[摘要]網(wǎng)絡(luò)頭部主播偷稅漏稅的案件頻發(fā)，凸顯了網(wǎng)絡(luò)直播領(lǐng)域稅收征管漏洞。網(wǎng)絡(luò)主播以帶貨主播與娛樂(lè)主播兩種分類(lèi)為主，其收入類(lèi)型可以分為“坑位費(fèi)”、帶貨傭金、粉絲打賞、廣告費(fèi)、勞務(wù)報(bào)酬以及勞動(dòng)報(bào)酬等，涉及的稅目更是包括勞動(dòng)報(bào)酬所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、個(gè)人經(jīng)營(yíng)所得、增值稅、附加稅等。因此針對(duì)主播收入稅率稅目適用不明確，資金流向復(fù)雜、主播納稅積極性低，稅收征管水平落后等問(wèn)題。本文提出，應(yīng)當(dāng)明確稅法在網(wǎng)絡(luò)直播領(lǐng)域的適用問(wèn)題，加強(qiáng)對(duì)網(wǎng)絡(luò)主播的管理與教育，提升稅收監(jiān)管水平，完善現(xiàn)代化網(wǎng)絡(luò)稅收征管體系。

[關(guān)鍵詞]網(wǎng)絡(luò)主播；稅法；稅收征管

《中國(guó)網(wǎng)絡(luò)表演（直播）行業(yè)發(fā)展報(bào)告（2021-2022）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)發(fā)展報(bào)告）顯示，2021年我國(guó)網(wǎng)絡(luò)表演（直播）行業(yè)市場(chǎng)規(guī)模達(dá)1844.42億元，截至2021年12月，網(wǎng)絡(luò)表演（直播）行業(yè)主播賬號(hào)累計(jì)近1.4億個(gè)，一年內(nèi)有過(guò)開(kāi)播行為的活躍賬號(hào)約1億個(gè)。從數(shù)據(jù)中可以看出，網(wǎng)絡(luò)直播作為近些年興起的行業(yè)，門(mén)檻低、上限高、收入可觀，網(wǎng)絡(luò)主播大軍的壯大以及相關(guān)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，為國(guó)家?guī)?lái)了稅收收入的同時(shí)，也對(duì)國(guó)家稅收監(jiān)管造成了巨大的威脅，稅收監(jiān)管漏洞導(dǎo)致國(guó)家大量稅收收入流失，因此需要在網(wǎng)絡(luò)直播領(lǐng)域?qū)φ鞫愺w系進(jìn)行完善。

一、網(wǎng)絡(luò)主播及其收入分類(lèi)

網(wǎng)絡(luò)主播的直播平臺(tái)、直播內(nèi)容雖然各有不同，但是依據(jù)直播內(nèi)容分類(lèi)，網(wǎng)絡(luò)主播可以分為帶貨主播和娛樂(lè)主播。帶貨主播在直播中主要以銷(xiāo)售商品為直播內(nèi)容賺?。海ㄒ唬翱游毁M(fèi)”，即主播在直播間上架商家商品并進(jìn)行介紹而收取的發(fā)布費(fèi)。（二）帶貨傭金，即商家結(jié)合商品銷(xiāo)售量依據(jù)事先商定的提成比例給予主播傭金；娛樂(lè)主播則在為觀眾提供娛樂(lè)內(nèi)容以及互動(dòng)的過(guò)程中賺?。海ㄒ唬┓劢z打賞，即粉絲通過(guò)購(gòu)買(mǎi)直播平臺(tái)的虛擬禮物并在直播間送給主播，（二）廣告費(fèi)，即主播在直播間通過(guò)鏈接等形式為某個(gè)游戲或者某個(gè)app打廣告等。

而如果上述主播自己成立工作室，則收入將轉(zhuǎn)化為個(gè)人經(jīng)營(yíng)所得；與直播平臺(tái)公會(huì)簽訂合作協(xié)議，成為公會(huì)主播，則主播賺取的費(fèi)用類(lèi)型不變，只是收入將與公會(huì)分成；還有一部分主播與MCN公司（網(wǎng)紅經(jīng)紀(jì)公司）或者直播平臺(tái)簽訂勞動(dòng)合同，則主播的收入則轉(zhuǎn)化為單一的勞動(dòng)報(bào)酬；另外一部分主播與MCN公司簽訂勞務(wù)合同，則主播的收入轉(zhuǎn)化為勞務(wù)報(bào)酬，其直播則視為為公司提供勞務(wù)。

由此可見(jiàn)，在網(wǎng)絡(luò)主播的收入大致有“坑位費(fèi)”、帶貨傭金、粉絲打賞、廣告費(fèi)、勞動(dòng)報(bào)酬、勞務(wù)報(bào)酬，這些收入到底屬于何種稅目，雖然學(xué)理上尚有爭(zhēng)議，但是在實(shí)踐中已經(jīng)基本定性?？游?，作為固定的廣告位，主播通過(guò)收取坑位費(fèi)對(duì)商品進(jìn)行宣傳，實(shí)際上是一種廣告宣傳。根據(jù)《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)），主播公司收取“坑位費(fèi)”，并在直播間宣傳相應(yīng)商品，要按照“廣告服務(wù)”項(xiàng)目向商家開(kāi)具稅率為6%的增值稅發(fā)票。帶貨傭金，主播代理商家進(jìn)行產(chǎn)品銷(xiāo)售，涉及經(jīng)濟(jì)代理，則需要繳納增值稅，同時(shí)作為主播付出勞務(wù)的報(bào)酬，還需要征收個(gè)人所得稅。與直播平臺(tái)或者網(wǎng)紅經(jīng)紀(jì)公司簽訂合同獲得的勞動(dòng)報(bào)酬或者勞務(wù)報(bào)酬，則作為個(gè)人所得稅中薪金、工資所得或者勞務(wù)報(bào)酬所得按照相應(yīng)比例繳納即可。爭(zhēng)議最大的是粉絲打賞，學(xué)界對(duì)此持有不同觀點(diǎn)，包括認(rèn)為該收入屬于粉絲自愿無(wú)償贈(zèng)與，勞務(wù)報(bào)酬、偶然所得等。在實(shí)踐中，多數(shù)直播平臺(tái)的粉絲打賞一般先經(jīng)過(guò)平臺(tái)賬戶(hù)然后分發(fā)到主播賬戶(hù)中，大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為這種情況下應(yīng)當(dāng)按照勞務(wù)報(bào)酬計(jì)稅，事實(shí)上，抖音、快手等主流直播軟件，也均是按著勞務(wù)報(bào)酬20%-40%的稅率計(jì)算并扣除主播的個(gè)人所得稅，而斗魚(yú)、bilibili（又稱(chēng)B站），對(duì)于獨(dú)立主播的打賞收入則是按照偶然所得20%的稅率計(jì)算個(gè)人所得稅。

不僅稅目稅率多種多樣，且納稅主體復(fù)雜。有些稅款需要主播自己繳納，而有些稅款則需要代繳代扣。獨(dú)立個(gè)體主播以及成立自己的工作室的主播，其收入需要主播自己或者以工作室的名義上報(bào)并且繳納稅款。與公會(huì)、直播平臺(tái)或網(wǎng)紅經(jīng)紀(jì)公司簽訂合同的主播個(gè)人所得稅由相關(guān)單位代扣代繳，主播的粉絲打賞收入也是由直播平臺(tái)代扣代繳。

二、網(wǎng)絡(luò)主播收入征稅問(wèn)題

（一）主播收入種類(lèi)多樣，適用稅目稅率有待明確

隨著網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)的不斷崛起與繁榮，主播的收入來(lái)源愈發(fā)廣泛。稅收法定原則要求稅收問(wèn)題全部由立法者決定，其中就包括稅收要素法定，而同一個(gè)主播在同一場(chǎng)直播中也可能獲得不同性質(zhì)的收入，而部分收入的征稅稅目類(lèi)型在《稅法》中未作規(guī)定，又無(wú)法根據(jù)個(gè)人所得稅十一個(gè)稅目進(jìn)行準(zhǔn)確分類(lèi)，只能由直播平臺(tái)按照行業(yè)慣例以及平臺(tái)自身主播的特性進(jìn)行代扣代繳，與稅收法定原則相違背。

（二）資金流向復(fù)雜，主播繳稅主動(dòng)性低

由于主播與直播平臺(tái)、直播平臺(tái)工會(huì)、網(wǎng)紅經(jīng)紀(jì)公司關(guān)系復(fù)雜，稅收信息登記缺失，資金流轉(zhuǎn)復(fù)雜，各環(huán)節(jié)主體履行義務(wù)的主動(dòng)性較差，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)把握交易信息、監(jiān)管納稅主體造成了困難。網(wǎng)絡(luò)主播在與公司、公會(huì)簽訂勞務(wù)合同或合作協(xié)議的同時(shí)，也可以與由于網(wǎng)絡(luò)直播無(wú)門(mén)檻，主播只需要簡(jiǎn)單的線(xiàn)上認(rèn)證即可，信息缺失，導(dǎo)致稅收登記與實(shí)際有出入。某些個(gè)體主播主動(dòng)繳稅法律意識(shí)較差，甚至個(gè)別在稅務(wù)機(jī)關(guān)督促警告后，依舊拒絕繳稅謊報(bào)收入；除了意識(shí)問(wèn)題，直播平臺(tái)的代繳代扣義務(wù)履行不到位也是問(wèn)題所在，以現(xiàn)在主流直播平臺(tái)為例，抖音需要主播自己進(jìn)行失業(yè)保險(xiǎn)、住房公積金等收入的申報(bào)，并與直播、短視頻獲得的勞務(wù)報(bào)酬一起進(jìn)行稅收結(jié)算，快手雖然方便，但也需要主播點(diǎn)進(jìn)結(jié)算頁(yè)面，而某些小型直播平臺(tái)，為了吸引主播入駐，甚至不履行代扣代繳義務(wù)，協(xié)助主播偷稅漏稅。許多頭部主播為了減少繳稅數(shù)額而開(kāi)設(shè)自己的工作室，將勞務(wù)報(bào)酬所得轉(zhuǎn)化為個(gè)人經(jīng)營(yíng)所得，按照5%-35%的稅率納稅，甚至成立多家個(gè)人獨(dú)資企業(yè)并虛構(gòu)交易用以逃稅。例如今年2月份被罰13.41億的薇婭、在一年的時(shí)間年就通過(guò)上述方式偷逃稅款近6.5億，造成了國(guó)家財(cái)政收入流失。有個(gè)別網(wǎng)紅經(jīng)紀(jì)公司在給網(wǎng)絡(luò)主播支付勞動(dòng)報(bào)酬或者勞務(wù)報(bào)酬時(shí)使用支付寶、微信等渠道逃稅。復(fù)雜的資金流向本就對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)追查資金流向造成了困難，外加某些個(gè)人及企業(yè)利用資金流進(jìn)行有意避稅偷稅，使稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管工作難以開(kāi)展。

（三）稅收征管水平落后，無(wú)法與網(wǎng)絡(luò)直播相適應(yīng)

信息化網(wǎng)絡(luò)時(shí)代，網(wǎng)絡(luò)直播入賬和網(wǎng)絡(luò)主播收入支付都是使用手機(jī)銀行、微信、支付寶等工具，而稅收征管仍停留在傳統(tǒng)紙質(zhì)化登記時(shí)代，無(wú)法與網(wǎng)絡(luò)直播相適應(yīng)，具體表現(xiàn)在：其一，截至目前，僅有八家銀行作為首批進(jìn)入企業(yè)信息聯(lián)網(wǎng)核查系統(tǒng)，與稅務(wù)機(jī)關(guān)建立合作聯(lián)網(wǎng)。然而一般小微型開(kāi)戶(hù)銀行都選擇當(dāng)?shù)劂y行，大型網(wǎng)紅公司業(yè)務(wù)廣泛，則也可能選擇四大行，均未與稅務(wù)機(jī)關(guān)合作，因此對(duì)其監(jiān)管困難。其二，不同直播平臺(tái)的主播收入的提現(xiàn)規(guī)定多種多樣，結(jié)算周期、扣除比例等問(wèn)題尚未統(tǒng)一。雖然現(xiàn)在大多數(shù)主流直播平臺(tái)規(guī)定主播收入提現(xiàn)需要在繳稅以后才可進(jìn)行，斗魚(yú)、yy等平臺(tái)對(duì)于兌換金額超出800的部分將征收按照勞務(wù)報(bào)酬征收個(gè)人所得稅，然而斗魚(yú)、yy資金結(jié)算為按月結(jié)算，而網(wǎng)易cc分為日結(jié)與月結(jié)兩種方式，日結(jié)免稅，因此在總收入不變的情況下主播一般都會(huì)選擇日結(jié)。由于提現(xiàn)規(guī)定的不同，給了主播極大的空間運(yùn)作避稅。其三，目前我國(guó)傳統(tǒng)的稅務(wù)稽查以及稅務(wù)核定技術(shù)也較為落后，對(duì)于基于電子支付方式的納稅人的財(cái)稅信息情況以及交易情況難以全面準(zhǔn)確了解。[1]

三、完善網(wǎng)絡(luò)主播稅收征管對(duì)策

（一）明確稅法在網(wǎng)絡(luò)直播領(lǐng)域的適用問(wèn)題

1.明確“粉絲打賞”稅目類(lèi)型為勞務(wù)報(bào)酬

首先，不宜將粉絲打賞定性為無(wú)償贈(zèng)與。由于粉絲打賞已經(jīng)成為網(wǎng)絡(luò)主播的主要收入來(lái)源之一，娛樂(lè)主播在直播中表演的主要目的就是賺取粉絲打賞，而粉絲打賞主播也不是因此應(yīng)當(dāng)對(duì)此征稅。由于我國(guó)并沒(méi)有對(duì)無(wú)償贈(zèng)與規(guī)定征稅，所以更不宜將粉絲打賞定性為自愿贈(zèng)與。

其次，也不宜將粉絲打賞定性為偶然所得。依據(jù)《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》實(shí)施條例的規(guī)定，偶然所得，是指?jìng)€(gè)人得獎(jiǎng)、中獎(jiǎng)、中彩以及其他偶然性質(zhì)的所得。可以看出，偶然所得是概率極低的事件，且最終得獎(jiǎng)的概率并不以人的主觀意愿、客觀環(huán)境以及自身努力而改變。以此審視粉絲打賞的性質(zhì)，主播通過(guò)提升自己直播內(nèi)容的質(zhì)量，跟風(fēng)網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的“新?！保蛘咦晕覄?chuàng)新，就可以吸引粉絲進(jìn)行打賞，內(nèi)容越受歡迎，粉絲打賞越多，因此與偶然所得的描述并不相符。另外，稅收公平原則要求每位納稅人公平地負(fù)擔(dān)納稅責(zé)任，相同條件的納稅人需要承擔(dān)相同的納稅負(fù)擔(dān)。偶然所得只有20%的稅率，而某些頭部主播單日收入近上萬(wàn)元，依據(jù)稅收公平原則，稅率相比個(gè)人所得稅以及勞務(wù)報(bào)酬的稅率過(guò)低。

綜上所述，主播獲得粉絲打賞的收入應(yīng)當(dāng)定性為勞務(wù)報(bào)酬。主播以歌舞、聊天等形式向粉絲提供娛樂(lè)等情感性?xún)r(jià)值，符合勞務(wù)報(bào)酬的性質(zhì)。

2.明確代扣代繳義務(wù)人

直播平臺(tái)對(duì)入駐的主播負(fù)有監(jiān)管義務(wù)，亦有代扣代繳義務(wù)。個(gè)稅法明確規(guī)定，個(gè)人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。[2]以抖音為例，主播的粉絲打賞先經(jīng)過(guò)平臺(tái)賬戶(hù)，再打入主播賬戶(hù)，而主播在櫥窗中上架的貨物以及在直播間中插入的廣告鏈接等信息也均能在直播平臺(tái)大數(shù)據(jù)追溯，由于主播的大多數(shù)收入信息都被直播平臺(tái)掌握，直播平臺(tái)應(yīng)當(dāng)積極履行其代扣代繳義務(wù)。

（二）加強(qiáng)對(duì)主播的管理與教育

自國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布通知，對(duì)存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)的網(wǎng)絡(luò)主播等進(jìn)行一對(duì)一風(fēng)險(xiǎn)提示和督促整改，已有上千人主動(dòng)自查補(bǔ)繳稅款。[3]可見(jiàn)主播主動(dòng)納稅意識(shí)較弱，需要有關(guān)部門(mén)督促后才能主動(dòng)上報(bào)。應(yīng)當(dāng)開(kāi)展多方教育并輔以定時(shí)提醒。直播平臺(tái)在后臺(tái)每逢月末、年末對(duì)主播進(jìn)行消息提示，提醒主播主動(dòng)納稅；稅務(wù)部門(mén)要開(kāi)展納稅宣講，宣傳稅收的計(jì)算方式，納稅的意義，并以薇婭、帝師等頭部主播偷稅漏稅案為例，強(qiáng)調(diào)偷稅漏稅的危害性以及對(duì)職業(yè)生涯的影響，亦可以采用流行的直播方式，通過(guò)與主播連線(xiàn)，寓教于樂(lè)，影響范圍廣，對(duì)粉絲觀眾也有教育意義。

（三）提升稅收監(jiān)管水平，完善現(xiàn)代化網(wǎng)絡(luò)稅收征管體系

國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見(jiàn)》，提出要推進(jìn)發(fā)票電子化服務(wù)、深化稅收大數(shù)據(jù)共享，打造智慧稅務(wù)。因此，加強(qiáng)對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播的監(jiān)管，就需要：其一，多平臺(tái)協(xié)作，促進(jìn)稅務(wù)信息大數(shù)據(jù)共享。稅務(wù)機(jī)關(guān)需要加強(qiáng)與直播平臺(tái)協(xié)作，直播平臺(tái)作為主播的直接管理人，對(duì)主播的收入、納稅信息掌握更加豐富，應(yīng)當(dāng)積極協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)審查主播在直播中的各項(xiàng)收入是否納稅；除了直播平臺(tái)，稅務(wù)機(jī)關(guān)還需要與微信、支付寶等有關(guān)部門(mén)協(xié)作，審查主播的微信支付寶入賬、提現(xiàn)記錄，重點(diǎn)關(guān)注是否有利用微信、支付寶轉(zhuǎn)款逃稅的問(wèn)題以及提現(xiàn)款項(xiàng)是否需要納稅等問(wèn)題。其二，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)主播進(jìn)行分級(jí)管理。從發(fā)展報(bào)告可以看出，直播行業(yè)收入大頭掌握在少數(shù)頭部主播手中，而頭部主播也最容易利用掌握的人脈與手段偷稅漏稅，造成國(guó)家財(cái)政收入大量流失。對(duì)于中小型主播則應(yīng)當(dāng)采取寬嚴(yán)相濟(jì)，靈活的管理方式。

四、結(jié)語(yǔ)

完善網(wǎng)絡(luò)主播稅收征管，有利于調(diào)節(jié)不同層級(jí)主播收入，促進(jìn)稅收公平，維護(hù)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)平穩(wěn)健康發(fā)展。依據(jù)稅收法定原則，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)當(dāng)明確網(wǎng)絡(luò)主播各項(xiàng)收入適用的稅目稅率，并且規(guī)定扣繳義務(wù)人，使網(wǎng)絡(luò)主播納稅有法可依。依據(jù)稅收效率原則，多平臺(tái)協(xié)作實(shí)現(xiàn)稅收大數(shù)據(jù)共享，并對(duì)主播進(jìn)行分級(jí)管理，重點(diǎn)監(jiān)管頭部主播及其工作室或者公司。

參考文獻(xiàn)：

[1]孔麗麗.網(wǎng)絡(luò)直播收入涉稅問(wèn)題淺析[J].商業(yè)文化，2021（13）：14-15.

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[3]薛鵬.薇婭被罰：直播不是法外之地[J].方圓，2022（01）：60-63.

作者簡(jiǎn)介：張馨月（2002.8-），女，漢族，山東煙臺(tái)人，本科在讀，研究方向：法學(xué)。