鄧 潔（副教授），安云夢，熊清芬

一、引言

知識產(chǎn)權(quán)已經(jīng)成為國家發(fā)展的戰(zhàn)略性資源和提升國際競爭力的核心要素，在推動社會經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、文化發(fā)展和關(guān)系融合方面扮演著重要角色。知識產(chǎn)權(quán)活動投入成本高、收益不確定且伴隨著一定的外溢性，導(dǎo)致企業(yè)的創(chuàng)新意愿受到挫傷。稅收優(yōu)惠政策可以通過降低研發(fā)成本、提高轉(zhuǎn)化收益來緩解企業(yè)的融資約束，進(jìn)而增強(qiáng)企業(yè)開展知識產(chǎn)權(quán)活動的動力，從而成為備受各國青睞的政策工具。因此，采取切實有效的公共政策激勵企業(yè)開展知識產(chǎn)權(quán)活動、穩(wěn)固企業(yè)的創(chuàng)新主體地位成為國家知識產(chǎn)權(quán)工作的重點?！吨R產(chǎn)權(quán)強(qiáng)國建設(shè)綱要（2021-2035年）》指出，財稅制度是提升知識產(chǎn)權(quán)質(zhì)量的重要保障。

當(dāng)前我國知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐面臨著政策激勵效果不足、適用條件不明以及優(yōu)化方向不定等現(xiàn)實問題。此外，國際知識產(chǎn)權(quán)稅收規(guī)則的不斷變化以及我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)入高質(zhì)量發(fā)展新階段也對本土的知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐產(chǎn)生了系統(tǒng)性影響。如何破解當(dāng)前的實踐困境，滿足國內(nèi)、國際形勢和規(guī)則對知識產(chǎn)權(quán)稅收工作提出的新要求，是知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策理論研究亟須解決的問題。從歷史視角，梳理知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵理論，可以為突破我國當(dāng)前知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐困境尋找理論工具。從比較的視角，將已有理論體系與我國知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐的未來需求相匹配，將為構(gòu)建和拓展我國本土知識產(chǎn)權(quán)稅收政策激勵理論提供方向。

西方國家知識產(chǎn)權(quán)制度構(gòu)建較早，早在20世紀(jì)西方學(xué)者便開始了對知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵理論基礎(chǔ)的探討，明確了為什么知識產(chǎn)權(quán)活動需要激勵（存在市場失靈）、選擇何種政策工具進(jìn)行激勵（稅收優(yōu)惠）以及激勵效應(yīng)如何實現(xiàn)（實現(xiàn)機(jī)制）等問題的答案。上述基礎(chǔ)理論問題得到解決之后，政策實施國不斷增加，各國知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐逐漸豐富，企業(yè)財務(wù)信息披露日趨規(guī)范，為后續(xù)理論研究的拓展提供了充足的樣本和數(shù)據(jù)支撐。但考察各國稅收實踐效果發(fā)現(xiàn)，政策預(yù)期目標(biāo)遠(yuǎn)未實現(xiàn)，這引起了學(xué)界對政策實際有效性的懷疑，關(guān)于政策效應(yīng)評估及其影響因素探索的理論研究不斷涌現(xiàn)。多數(shù)學(xué)者認(rèn)為稅收優(yōu)惠的確會激勵企業(yè)開展知識產(chǎn)權(quán)活動，但同時異質(zhì)性因素的存在會影響政策的激勵效果。因此，為了進(jìn)一步提升政策激勵效應(yīng)，同時也基于應(yīng)對國際稅收競爭、匹配國家不斷變化的發(fā)展目標(biāo)等現(xiàn)實需求，政策優(yōu)化成為理論研究的重要議題。

基于此，本文以中國知網(wǎng)和ScienceDirect為數(shù)據(jù)庫，對知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策領(lǐng)域的文獻(xiàn)進(jìn)行檢索，構(gòu)建“理論基礎(chǔ)—效應(yīng)檢驗—優(yōu)化方向”的三階段理論研究框架（見圖1），以期厘清理論演進(jìn)脈絡(luò)、熱點及前沿。在此基礎(chǔ)上，立足于當(dāng)前知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵的實踐困境及我國經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的實踐需求，對知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策理論未來的發(fā)展方向進(jìn)行展望。

圖1 知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的三階段理論研究框架

二、知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵的理論基礎(chǔ)

（一）經(jīng)濟(jì)學(xué)理論基礎(chǔ)

1.外部性與技術(shù)溢出。外部性指企業(yè)或個人的經(jīng)濟(jì)活動對他人或社會造成的影響。Jaffe（1986）研究發(fā)現(xiàn)，企業(yè)研發(fā)活動具有溢出效應(yīng)，學(xué)者們通常認(rèn)為這種技術(shù)溢出效應(yīng)將有助于全球經(jīng)濟(jì)增長，但無法收回的收益即外部損失也抑制了企業(yè)的研發(fā)意愿。Grossman等（1991）提出，技術(shù)創(chuàng)新的溢出效應(yīng)使得競爭性均衡增長率低于社會最適增長率，政府必須在考慮社會收益的基礎(chǔ)上采用稅收優(yōu)惠等政策對研發(fā)活動予以激勵，以此提高企業(yè)研發(fā)積極性，推動生產(chǎn)率的增長。

2.信息不對稱與市場失靈。財務(wù)限制是影響企業(yè)創(chuàng)新的重要因素，技術(shù)保密帶來的信息不對稱使得企業(yè)融資變得困難，這與知識溢出共同導(dǎo)致了知識產(chǎn)權(quán)活動市場失靈狀態(tài)的出現(xiàn)。凱恩斯將市場稱作經(jīng)濟(jì)調(diào)控過程中“看不見的手”，當(dāng)市場失靈的情況出現(xiàn)時，就由政府這只“看得見的手”來發(fā)揮作用。從法經(jīng)濟(jì)學(xué)角度分析，稅收優(yōu)惠的效率和正義性恰好為政府實現(xiàn)對企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)活動的激勵和補償提供了可能。

（二）公共政策學(xué)理論基礎(chǔ)

按照功能分類，知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策屬于導(dǎo)向性公共政策，能夠引導(dǎo)人們的思想和行為朝著政策制定者所期望的方向發(fā)展（陳振明，2004），它通過增加企業(yè)現(xiàn)金流、減少技術(shù)創(chuàng)造成本來發(fā)揮激勵作用，且相對另一種常見的政策工具——政府補助來說，稅收優(yōu)惠對市場的干擾少、行政負(fù)擔(dān)小且穩(wěn)定性強(qiáng)，因此對企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)活動的激勵更為有效。除此之外，知識產(chǎn)權(quán)活動與國家科技、經(jīng)濟(jì)、政治皆有密切關(guān)聯(lián)，稅收優(yōu)惠政策的制定和實施聯(lián)動企業(yè)、市場和政府三方，所以在進(jìn)行政策分析與研究時同樣需要考慮政策的環(huán)境、主體、客體、內(nèi)部和過程等系統(tǒng)構(gòu)成要素，這為開展知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵機(jī)理研究提供了基本理論依據(jù)。

（三）知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵實現(xiàn)機(jī)制

稅收優(yōu)惠政策能夠聯(lián)動企業(yè)端、市場端和政府端并形成循環(huán)。政府通過專項稅收利益的讓渡來降低企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)成本、提高轉(zhuǎn)化收入，這種方式帶來的資金存量增加不但補償了企業(yè)的外部損失，而且在一定程度上規(guī)避了風(fēng)險，增強(qiáng)了企業(yè)改善生產(chǎn)經(jīng)營和開展知識產(chǎn)權(quán)活動的意愿，這種內(nèi)部資金積累對企業(yè)創(chuàng)新活動的正面影響得到了理論界的支持。在此基礎(chǔ)之上，知識產(chǎn)權(quán)幫助企業(yè)提升了創(chuàng)新收入，政府也會因此獲得更多的稅收，充足的政府資金是進(jìn)一步加大優(yōu)惠力度的基礎(chǔ)，稅收激勵在各部門間的循環(huán)落實由此實現(xiàn)（見圖2）。

圖2 知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵實現(xiàn)機(jī)制

不同知識產(chǎn)權(quán)活動環(huán)節(jié)中，稅收優(yōu)惠的政策目標(biāo)和激勵機(jī)制有所差異，因而政策設(shè)計也各不相同。其中，研發(fā)環(huán)節(jié)是人力、資金、設(shè)備等生產(chǎn)要素的主要投入階段，稅收優(yōu)惠政策基于降低成本導(dǎo)向來給予企業(yè)激勵，提高企業(yè)研發(fā)支出扣除比例的加計扣除政策即為代表。成果轉(zhuǎn)化環(huán)節(jié)指知識產(chǎn)權(quán)的許可、轉(zhuǎn)讓、作價投資等價值實現(xiàn)活動，這一環(huán)節(jié)基本不需要企業(yè)的資金投入，稅收優(yōu)惠通過減少對交易的征稅來提高企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)化凈收益從而發(fā)揮激勵作用，“專利盒”政策成為多數(shù)國家的選擇。

關(guān)于知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵機(jī)制設(shè)計的理論基礎(chǔ)探討開展得較早，研究也相對成熟，涵蓋了經(jīng)濟(jì)學(xué)、法經(jīng)濟(jì)學(xué)和公共政策學(xué)等多種學(xué)科。這種多元化與融合性既源于知識產(chǎn)權(quán)的公共物品屬性（這一屬性使其區(qū)別于物權(quán)、所有權(quán)的行使給外部環(huán)境所帶來的影響），更來源于利用公共政策解決市場問題的現(xiàn)實需求。具體來說，市場失靈等經(jīng)濟(jì)學(xué)理論解釋了知識產(chǎn)權(quán)為什么需要激勵（WHY），公共政策學(xué)通過將稅收優(yōu)惠引入知識產(chǎn)權(quán)領(lǐng)域提供了激勵工具，即用什么激勵（WHAT），知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵的微觀實現(xiàn)機(jī)制則闡明了稅收優(yōu)惠是如何聯(lián)動企業(yè)、市場和政府端共同實現(xiàn)對知識產(chǎn)權(quán)活動的循環(huán)激勵（HOW）。上述理論研究成果主要解決了知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的必要性和可行性問題。

三、知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的效應(yīng)檢驗

在知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的必要性和可行性得到理論支持之后，利用稅收優(yōu)惠激勵知識產(chǎn)權(quán)活動的國家逐漸增加。但是，實踐中各國政策的激勵效果卻大相徑庭。政策是否有效、政策激勵效果是否符合預(yù)期、導(dǎo)致政策激勵效果顯著差異的原因是什么，上述知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐中的困惑亟須理論研究予以解答。如何對政策效應(yīng)進(jìn)行有效評估成為這一階段理論研究的熱點。相應(yīng)地，知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的研究范式由規(guī)范性向?qū)嵶C性轉(zhuǎn)變，檢驗各國政策實際有效性的定量研究大量涌現(xiàn)?？紤]到針對不同知識產(chǎn)權(quán)活動環(huán)節(jié)的政策目標(biāo)和激勵機(jī)制有所差異，已有研究在實證檢驗政策效應(yīng)時，通常分別選擇研發(fā)環(huán)節(jié)或是成果轉(zhuǎn)化環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠政策作為研究對象。此外，考慮到版權(quán)產(chǎn)業(yè)對GDP的貢獻(xiàn)穩(wěn)步增長，本文也將此類非技術(shù)型知識產(chǎn)權(quán)的稅收激勵政策納入研究范圍中。

（一）知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)環(huán)節(jié)的稅收激勵政策效應(yīng)檢驗

各國知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)環(huán)節(jié)稅收激勵政策的目標(biāo)比較統(tǒng)一，即激勵知識產(chǎn)權(quán)創(chuàng)造。多數(shù)學(xué)者的研究證實，稅收優(yōu)惠政策對知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)活動具有激勵效應(yīng)，但學(xué)界對于激勵效應(yīng)程度差異及其影響因素等問題仍存在不同看法。根據(jù)激勵效應(yīng)程度可將已有理論觀點歸納為三類（見表1）：

表1 研發(fā)環(huán)節(jié)稅收激勵政策效應(yīng)檢驗研究比較

1.稅收優(yōu)惠政策對研發(fā)活動具有激勵效應(yīng)。持有這種觀點的學(xué)者普遍贊同稅收優(yōu)惠可以通過降低成本來補償企業(yè)在研發(fā)活動中的損失和風(fēng)險。例如：馮海紅等（2015）和王春元（2017）認(rèn)為稅收優(yōu)惠將有效激勵企業(yè)加大研發(fā)投入；Czanitziki等（2011）、王璽和劉萌（2020）的研究結(jié)果均顯示稅收優(yōu)惠對企業(yè)專利產(chǎn)出同樣有著正向影響；任燦燦等（2021）和Ivus等（2021）分別檢驗了中、印兩國研發(fā)稅收優(yōu)惠政策的實施效果，發(fā)現(xiàn)無論是研發(fā)投入還是專利產(chǎn)出都有顯著增加。

2.稅收優(yōu)惠政策對研發(fā)活動具有有限的激勵效應(yīng)。也有學(xué)者提出質(zhì)疑，認(rèn)為稅收優(yōu)惠政策對研發(fā)活動的激勵效應(yīng)并未達(dá)到預(yù)期，政策只能發(fā)揮有限的激勵效應(yīng)。例如：鄧曉蘭和唐海燕（2008）考察了我國企業(yè)所得稅法的實施效果，研究表明加計扣除政策對企業(yè)研發(fā)投入的激勵效應(yīng)是有限的；孔淑紅（2010）和Mardones等（2020）的研究顯示，我國和智利的研發(fā)稅收優(yōu)惠政策都不會顯著提高企業(yè)的研發(fā)投入或?qū)＠暾垟?shù)量。還有一些學(xué)者認(rèn)為稅收優(yōu)惠政策只對部分研發(fā)活動具有激勵效應(yīng)。例如：Ernst等（2011）和馮澤等（2019）分別針對歐洲大樣本和中關(guān)村小樣本企業(yè)進(jìn)行檢驗，結(jié)果顯示稅收優(yōu)惠政策只會提升企業(yè)的研發(fā)投入，對研發(fā)結(jié)果即專利申請量則無影響?！熬植坑邢薜摹奔钚?yīng)引起了學(xué)者的關(guān)注，有學(xué)者將研究視角聚焦于影響政策效應(yīng)發(fā)揮的因素，試圖從理論上解釋有限激勵效應(yīng)產(chǎn)生的機(jī)理。例如：Griffith等（1995）認(rèn)為加計扣除政策的費用界定問題會削弱其政策效應(yīng)；吳祖光等（2013）認(rèn)為稅收優(yōu)惠會扭曲企業(yè)的報告行為，導(dǎo)致研發(fā)投入報告金額虛高，而企業(yè)并未真正提高創(chuàng)新能力。

3.在一定條件下稅收優(yōu)惠政策對研發(fā)活動具有激勵效應(yīng)。學(xué)者在實證檢驗研發(fā)稅收激勵政策效應(yīng)時，樣本選擇、樣本區(qū)間設(shè)置以及研究方法的差異導(dǎo)致研究結(jié)論各異。更為深層次的原因在于稅收優(yōu)惠與研發(fā)投入或?qū)＠暾埖缺举|(zhì)上并不是一對一的激勵關(guān)系，知識產(chǎn)權(quán)活動的開展只有在滿足一系列特定條件時才會增加，因此政策激勵效應(yīng)的發(fā)揮也會受到諸多異質(zhì)性因素的影響。本文按照影響因素的來源將其劃分為組織結(jié)構(gòu)、資金運營、社會環(huán)境和知識產(chǎn)權(quán)水平四類（見表2），企業(yè)組織結(jié)構(gòu)和資金運營等內(nèi)在環(huán)境及部分社會環(huán)境因素受到學(xué)者的極大關(guān)注，知識產(chǎn)權(quán)水平對企業(yè)研發(fā)活動的影響仍有進(jìn)一步研究的空間。

表2 研發(fā)環(huán)節(jié)稅收激勵政策效應(yīng)影響因素

除了上述異質(zhì)性因素會對最終的政策效應(yīng)檢驗結(jié)果產(chǎn)生重要影響，研究方案的設(shè)計很大程度上也會影響研究結(jié)果的方向和可靠性。合理的研究設(shè)計可以對知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐的真實情況實現(xiàn)最優(yōu)擬合，是理論邊界拓展的重要工具和關(guān)鍵環(huán)節(jié)。研究樣本、研究方法及變量指標(biāo)的選擇是研究設(shè)計的核心要素，直接反映了理論擴(kuò)展的實現(xiàn)路徑。因此，本文進(jìn)一步從以上維度對已有文獻(xiàn)的研究設(shè)計部分進(jìn)行分析，揭示支撐知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵理論演進(jìn)的微觀基礎(chǔ)。

（1）研究方法及變量指標(biāo)。就研究方法而言，驗證政策的實際有效性是早期研發(fā)稅收激勵理論研究的主要關(guān)注點，學(xué)者多選擇以線性回歸方法直接檢驗本國稅收優(yōu)惠政策對企業(yè)研發(fā)活動是否存在激勵效應(yīng)。政策實踐中，通常針對一類特定主體或者特定產(chǎn)業(yè)先期開展試點政策，待政策效應(yīng)經(jīng)過檢驗后，再考慮進(jìn)一步推廣適用。所以，各類試點優(yōu)惠政策的效應(yīng)就成為學(xué)界關(guān)注的重點。PSM-DID、斷點回歸等方法逐漸成為國內(nèi)學(xué)者檢驗?zāi)骋豁椩圏c知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠政策是否具有激勵效應(yīng)的主流方法。

伴隨著知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐的深入，系統(tǒng)解析激勵效應(yīng)的微觀形成機(jī)理就成為從根本上提升政策效應(yīng)的關(guān)鍵。圍繞這一理論問題，學(xué)者們主要將效應(yīng)影響因素、最優(yōu)政策力度以及激勵機(jī)制的實現(xiàn)路徑及環(huán)境條件作為關(guān)注點。例如：在對政策效應(yīng)影響因素的考察中，已有研究主要通過異質(zhì)性檢驗，證明了企業(yè)規(guī)模、產(chǎn)權(quán)性質(zhì)以及地區(qū)法制環(huán)境等因素對政策效應(yīng)的影響；在對最優(yōu)政策力度的考察中，馮海紅等（2015）利用門檻效應(yīng)檢驗發(fā)現(xiàn)稅收優(yōu)惠力度與企業(yè)研發(fā)活動并非線性關(guān)系，而是存在一個最優(yōu)政策力度區(qū)間；在對稅收政策激勵機(jī)制的考察中，胡華夏等（2017）驗證了成本粘性在稅收激勵效應(yīng)實現(xiàn)路徑中的中介作用，而唐紅祥等（2020）證明營商環(huán)境和企業(yè)性質(zhì)在稅收優(yōu)惠激勵企業(yè)專利申請過程中起到調(diào)節(jié)作用，明確了政策適用范圍和限制條件。

就變量指標(biāo)而言，學(xué)者普遍選擇利用研發(fā)支出和研發(fā)強(qiáng)度（研發(fā)支出占總資產(chǎn)或主營業(yè)務(wù)收入等的比率）指標(biāo)來衡量企業(yè)研發(fā)投入，用專利申請量和新產(chǎn)品銷售收入表示研發(fā)產(chǎn)出，以此來考察知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠政策對研發(fā)投入以及研發(fā)產(chǎn)出的激勵效應(yīng)。近年來，也有少數(shù)學(xué)者開始關(guān)注知識產(chǎn)權(quán)活動的質(zhì)量，嘗試用發(fā)明專利申請數(shù)、發(fā)明專利占比或企業(yè)專利被引用次數(shù)來表征專利質(zhì)量，考察現(xiàn)行政策對高質(zhì)量專利活動的激勵效應(yīng)，但學(xué)界對上述指標(biāo)的代表性仍存在爭議。

（2）樣本企業(yè)。上市公司數(shù)據(jù)披露的充分性為微觀層面的實證研究提供了可能。其中，制造業(yè)及工業(yè)的研發(fā)投資份額穩(wěn)居各行業(yè)前列，因此，一直以來學(xué)者在對知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵微觀機(jī)理的探索中，普遍傾向于選擇制造業(yè)作為考察對象。但實踐中發(fā)現(xiàn)，即便同屬于制造業(yè)，中小企業(yè)相對于規(guī)上企業(yè)，在知識產(chǎn)權(quán)創(chuàng)造能力、價值實現(xiàn)方式及融資需求等方面均存在顯著的差異性，這就決定了知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠政策在激勵目標(biāo)和政策工具的選擇上應(yīng)做出相應(yīng)的調(diào)整。近年來，已有研究逐漸將科技型中小企業(yè)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)等納入考察范圍?？疾鞓颖镜臄U(kuò)展，反映了知識產(chǎn)權(quán)稅收政策理論研究逐漸聚焦于精細(xì)化和差異化的政策設(shè)計?！笆奈濉逼陂g，我國迫切需要解決的是提升產(chǎn)業(yè)“卡脖子”技術(shù)的創(chuàng)新能力。如何通過稅收優(yōu)惠激勵專精特新企業(yè)提高知識產(chǎn)權(quán)的創(chuàng)造能力，實現(xiàn)對關(guān)鍵產(chǎn)業(yè)創(chuàng)新鏈條的補鏈和強(qiáng)鏈，是知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策應(yīng)當(dāng)予以關(guān)注的問題。已有研究尚未充分將上述重點產(chǎn)業(yè)的企業(yè)納入考察范圍。因此，現(xiàn)行知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策針對上述企業(yè)是否有效，激勵效應(yīng)有哪些影響因素及適用條件等問題都有待進(jìn)一步探索。

整體而言，研發(fā)環(huán)節(jié)的研究熱點主要是：檢驗稅收優(yōu)惠對知識產(chǎn)權(quán)活動的激勵效應(yīng)以及探索稅收激勵的微觀形成機(jī)理（效應(yīng)影響因素、最優(yōu)政策力度以及政策激勵機(jī)制）。這一階段的理論研究為實踐中客觀評估政策效應(yīng)、明確政策適用條件及設(shè)計差異化政策提供了理論依據(jù)。但當(dāng)前理論研究忽視了知識產(chǎn)權(quán)活動數(shù)量和質(zhì)量特征的顯著差異性。已有知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠政策在激勵知識產(chǎn)權(quán)數(shù)量增加的同時，是否也能有效激勵高質(zhì)量知識產(chǎn)權(quán)的創(chuàng)造？數(shù)量激勵機(jī)制和質(zhì)量激勵機(jī)制從根本上有何差異？有哪些因素會影響政策對高質(zhì)量知識產(chǎn)權(quán)活動的激勵效應(yīng)？這些理論問題仍有待深入研究。

（二）知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化環(huán)節(jié)的稅收激勵政策效應(yīng)檢驗

“專利盒”制度是指政府以企業(yè)所得稅減免形式激勵企業(yè)進(jìn)行知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化的一種產(chǎn)出型稅收優(yōu)惠政策，1973年首次在愛爾蘭實施，因該報稅表格中含有一個方框（Box）而被稱為“專利盒”（Patent Box）制度。不同于激勵目的和對象皆比較集中的研發(fā)稅收激勵政策，“專利盒”制度不僅覆蓋了多樣化的知識產(chǎn)權(quán)價值實現(xiàn)環(huán)節(jié)，對前端創(chuàng)新活動同樣有所影響，避免跨國公司利用該制度避稅帶來的有害稅收競爭也是政策設(shè)計考量的重要維度。相應(yīng)地，“專利盒”政策的激勵目標(biāo)及對象也更加豐富，包括激勵知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化、企業(yè)創(chuàng)新產(chǎn)出以及保留本國或吸引域外知識產(chǎn)權(quán)等。這一環(huán)節(jié)的理論研究集中在對多樣化政策目標(biāo)是否實現(xiàn)的評估上。因此，下文按照不同激勵目標(biāo)分別對現(xiàn)有研究進(jìn)行梳理。

1.“專利盒”制度對知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化的激勵效應(yīng)。大多數(shù)學(xué)者贊同“專利盒”制度對于知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化的激勵作用，同時也提出制度未來發(fā)展可能會面臨困境。例如，Atkinson（2011）通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，2008～2009年“專利盒”制度實施國相較于未實施國的專利收入要高出15%左右，證實了“專利盒”制度對于知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化環(huán)節(jié)的正面激勵；而張嘉怡（2015）基于有效稅率的計算，認(rèn)為“專利盒”制度在越來越多國家的適用將會減弱這種激勵；進(jìn)一步地，Griffith（2014）指出收入的國際轉(zhuǎn)移對沖了優(yōu)惠稅率帶來的影響，預(yù)計本國知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化稅收將會減少，并且隨著“專利盒”制度在全球范圍內(nèi)的普遍適用，這種稅收損失還會繼續(xù)增加。

2.“專利盒”制度對企業(yè)創(chuàng)新的激勵效應(yīng)。學(xué)者在檢驗“專利盒”政策對企業(yè)創(chuàng)新的激勵效應(yīng)時，仍然普遍采用專利申請量作為創(chuàng)新產(chǎn)出的指標(biāo)。Bradley等（2015）以1990～2012年的國際數(shù)據(jù)為樣本進(jìn)行回歸分析，結(jié)果顯示“專利盒”制度使得稅率每下降1%，專利申請數(shù)量相應(yīng)上升3%；而肖冰等（2021）則認(rèn)為“專利盒”制度的實施會引起企業(yè)將技術(shù)“碎片化”，導(dǎo)致專利申請數(shù)量的虛增而非真正的創(chuàng)新?！皩＠小敝贫鹊拇嬖谑沟闷髽I(yè)的避稅行為增加從而對有息債務(wù)的需求減少，這種現(xiàn)金流量的降低對創(chuàng)新活動的進(jìn)一步影響是不確定的，遺憾的是理論界尚未就此得出定論。

3.“專利盒”制度與國際稅收競爭。實施“專利盒”制度的國家雖多，但各國選擇的優(yōu)惠方式、政策強(qiáng)度以及限制條件各不相同，這給了跨國公司進(jìn)行利潤轉(zhuǎn)移的機(jī)會。企業(yè)避稅行為使得知識產(chǎn)權(quán)收入這種流動稅基被轉(zhuǎn)移，優(yōu)惠力度大的國家會吸引到更多的專利，由此遷入的生產(chǎn)活動和國外投資也會為該國帶來額外的稅收收入。學(xué)界對于“專利盒”制度將有害稅收競爭持贊同意見。Evers等（2015）以歐盟12國為例，通過數(shù)據(jù)測算得知“專利盒”制度會使有效稅率降低，而公司將收入與實際活動分離開來以獲得這種稅收優(yōu)惠加劇了國際稅收競爭。也有學(xué)者站在要素流通視角來解釋這種國際競爭，例如，Sakar（2015）認(rèn)為該制度雖然會增加稅收，但不足以引進(jìn)知識產(chǎn)權(quán)和外商投資等重要資源。

盡管成果轉(zhuǎn)化是“專利盒”制度最直接的作用環(huán)節(jié)，但由于大多數(shù)國家“專利盒”制度構(gòu)建的時間較晚且轉(zhuǎn)化的微觀層面數(shù)據(jù)難以全面獲取，有關(guān)這一主題的實證研究并不多見，這也直接導(dǎo)致了實踐中無法對“專利盒”制度對于成果轉(zhuǎn)化活動的激勵效果進(jìn)行評估，政策優(yōu)化缺乏直接依據(jù)。學(xué)界關(guān)于“專利盒”制度的實證研究主要集中在探索該制度對企業(yè)創(chuàng)新的激勵效果和預(yù)測制度導(dǎo)致的國際稅收競爭問題兩個方面。在檢驗“專利盒”制度激勵企業(yè)創(chuàng)新活動的效果時，理論研究開啟了政策的跨環(huán)節(jié)效應(yīng)檢驗，成功證明后端稅收優(yōu)惠政策對前端知識產(chǎn)權(quán)活動同樣具有激勵效應(yīng)。這為實踐中的政策優(yōu)化提供了新路徑，即若要實現(xiàn)稅收優(yōu)惠對企業(yè)研發(fā)活動的激勵，不僅可以考慮完善直接針對研發(fā)環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠政策，也可以從“專利盒”制度的優(yōu)化來入手。關(guān)于“專利盒”制度帶來的國際競爭討論則為全球的稅收實踐活動提供了警示：一是提醒各國政策制定缺陷可能會導(dǎo)致稅收利益或知識產(chǎn)權(quán)的流失，二是引起國際組織對于這種全球性有害稅收競爭的重視。

（三）非技術(shù)型知識產(chǎn)權(quán)的稅收激勵政策效應(yīng)檢驗

伴隨著版權(quán)產(chǎn)業(yè)行業(yè)增加值的不斷提升，也有少數(shù)學(xué)者基于產(chǎn)業(yè)發(fā)展角度對著作權(quán)相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的激勵效應(yīng)進(jìn)行檢驗，稅收優(yōu)惠對非技術(shù)型知識產(chǎn)權(quán)的激勵同樣得到了肯定。例如，Miller（2017）在細(xì)分了文化產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策后，發(fā)現(xiàn)電影制作產(chǎn)業(yè)最能體現(xiàn)政策對產(chǎn)業(yè)發(fā)展的推動作用。國內(nèi)對于這一問題的定量探討不多，且研究范式極度趨同，主要思路為對我國文化產(chǎn)業(yè)或動漫產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行梳理和分類、發(fā)現(xiàn)其中的問題并提出針對性建議。關(guān)于著作權(quán)等非技術(shù)型知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的效應(yīng)檢驗，我國的理論研究明顯滯后于實踐發(fā)展，政策制定與評估活動亟須理論支撐。

四、知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策優(yōu)化

為有效提升政策激勵效應(yīng)、應(yīng)對“專利盒”制度引起的國際稅收競爭以及及時回應(yīng)宏觀層面國家發(fā)展戰(zhàn)略對知識產(chǎn)權(quán)活動的新要求，各國學(xué)者結(jié)合本國實踐，對知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的優(yōu)化方向展開積極探索。因各國知識產(chǎn)權(quán)發(fā)展階段及能力差異顯著，在設(shè)計本國的知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策時考慮的具體目標(biāo)和適用條件不同，所以本文主要對我國知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的優(yōu)化研究進(jìn)行梳理。

（一）知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)環(huán)節(jié)稅收激勵政策優(yōu)化

科技部《2020年全國科技經(jīng)費投入統(tǒng)計公報》數(shù)據(jù)顯示，我國研發(fā)投入總量持續(xù)增長，但研發(fā)強(qiáng)度仍低于部分發(fā)達(dá)國家，存在較大提升空間。如何通過優(yōu)化現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策進(jìn)一步激勵企業(yè)加大研發(fā)投入、增加知識產(chǎn)權(quán)產(chǎn)出成為學(xué)者關(guān)注的焦點。已有研究主要通過定量及比較研究識別政策優(yōu)化點及優(yōu)化方向。

有關(guān)研發(fā)稅收激勵的微觀形成機(jī)理研究，主要關(guān)注了政策效應(yīng)影響因素、最優(yōu)政策力度以及政策激勵機(jī)制等理論問題，并在此基礎(chǔ)上識別現(xiàn)行政策有待優(yōu)化的部分及可能的優(yōu)化路徑。例如，蔣潔等（2021）認(rèn)為政府設(shè)計研發(fā)激勵政策時要充分考慮產(chǎn)業(yè)市場競爭度這一重要影響因素；馮澤等（2019）建議通過提高費用扣除比例和擴(kuò)大費用扣除范圍來加大優(yōu)惠力度；宋清和楊雪（2021）建議政府不斷優(yōu)化營商環(huán)境，為企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)活動的開展提供激勵保障。概括而言，產(chǎn)業(yè)競爭程度、政策力度、營商環(huán)境等可量化的因素是研發(fā)稅收激勵政策優(yōu)化研究的主要關(guān)注點。

比較研究是實證研究的補充，學(xué)界主要關(guān)注政策的優(yōu)惠方式、覆蓋環(huán)節(jié)、資源分配等不可量化的構(gòu)成要素，這在一定程度上彌補了基于定量研究的政策優(yōu)化局限。例如，王峰麗和蔣保林（2005）總結(jié)了OECD（經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織）國家以研發(fā)稅收政策提高創(chuàng)新能力的經(jīng)驗，包括以稅收抵免代替稅前扣除、抵免額結(jié)轉(zhuǎn)、鼓勵產(chǎn)學(xué)研等，為我國相關(guān)政策的制定提供了參考。

（二）知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化環(huán)節(jié)稅收激勵政策優(yōu)化

有學(xué)者將我國發(fā)揮“專利盒”制度功能的系列稅收優(yōu)惠政策稱為“類專利盒”制度，2008年實施的《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定的技術(shù)轉(zhuǎn)讓稅收優(yōu)惠是其中的重要內(nèi)容。但考察發(fā)現(xiàn)國內(nèi)企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓活動并未因該政策的實施顯著增加，政策激勵效應(yīng)有限。此外，為了規(guī)避“專利盒”制度帶來的國際稅收競爭和跨國公司避稅情況，OECD發(fā)布了“BEPS（Base Erosion and Profit Shifting，稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移）行動計劃”，要求各國對稅法進(jìn)行調(diào)整。相應(yīng)地，如何優(yōu)化“類專利盒”制度，實現(xiàn)對本國知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化的激勵以及合理地應(yīng)對國際稅收規(guī)則的變化，成為我國政策優(yōu)化的理論關(guān)注點。

圍繞我國“類專利盒”制度實施效應(yīng)開展定量評估的研究十分匱乏，主要原因在于：學(xué)界對于“類專利盒”制度包含哪些具體政策尚未達(dá)成共識，評估對象范圍不明確。此外，我國知識產(chǎn)權(quán)成果轉(zhuǎn)化數(shù)據(jù)披露不充分，導(dǎo)致基于效應(yīng)檢驗結(jié)果的政策優(yōu)化研究難以開展。西方國家的“專利盒”制度實施較早，有著豐富的實踐經(jīng)驗。因此，我國學(xué)者比較統(tǒng)一地采用定性比較研究的方法，探索“類專利盒”政策的優(yōu)化方向及路徑。常采用的比較維度有政策強(qiáng)度、政策范圍以及限制條件等。例如，肖冰等（2021）通過研究英國相關(guān)制度發(fā)展中顯示出的積極作用與制度障礙，建議我國要從適用條件、范圍和對象等方面對相關(guān)政策制定進(jìn)行調(diào)整。概括起來，已有學(xué)者針對我國“類專利盒”政策優(yōu)化研究的思路高度類似，提出的多為宏觀方向性建議。整體而言，“類專利盒”政策優(yōu)化研究的理論進(jìn)展相對緩慢，對具體實踐活動的指導(dǎo)具有局限性。

從國際稅收的視角，完善我國“類專利盒”制度以應(yīng)對國際稅收競爭和國際稅收規(guī)則的動態(tài)變化，是政策優(yōu)化理論研究的另一個出發(fā)點。為了推動我國在國際稅收規(guī)則制定中話語權(quán)的形成，一些學(xué)者以應(yīng)對BEPS為契機(jī)或按照法理原則對我國“類專利盒”制度進(jìn)行了標(biāo)準(zhǔn)化改善。例如，曹越（2021）在對比各“專利盒”制度實施國在BEPS行動前后各自的制度變化后，提出了我國“類專利盒”制度優(yōu)化的可行方向；王影航（2019）則是基于稅收法定和比例原則，從法理基礎(chǔ)探索具有正當(dāng)性的“專利盒”政策的應(yīng)然結(jié)構(gòu)?！癇EPS行動計劃”是一次應(yīng)對稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移的國際稅收規(guī)則改革，對于“專利盒”制度的規(guī)范是其15項落地計劃中的一項，且我國“類專利盒”制度沒有成為重點打擊對象，所以國內(nèi)BEPS背景下的政策優(yōu)化理論研究并不多。

就對知識產(chǎn)權(quán)稅收實踐的指導(dǎo)而言，知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策優(yōu)化的研究結(jié)論可以概括為政策制定和政策執(zhí)行兩個方面。政策制定的研究內(nèi)容可以進(jìn)一步細(xì)分為政策的優(yōu)惠方式、優(yōu)惠力度、優(yōu)惠范圍和限制條件等，例如，擴(kuò)大研發(fā)費用加計扣除范圍和提高比例、拓寬“類專利盒”政策優(yōu)惠覆蓋的知識產(chǎn)權(quán)活動范圍（如產(chǎn)學(xué)研、基礎(chǔ)研究等）、增加稅收抵免和研發(fā)準(zhǔn)備金等優(yōu)惠方式以及調(diào)整優(yōu)惠適用條件等。政策執(zhí)行維度的研究內(nèi)容主要包括政策的法律層級、監(jiān)管方式和懲罰手段等層面，研究表明統(tǒng)一研發(fā)扣除額度、加大政策實施的監(jiān)管力度、利用數(shù)字化管理系統(tǒng)等手段可以保障政策的可執(zhí)行性。

五、展望

當(dāng)前，關(guān)于知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策必要性與可行性的基礎(chǔ)性理論問題已經(jīng)解決。但是，從現(xiàn)行政策的實施效果來看，實踐中政策激勵效果不足、適用條件不明以及優(yōu)化方向不定等問題較突出，上述問題的解決依賴于對知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵機(jī)理及政策機(jī)制設(shè)計等核心理論研究的進(jìn)一步拓展。此外，宏觀層面，通過知識產(chǎn)權(quán)公共政策調(diào)整，助推我國實現(xiàn)由知識產(chǎn)權(quán)大國向知識產(chǎn)權(quán)強(qiáng)國轉(zhuǎn)變的戰(zhàn)略目標(biāo)，也對現(xiàn)有知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵理論體系的擴(kuò)展及完善提供了新的視角和要求。概括而言，我國知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策理論研究可以從以下方面進(jìn)行拓展和深化：

1.探索知識產(chǎn)權(quán)水平對研發(fā)稅收激勵的影響。在企業(yè)專利創(chuàng)造過程中，稅收優(yōu)惠通過降低研發(fā)成本在一定程度上增強(qiáng)了企業(yè)的研發(fā)意愿，研發(fā)投入相應(yīng)有所增加。但企業(yè)自身技術(shù)積累、創(chuàng)新能力也是決定研發(fā)是否成功以及研發(fā)成果質(zhì)量的關(guān)鍵性因素，這會對政策激勵效應(yīng)產(chǎn)生直接影響。近年來，探索政策效應(yīng)影響因素、適用范圍和限制條件已經(jīng)成為知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)稅收激勵微觀機(jī)理研究的熱點，但對企業(yè)研發(fā)能力、知識產(chǎn)權(quán)存量、所處行業(yè)的技術(shù)密集度以及地區(qū)科技發(fā)展水平等諸多因素則少有考慮，未來可從以上維度進(jìn)一步挖掘?qū)е抡咝?yīng)差異化的根源，并在實踐中對不同知識產(chǎn)權(quán)水平的激勵主體進(jìn)行有針對性的政策設(shè)計。

2.檢驗我國“類專利盒”制度的實施效果?！丁笆奈濉眹抑R產(chǎn)權(quán)保護(hù)和運用規(guī)劃》指出，知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移轉(zhuǎn)化效率低是我國知識產(chǎn)權(quán)工作一直以來都沒有解決的難題，“類專利盒”制度的制定即是為了在稅收層面上助力這一問題的解決。但我國關(guān)于該制度的研究方法仍局限在定性比較和規(guī)范研究層面，對本土“類專利盒”制度的政策效應(yīng)進(jìn)行定量檢驗將彌補這一領(lǐng)域理論研究的空白，也可為實踐中推動相關(guān)政策的評估與優(yōu)化提供客觀的經(jīng)驗證據(jù)。

3.豐富關(guān)于高質(zhì)量知識產(chǎn)權(quán)的稅收激勵政策研究。如何激勵高質(zhì)量知識產(chǎn)權(quán)的創(chuàng)造和運用已經(jīng)成為我國知識產(chǎn)權(quán)實踐的重點議題，但無論是政策效應(yīng)檢驗還是政策優(yōu)化，高質(zhì)量知識產(chǎn)權(quán)都很少進(jìn)入稅收激勵政策理論研究的視野。現(xiàn)有研究中，研發(fā)投入、專利申請數(shù)量等被認(rèn)為是能夠反映企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)活動水平的重要指標(biāo)，也是大多數(shù)學(xué)者在驗證政策激勵效應(yīng)時的選擇，但上述指標(biāo)不但無法反映知識產(chǎn)權(quán)的質(zhì)量，還可能進(jìn)一步加劇企業(yè)報告行為的扭曲。從技術(shù)、法律、價值等維度探索表征知識產(chǎn)權(quán)質(zhì)量的指標(biāo)，有助于擴(kuò)展高質(zhì)量發(fā)展背景下的稅收激勵政策理論研究（鄧潔等，2021）。例如，可考慮將專利維持年限、同族專利等反映知識產(chǎn)權(quán)質(zhì)量的指標(biāo)引入未來的知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策效應(yīng)檢驗和政策優(yōu)化研究中。

4.開展針對重點產(chǎn)業(yè)的差異化稅收激勵政策研究。專利密集型產(chǎn)業(yè)因其技術(shù)密集、研發(fā)需求強(qiáng)、創(chuàng)新水平高等特征得以在國家關(guān)鍵核心技術(shù)儲備和知識產(chǎn)權(quán)高質(zhì)量發(fā)展中發(fā)揮重要作用。與此同時，產(chǎn)業(yè)內(nèi)的創(chuàng)新主體也面臨著更高的技術(shù)溢出和投資風(fēng)險，需要設(shè)置高強(qiáng)度、有針對性的稅收優(yōu)惠政策對其知識產(chǎn)權(quán)活動予以激勵。除此之外，核心版權(quán)產(chǎn)業(yè)對版權(quán)產(chǎn)業(yè)發(fā)展具有支撐引領(lǐng)作用，是實現(xiàn)文化強(qiáng)國目標(biāo)需要關(guān)注的重點產(chǎn)業(yè)。國家版權(quán)局印發(fā)的《版權(quán)工作“十四五”規(guī)劃》中提出，要通過完善稅收等扶持政策來推動我國版權(quán)產(chǎn)業(yè)的未來發(fā)展。但已有研究對版權(quán)產(chǎn)業(yè)的知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的理論探索明顯不足。實踐中，知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵已經(jīng)呈現(xiàn)出明顯的產(chǎn)業(yè)化差異，考慮專利密集型產(chǎn)業(yè)、核心版權(quán)產(chǎn)業(yè)等具體產(chǎn)業(yè)差異的知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策設(shè)計是理論研究應(yīng)當(dāng)予以關(guān)注的。針對重點產(chǎn)業(yè)的知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策效應(yīng)檢驗、影響因素識別等的理論探討，將為政策設(shè)計及優(yōu)化實踐提供理論支撐。

5.探索跨環(huán)節(jié)知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的聯(lián)動機(jī)理。專利質(zhì)量影響專利轉(zhuǎn)化收益，轉(zhuǎn)化收益則會進(jìn)一步影響企業(yè)的研發(fā)投入意愿及專利創(chuàng)造能力，形成創(chuàng)新閉環(huán)。顯然，專利創(chuàng)造環(huán)節(jié)及價值實現(xiàn)環(huán)節(jié)存在聯(lián)動效應(yīng)。現(xiàn)有研究將單一環(huán)節(jié)的政策作為研究對象，忽略了知識產(chǎn)權(quán)活動間的聯(lián)動效應(yīng)，實踐中難以實現(xiàn)與其他相關(guān)環(huán)節(jié)政策的協(xié)同?？绛h(huán)節(jié)的知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵理論研究是值得探索的方向，識別環(huán)節(jié)間的聯(lián)動效應(yīng)及協(xié)同機(jī)制可以為知識產(chǎn)權(quán)稅收激勵政策的體系化設(shè)計提供理論依據(jù)。