了不小損失，也影響到該市公路交通建設(shè)，對(duì)其城市發(fā)展建設(shè)也是一個(gè)不小打擊。

（二）引發(fā)Z工程項(xiàng)目中風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制問題

第一，內(nèi)部控制程序和內(nèi)控環(huán)境薄弱導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)。從Z公司內(nèi)部控制角度來看，沒有專門設(shè)立單獨(dú)的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，僅僅依照不同的部門去設(shè)立不同的內(nèi)部控制制度。這就導(dǎo)致了不同部門之間不能進(jìn)行有效溝通，不能站在整體的角度去考慮問題，而是僅從各部門出發(fā)。當(dāng)項(xiàng)目真正遇到問題時(shí)，面臨工程無法按時(shí)完工和違約風(fēng)險(xiǎn)，各部門缺乏溝通導(dǎo)致的相互推諉，不能有效解決問題。而企業(yè)也無法很好地對(duì)問題根源進(jìn)行判斷，也就無法從內(nèi)控角度進(jìn)行完善。

第二，不當(dāng)編制與審批可行性研究報(bào)告導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)。就此項(xiàng)目而言，承接的A1和A2公路項(xiàng)目的可行性研究雖然聘請(qǐng)了專業(yè)機(jī)構(gòu)編制，但是企業(yè)并未對(duì)其信譽(yù)進(jìn)行審核。與此同時(shí)，相關(guān)中標(biāo)機(jī)構(gòu)也未完全按照市場(chǎng)規(guī)定進(jìn)行充分調(diào)查編制，因此出現(xiàn)僅根據(jù)企業(yè)對(duì)其分配的投資額進(jìn)行活動(dòng)，也就是人們常說的“釣魚工程”。公司內(nèi)部審計(jì)人員疏于對(duì)經(jīng)濟(jì)性、效益性考察與技術(shù)論證，直接將所承接的項(xiàng)目審批合格，也就間接導(dǎo)致了兩個(gè)標(biāo)段分別完成了各自工程量的16%和19%。

（三）對(duì)Z項(xiàng)目出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)問題的應(yīng)對(duì)措施

第一，完善控制環(huán)境。Z公司應(yīng)堅(jiān)持不相容職務(wù)相分離的原則，建立合理可行的內(nèi)部控制機(jī)制。為了使各部門能夠各司其職，企業(yè)應(yīng)該建立一個(gè)科學(xué)的組織結(jié)構(gòu)，并強(qiáng)化員工專業(yè)技能，提升員工忠誠(chéng)度，從而能夠形成一個(gè)擁有良好氛圍的企業(yè)環(huán)境。當(dāng)建立了完善的內(nèi)部控制環(huán)境和控制程序時(shí)，才能真正解決此項(xiàng)目在最后面臨種種問題如違約出現(xiàn)時(shí)，各部門相互推脫不能真正解決問題的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)通過風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防，在最大承受度上減少放棄工程的損失。

第二，優(yōu)化內(nèi)部監(jiān)督和竣工決算控制并加強(qiáng)信息溝通。若想優(yōu)化和健全內(nèi)控監(jiān)督機(jī)制，就要先保障內(nèi)部審計(jì)工作，通過定期或是未告知時(shí)間的內(nèi)部審計(jì)，可使整個(gè)內(nèi)部控制活動(dòng)得到合理有效運(yùn)行。除此之外，還要加強(qiáng)自我評(píng)估，有效提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。溝通機(jī)制也是必不可少的，有了完善的溝通機(jī)制，可以對(duì)Z公司的控制進(jìn)行補(bǔ)充，并能使高層管理人員獲取信息的難度有所降低。當(dāng)信息溝通變得順暢時(shí)，不光能夠使員工更全面地了解整個(gè)企業(yè)的狀態(tài)，也能使管理層隨時(shí)對(duì)最新情況進(jìn)行把握。溝通機(jī)制建立完善后，面對(duì)可行性研究報(bào)告編制和合同簽訂時(shí)，能夠使信息互通，并對(duì)所承接項(xiàng)目進(jìn)行全面了解，避免合同簽訂中不能明確各方責(zé)任，以及由于信譽(yù)問題引發(fā)的可行性研究報(bào)告編制不當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)發(fā)生。

第三，加強(qiáng)招投標(biāo)環(huán)節(jié)內(nèi)部控制。首先，要提高Z公司管理層及員工對(duì)選擇項(xiàng)目的重視度。項(xiàng)目選擇中，最大的問題是未進(jìn)行了解盲目選擇或跟風(fēng)投標(biāo)，因此必須加強(qiáng)對(duì)選擇的重視，強(qiáng)調(diào)其重要性，并對(duì)招投標(biāo)工作每一步嚴(yán)加控制。其次，對(duì)Z公司來說，設(shè)置專門的招投標(biāo)部門，并在其下設(shè)置專門負(fù)責(zé)信息收集整理的信管部門是必不可少的。在進(jìn)行投標(biāo)前，首要的工作是做好決策分析，甄別可能對(duì)其投標(biāo)決策造成影響的各種不確定因素，也是投標(biāo)部門值得注意和關(guān)注的地方。

三、結(jié)論

對(duì)于工程項(xiàng)目來說，應(yīng)當(dāng)注重建立健全完善的內(nèi)部控制制度。首先，實(shí)行“五位一體”內(nèi)部控制制度對(duì)工程項(xiàng)目進(jìn)行管理，從而加強(qiáng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的防范。結(jié)合內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)方面，對(duì)承接項(xiàng)目工程管理體系進(jìn)行完善，在項(xiàng)目不同階段采取不同的內(nèi)部控制來解決出現(xiàn)的問題和風(fēng)險(xiǎn)，從而對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行規(guī)避。其次，工程項(xiàng)目全過程中要提高風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)。工程項(xiàng)目面臨著不同的風(fēng)險(xiǎn)，不光來自外部的政治、經(jīng)濟(jì)、環(huán)境等因素影響，也來源于內(nèi)部諸多因素的影響。因此，要將風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)貫穿到工程項(xiàng)目建設(shè)全過程各階段各環(huán)節(jié)。面對(duì)不同環(huán)節(jié)的需要，有針對(duì)性地建立風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)部控制應(yīng)對(duì)措施。