王冬法 汪海鴻 陳荔園 徐軍 宋音希 鄭為霜

（國網(wǎng)浙江省電力有限公司 浙江杭州 310013）

一、引言

內(nèi)部審計在審計監(jiān)督體系中發(fā)揮著重要的作用。黨的十八大以來，我國加快了內(nèi)部審計工作制度的改革進程，審計質(zhì)量和審計成效都顯著提高。2020年9月，國務(wù)院國資委印發(fā)《關(guān)于深化中央企業(yè)內(nèi)部審計監(jiān)督工作的實施意見》（以下簡稱《實施意見》），提出要推動中央企業(yè)建立符合中國特色現(xiàn)代企業(yè)制度要求的內(nèi)部審計領(lǐng)導(dǎo)和管理體制機制，完善內(nèi)部審計領(lǐng)導(dǎo)和管理體制，這賦予了我國內(nèi)部審計機構(gòu)和內(nèi)部審計人員新使命、新要求，有利于全面提升內(nèi)部審計的監(jiān)督效能。

2020年7月，國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）在對“三道防線模型”進行修訂的基礎(chǔ)上，發(fā)布了最新成果三線模型，這為中央企業(yè)實現(xiàn)組織目標、改善組織風險管理的結(jié)構(gòu)和流程提供了新的理論思路，為優(yōu)化企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和管理體系、加強上下級和同級間的高效協(xié)同、精準定位內(nèi)部審計職責和作用提供了可行的引導(dǎo)，特別對完善電力企業(yè)的治理模式、加強業(yè)審協(xié)同機制、打通縱向橫向組織業(yè)務(wù)溝通壁壘等具有重要意義。

國網(wǎng)浙江省電力有限公司作為國家電網(wǎng)下屬的全資子公司，積極落實國家電網(wǎng)的工作任務(wù)。在服務(wù)浙江經(jīng)濟社會發(fā)展、加快浙江電力工業(yè)發(fā)展中，其審計信息化工作一直走在前列，并堅持推進全業(yè)務(wù)鏈數(shù)字化建設(shè)，在深挖和釋放數(shù)據(jù)價值上不斷走向成熟。為深入貫徹《實施意見》的要求，全面提升內(nèi)部審計監(jiān)督效能，本文借鑒三線模型的理論內(nèi)涵，通過確立各職能部門的職責和組織定位，打通上下層級的溝通壁壘，搭建內(nèi)部審計上下聯(lián)動、橫向協(xié)同的雙向業(yè)審協(xié)同機制，實現(xiàn)各部門間的協(xié)同合作，提升公司整體風險管控能力。

二、三線模型的理論內(nèi)涵

2013年，國際內(nèi)部審計師協(xié)會推出的“三道防線模型”，應(yīng)用于全球無數(shù)企業(yè)，并被公認為是公司最佳組織模式和內(nèi)部審計應(yīng)用指南（Arndorfer&Minto，2015），但隨著世界經(jīng)濟的快速發(fā)展和科學技術(shù)的革命性創(chuàng)新，該模型在適用性、靈活性以及風險管控層面的滯后性逐漸凸顯，Bantleon等（2020）認為“三道防線模型”在企業(yè)實際操作中存在以下問題：一是管理層、治理層和內(nèi)部審計在風險防范層面缺乏協(xié)調(diào)，降低了企業(yè)整體工作效率；二是三道防線的職責缺乏清晰的定義，各條防線過度依賴于另兩道防線的作用，內(nèi)部審計很難“為企業(yè)價值創(chuàng)造做出貢獻”。為明確企業(yè)各關(guān)鍵崗位職能定位，推進各部門的有效協(xié)作，體現(xiàn)內(nèi)部審計機構(gòu)的新特征，國際內(nèi)部審計師協(xié)會牽頭對“三道防線模型”進行了修訂，并于2020年7月發(fā)布了三線模型，明確了內(nèi)部審計、治理層和管理層在監(jiān)督體系中的地位，并為三道防線提供了更加精準的職責定位，理清了三者之間的相互關(guān)系，為提升組織全面風險防范能力、實現(xiàn)組織目標、最大化利益相關(guān)者收益奠定了穩(wěn)定的結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)。如圖1所示。

圖1 IIA三線模型示意圖

三線模型增列了6項原則，特別強調(diào)恰當?shù)闹卫斫Y(jié)構(gòu)和流程對保障組織治理協(xié)同的重要作用，通過治理層、管理層和內(nèi)部審計職能之間的相互配合、充分溝通，為基于風險的決策機制提供值得信賴、相關(guān)、透明的信息。作為第一線和第二線職責，管理層的職能定義不僅包含實現(xiàn)組織目標，為客戶提供產(chǎn)品或服務(wù)，更為重要的是“為風險相關(guān)的事務(wù)提供專業(yè)知識、支持、監(jiān)督并提出合理質(zhì)疑”，強調(diào)了各項職能專業(yè)知識和管理支持的重要性。治理機構(gòu)雖未被列為一線、二線職責，但仍然扮演著重要角色和關(guān)鍵職能，包括對利益相關(guān)者負責、向管理層分配職責、提供完成組織目標所需的資源、建立并監(jiān)督內(nèi)部審計部門。內(nèi)部審計作為組織職能部門，負責第三線，獨立客觀地為治理機構(gòu)和管理層提供有關(guān)組織活動、成果和未來發(fā)展預(yù)測等事項的確認和咨詢工作，并為第一、第二線管理提供保證。三線模型下內(nèi)部審計工作的權(quán)限和相關(guān)性得到增強，包括有充分的權(quán)限對所有經(jīng)營活動進行審查；有權(quán)列席管理層會議，參與公司戰(zhàn)略討論等。三線模型明確提出內(nèi)部審計兼具獨立性和融合性的特性。內(nèi)部審計只有通過與其他部門的充分溝通、配合和協(xié)作，才能實現(xiàn)各部門之間的協(xié)同。內(nèi)部審計與管理層的各職能部門保持溝通協(xié)作，能避免工作內(nèi)容的交叉、重復(fù)和空白，從而提高內(nèi)部審計的效率和效益。

從上述分析可以看出，三線模型主要強調(diào)兩個方面的內(nèi)容：一是為各部門職能定位指明了方向，管理者的權(quán)責理論和問責制均強調(diào)組織中個體需要通過塑造角色任務(wù)的形式，與自身所在環(huán)境中的責任機制相互作用，才能實現(xiàn)組織目標（Danielle和Buckley，2001），這意味著組織中個體以及所處的分部都必須明確權(quán)利和責任。職責的確立不僅有助于確立管理者的權(quán)力，也約束了管理者的行為，從而影響管理者的態(tài)度和行為。若職責不清，則很難實現(xiàn)任務(wù)目標，同樣無法對管理者進行追責。三線模型對管理層一二線部門和第三線內(nèi)部審計部門均提供了可供借鑒的內(nèi)部結(jié)構(gòu)和管理流程，確立了三者扮演的不同角色和應(yīng)當履行的職責（錢伯斯，2020），增強了組織的管理效率和問責機制。二是加強了內(nèi)部審計、治理層和管理層三方主體之間的溝通和協(xié)作關(guān)系，協(xié)調(diào)理論認為，任務(wù)和資源之間需要通過協(xié)調(diào)機制進行管理（Crowston，1997），相關(guān)實證研究表明協(xié)調(diào)機制對企業(yè)績效的積極影響源于協(xié)調(diào)后所形成的緊密關(guān)系，和諧緊密的組織內(nèi)部關(guān)系有助于跨部門跨分部的工作協(xié)同。從組織整體看，內(nèi)部審計、治理層和管理層的相互溝通和協(xié)同工作對組織績效和風險防范非常重要。治理機構(gòu)將實現(xiàn)組織目標的各項職責和必要的資源分配給管理層，同時也接受管理層關(guān)于計劃、運營情況、業(yè)績和風險管理的報告。治理機構(gòu)需要確保內(nèi)部審計部門的獨立性，內(nèi)部審計反過來對組織治理機構(gòu)負責。內(nèi)部審計與管理層既具有相對獨立性，又必須保持定期互動，才能夠與組織戰(zhàn)略和運營需求保持一致（王鶴利，2020；張晶嬋，2021）。

三、三線模型在企業(yè)中的具體應(yīng)用

國家電網(wǎng)公司是中央直接管理的國有獨資公司，是關(guān)系國民經(jīng)濟命脈和國家能源安全的特大型國有重點骨干企業(yè)。國家電網(wǎng)管理點多而復(fù)雜，工作責任和難度大，對審計工作也提出了更高要求。國家電網(wǎng)公司將審計監(jiān)督作為完善公司治理的重要力量，提出并堅持“一審、二幫、三促進”的審計要求，完善了“上審下”體制，按照管審分離、資源集約的原則，構(gòu)建了統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級管理、分層負責的三級審計組織體系。國網(wǎng)浙江省電力有限公司是國家電網(wǎng)下屬的全資子公司，主要承擔建設(shè)、運營、發(fā)展浙江電網(wǎng)的責任。為貫徹總公司對風險管理及公司治理的要求，國網(wǎng)浙江省電力有限公司致力于搭建審計大監(jiān)督體系，2018年，公司將監(jiān)督執(zhí)紀經(jīng)驗與信息化成果、大數(shù)據(jù)和云計算等先進技術(shù)結(jié)合，構(gòu)建了以“數(shù)據(jù)融通、共享協(xié)同、動態(tài)預(yù)警、主動防控”為主要特征的“互聯(lián)網(wǎng)+智慧監(jiān)督”體系，全面啟動基于大數(shù)據(jù)的主動式廉潔風險防控智慧模式建設(shè)，實現(xiàn)紀檢監(jiān)察監(jiān)督工作風險提前研判（侯本忠等，2021）。2019年11月，“互聯(lián)網(wǎng)+智慧監(jiān)督”平臺正式上線，相關(guān)領(lǐng)域廉潔風險防控取得明顯成效。2021年2月，中央審計委員會辦公室、審計署聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于進一步規(guī)范經(jīng)濟責任審計工作有關(guān)事項的通知》，提出經(jīng)濟責任審計要聚焦領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任，恪守審計權(quán)力邊界。國網(wǎng)浙江省電力有限公司審計部根據(jù)通知要求及《國家電網(wǎng)公司經(jīng)濟責任審計辦法》的規(guī)定，結(jié)合公司所屬單位實際管理情況，在經(jīng)濟責任審計項目實施中全面推行審計任務(wù)清單應(yīng)用，并取得了一定成效。

雖然國網(wǎng)浙江省電力有限公司的審計技術(shù)走在前列，但仍存在一些問題，如審計運作機制與上級部門要求還有差距，審計部門和其他業(yè)務(wù)部門溝通欠缺、信息滯后，審計部門的獨立性還有待提高，審計部門和其他部門職能界限不明確，審計權(quán)力的合規(guī)運行制約和監(jiān)督不到位，重要崗位人員的輪崗交流制度落實不到位等。因此，公司內(nèi)部審計的組織形式的靈活性有待提高，審計部門和各業(yè)務(wù)部門之間的交流溝通仍需加強，審計質(zhì)量和水平都還需要進一步提高。

例：鄭飛雪, 貝維斯. 輔具適配和環(huán)境改造在殘疾人社區(qū)康復(fù)中的實踐及啟示[J]. 中國康復(fù), 2014, 29(5): 396-398.

在學習、了解三線模型之后，國網(wǎng)浙江省電力有限公司根據(jù)我國內(nèi)審的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合自身實際，著手建立全面的審計監(jiān)督體系，一是優(yōu)化審計部和審計中心“一體化”工作機制，明確各個內(nèi)部審計組成部分權(quán)限和職能，推動省、市、縣審計一體化和規(guī)范化運作，從優(yōu)化審計機構(gòu)配置、推行審計責任制和共享數(shù)據(jù)資源三方面提高內(nèi)部審計的執(zhí)行效率；二是優(yōu)化黨委、董事會、內(nèi)部審計、業(yè)務(wù)部門上下聯(lián)動機制，擴大了內(nèi)部審計與業(yè)務(wù)部門的交流溝通和橫向協(xié)作深度，發(fā)揮內(nèi)部審計與財務(wù)控制、風險管理、IT安全、合規(guī)、質(zhì)量控制等部門的協(xié)同監(jiān)督作用，為防范風險、增加組織價值奠定堅實的基礎(chǔ)，從審計項目全流程實現(xiàn)業(yè)審協(xié)同。如圖2所示。

圖2 國網(wǎng)浙江省電力有限公司審計監(jiān)督體系框架圖

（一）優(yōu)化審計機構(gòu)配置，實現(xiàn)一體化管理。審計監(jiān)督一體化管理是指以資源共享為前提，以信息化手段為支撐，以“上審下”為基礎(chǔ)，以審計垂直化管理為目標，統(tǒng)一組織部署、統(tǒng)籌審計項目、規(guī)范質(zhì)量準繩，實現(xiàn)公司審計部與審計中心在項目安排、人員布局、質(zhì)量要求、時間進度、處理口徑、成果流通、信息披露、經(jīng)費保障方面的“一盤棋”審計理念。具體從以下三個方面實現(xiàn)一體化管理：

1.優(yōu)化審計機構(gòu)配置，完善審計組織模式。國網(wǎng)浙江省電力有限公司審計部和審計中心存在職責分工不明確、審計工作監(jiān)督范圍重疊交叉和界線不清等問題。為強化審計部門之間的上下聯(lián)動，統(tǒng)籌調(diào)配審計部和審計中心的各項資源，精簡審計中心和審計部的職責重復(fù)人員，劃分各級審計人員責任，公司對審計部和審計中心專業(yè)處室進行了整合，將審計職能以處室為單位分為綜合管理、經(jīng)營審計、投資審計、內(nèi)控與信息化、合規(guī)管理5個處室。其中，綜合管理處負責組織編制年度審計工作意見及審計項目計劃，經(jīng)營審計處組織開展業(yè)務(wù)層面的審計工作，投資審計處負責組織開展與投資有關(guān)的審計項目，內(nèi)控與信息化管理處實施對所屬單位內(nèi)部控制及風險管理審計評價，合規(guī)管理處負責國家政策、法律法規(guī)和國家電網(wǎng)公司管理辦法的整理、解讀和研究。通過重新調(diào)整其內(nèi)設(shè)機構(gòu)人員設(shè)置，審計部和審計中心根據(jù)自身處室的職能和職權(quán)協(xié)同開展工作，并且在審計過程中加強審計監(jiān)督與紀檢監(jiān)察、組織人事的工作協(xié)調(diào)，在審計業(yè)務(wù)、日常管理、對外協(xié)調(diào)等多個層面構(gòu)建統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分工負責、齊抓共管的工作格局，最終提升審計監(jiān)督效應(yīng)。

2.推行審計責任制模式。國網(wǎng)浙江省電力有限公司致力于建立審計人員崗位責任制，并以明確的分工為基礎(chǔ)，給每個審計人員定崗、定責、授權(quán)，各司其職，各盡其責。其中，審計項目組長和主審由公司審計部委派，代表公司審計部開展工作，對審計項目質(zhì)量負責。項目主審協(xié)助組長開展具體工作，在項目實施過程中負責落實公司審計部的工作目標和組長的工作要求，分配審計任務(wù)，指導(dǎo)組員完成審計事項，起到承上啟下的作用。審計質(zhì)量與效果一旦出現(xiàn)問題要按層級追究責任。審計組長的任職資格由國網(wǎng)浙江省電力有限公司建立的全省主審人才專家?guī)靸?yōu)選。在實際審計過程中，通過編制各小組的審計任務(wù)清單，將每項任務(wù)落實到每位責任人。

3.共享數(shù)據(jù)資源。資源共享是實現(xiàn)審計體制一體化的保障，通過人力資源數(shù)據(jù)和審計數(shù)據(jù)的共享、技術(shù)能力的提升促進制度一體化后整體審計效率和效果。具體方案如下：一是建立全省主審人才專家?guī)欤y(tǒng)籌使用智能審計數(shù)據(jù)分析人才，為重大項目及時調(diào)配人才資源，成立“數(shù)字化+專業(yè)”綜合性團隊，開展審計工作；二是加快審計信息化項目建設(shè)，確定所需要使用的與企業(yè)發(fā)展相匹配的技術(shù)，通過大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能等不同技術(shù)增強審計應(yīng)用場景和拓展其功能，強化審計業(yè)務(wù)能力，提高審計效率和審計質(zhì)量；三是加強數(shù)據(jù)資源共享功能，形成數(shù)據(jù)資源統(tǒng)一存儲和及時查詢功能，保證審計項目數(shù)據(jù)獲取和信息及時傳遞（楊愛萍，2021）。

（二）加強業(yè)審協(xié)同，提升跨領(lǐng)域風險防控和審計監(jiān)督效能。業(yè)審協(xié)同是指通過治理層協(xié)調(diào)，穿透部門間職能劃分的阻礙。由內(nèi)審部門牽頭，其他職能部門全力配合，圍繞組織工作中的薄弱環(huán)節(jié)提出可行性方案并共同解決（王向陽等，2019）。由此，國網(wǎng)浙江省電力有限公司以信息資源共享為前提，全面優(yōu)化內(nèi)審部門和業(yè)務(wù)部門的聯(lián)動機制，形成工作統(tǒng)籌安排、資源整合統(tǒng)一、人員優(yōu)勢互補的高效聯(lián)動局面，將組織整體風險控制在可接受的水平。為保證業(yè)審協(xié)同決策落實，公司以審計服務(wù)監(jiān)督平臺為載體，強化事前、事中和事后審計三個環(huán)節(jié)的聯(lián)動。

1.審計服務(wù)監(jiān)督平臺。審計項目開展需要隨時跟蹤項目進程，審計服務(wù)監(jiān)督平臺可以實現(xiàn)從審計項目計劃到后續(xù)審計全覆蓋的監(jiān)督和評價，做到重點工作、重大問題實時跟進，重要成果信息共享，構(gòu)建形成以審計服務(wù)為載體，基建單位、各業(yè)務(wù)部門、內(nèi)部監(jiān)督主體全方位聯(lián)動的風險識別跟蹤治理平臺。

2.事前審計協(xié)同。在項目計劃立項階段，公司積極探索業(yè)審合作渠道，例如一線業(yè)務(wù)部門向?qū)徲嫴块T推送業(yè)務(wù)管理新政策和風險排查新需求，審計部門相應(yīng)識別重大風險領(lǐng)域和管理薄弱環(huán)節(jié)，科學制定審計項目計劃，提高審計實施效率。

3.事中審計協(xié)同。針對業(yè)務(wù)技術(shù)較強的項目，審計部門應(yīng)與一線業(yè)務(wù)部門聯(lián)合開展審計調(diào)查，業(yè)務(wù)部門（如互聯(lián)網(wǎng)部）開放查詢權(quán)限，提供專業(yè)性意見和人力資源，審計部門分析異常原因、管理弱點和風險點，形成問題清單，提出切實可行的整改意見。

4.事后審計協(xié)同。當審計完成后，審計部門需要梳理審計發(fā)現(xiàn)的問題；被審計單位主要負責人作為整改第一責任人，全面負責問題整改；業(yè)務(wù)部門負責組織、考核審計結(jié)果的落實，完善專業(yè)管理制度，例如人力資源部門將審計結(jié)果和整改情況添加入干部考核評價中，公司黨委收到《審計重要事項報告》，紀檢部門負責對違法違紀的問題線索追查到底，分清責任，通報處理有關(guān)責任人，迎接外審時，審計部門協(xié)同專業(yè)部門確保迎審工作的順利開展。結(jié)合三線模型和現(xiàn)階段國網(wǎng)浙江省電力有限公司的實踐經(jīng)驗，本文提出了業(yè)審融合框架（見上頁表1）。

表1 三線業(yè)務(wù)流程融合的實踐做法

在整個審計流程中，為增強業(yè)審協(xié)同力度，加大整改考核問責，國網(wǎng)浙江省電力有限公司實行“雙移交、雙驗收、雙考核”制度，即內(nèi)部審計部門將審計發(fā)現(xiàn)問題移交給被審計單位和專業(yè)部門，審計部門和專業(yè)部門分別對審計發(fā)現(xiàn)問題整改情況進行驗收，審計部門根據(jù)驗收結(jié)果如問題整改率和問題復(fù)發(fā)率對被審計單位進行考核，同時對專業(yè)部門的驗收結(jié)果和制度修訂完善情況進行考核。

四、研究結(jié)論

隨著我國經(jīng)濟的高質(zhì)量發(fā)展，內(nèi)部審計監(jiān)督在公司治理現(xiàn)代化、風險防控及經(jīng)濟效益層面的重要作用逐步凸顯，如何優(yōu)化內(nèi)部審計管理機制、提升監(jiān)督效能是當前國家電網(wǎng)在發(fā)展過程中亟需完成的重要任務(wù)。國家電網(wǎng)內(nèi)部龐大的組織結(jié)構(gòu)、復(fù)雜的人員構(gòu)成以及繁復(fù)的業(yè)務(wù)事項，為審計監(jiān)督體系的構(gòu)建和優(yōu)化帶來了巨大的挑戰(zhàn)。2020年7月國際內(nèi)部審計師協(xié)會發(fā)布的三線模型，以構(gòu)建專業(yè)化的治理結(jié)構(gòu)和管理體系為切入口，明晰企業(yè)管理和內(nèi)部審計的各自職能，進一步完善了風險管理結(jié)構(gòu)，為內(nèi)部審計建設(shè)并最終實現(xiàn)組織目標提供了框架性指引。

本文主要融合了三線模型的專業(yè)協(xié)同理念及審計職能轉(zhuǎn)變這兩個方面，以國網(wǎng)浙江省電力有限公司為例，分別從內(nèi)部審計“一體化”體制改革和業(yè)審協(xié)同兩個層面構(gòu)建審計大監(jiān)督體系，在審計體制層面，圍繞審計職能、審計機構(gòu)、審計質(zhì)量、審計組織模式搭建審計一體化制度，精簡組織機構(gòu)，明確審計權(quán)責，提升審計效率；在部門協(xié)同層面，圍繞三線部門的職能特點，從事前、事中、事后審計的業(yè)務(wù)流程協(xié)作實現(xiàn)業(yè)審協(xié)同，以提升審計的針對性、效率性和效果性。

本文的研究一方面是對國網(wǎng)浙江省電力有限公司的審計工作從定位轉(zhuǎn)型到體系構(gòu)建、從組織整合到制度融合、從自身錘煉到全面協(xié)同等一系列探索實踐的總結(jié)和提煉，另一方面是將其已經(jīng)完成、正在實施以及未來構(gòu)想的審計思路納入企業(yè)監(jiān)督體系，這對于完善現(xiàn)代電網(wǎng)企業(yè)審計監(jiān)督體制機制，進一步推進公司治理及風險管理具有重要的實踐指導(dǎo)價值。