戈彥丁 俞燕

[摘 要]隨著“健康中國(guó)”戰(zhàn)略的實(shí)施，人民群眾對(duì)優(yōu)質(zhì)醫(yī)療資源的需求激增，公立醫(yī)院投入了大量的資金開展工程建設(shè)，其建設(shè)資金關(guān)系到國(guó)有資金使用的合規(guī)性、效率性和效果性，加之工程建設(shè)是腐敗的高發(fā)領(lǐng)域，是政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)（以下簡(jiǎn)稱“三大審計(jì)主體”）的監(jiān)督重點(diǎn)。雖然三大審計(jì)主體都對(duì)工程建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行了監(jiān)督，但因出發(fā)點(diǎn)不同、審計(jì)方式不同、專業(yè)能力不同，存在著信息不對(duì)稱、審計(jì)漏項(xiàng)、審計(jì)重復(fù)等問題。文章總結(jié)了三大審計(jì)主體的特征和不足，分析了三大審計(jì)主體發(fā)揮協(xié)同作用的必要性和可行性，嘗試構(gòu)建三大審計(jì)主體協(xié)同機(jī)制（以下簡(jiǎn)稱“三方協(xié)同機(jī)制”）框架。

[關(guān)鍵詞]政府審計(jì)；內(nèi)部審計(jì)；社會(huì)審計(jì)；三方審計(jì)協(xié)同機(jī)制

中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1674-1722（2023）08-0070-03

★課題項(xiàng)目：云南省衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)學(xué)會(huì)成本價(jià)格與經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)管理專委會(huì)第二批重點(diǎn)招標(biāo)研究課題“基本建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)協(xié)同機(jī)制研究——基于風(fēng)險(xiǎn)控制和信息化導(dǎo)向”（JG-2022-14）

公立醫(yī)院建設(shè)工程除具有其他建設(shè)項(xiàng)目的共性特點(diǎn)外，還具有醫(yī)學(xué)工程，諸如感染控制、放射防護(hù)、自動(dòng)物流、應(yīng)急災(zāi)備等的特殊要求，使得醫(yī)院建設(shè)專業(yè)性更強(qiáng)、審計(jì)要求更高。目前，公立醫(yī)院工程審計(jì)主要有三大主體，分別是政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)，雖然三大審計(jì)主體都對(duì)工程建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行了監(jiān)督，但受各方審計(jì)的出發(fā)點(diǎn)不同、審計(jì)方式不同、專業(yè)能力不同、信息不對(duì)稱等因素的影響，出現(xiàn)了審計(jì)效果差、審計(jì)效率低、審計(jì)重復(fù)、審計(jì)漏項(xiàng)、成果轉(zhuǎn)化運(yùn)用不理想等問題，基于此，構(gòu)建政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)三方協(xié)同機(jī)制框架，對(duì)減少審計(jì)重復(fù)或?qū)徲?jì)漏項(xiàng)、提高審計(jì)效率、優(yōu)化審計(jì)資源配置具有重要的意義[1]。

一、建立三方審計(jì)協(xié)同機(jī)制的理論基礎(chǔ)

協(xié)同是指協(xié)調(diào)兩個(gè)或者兩個(gè)以上的不同資源或者個(gè)體，協(xié)調(diào)一致地完成某一目標(biāo)的過程或能力。基本建設(shè)項(xiàng)目三方審計(jì)協(xié)同是指在開展工程審計(jì)的過程中，政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)通過優(yōu)化資源配置、建立信息共享機(jī)制、建立成果轉(zhuǎn)化和成果運(yùn)用機(jī)制，實(shí)現(xiàn)資源整合，為基本建設(shè)工作及相關(guān)資金使用的合法合規(guī)性、真實(shí)準(zhǔn)確性、效率效果性提供合理保證[2]。

二、三大審計(jì)主體的特點(diǎn)

（一）政府審計(jì)的特點(diǎn)

一是綜合性。政府審計(jì)不是單一某個(gè)領(lǐng)域或者專業(yè)的審計(jì)，而是包括財(cái)務(wù)、內(nèi)控、工程管理、法律等多個(gè)專業(yè)方向，以醫(yī)院基本項(xiàng)目管理的合法合規(guī)性、經(jīng)濟(jì)效益性、效率效果性為審計(jì)目標(biāo)，發(fā)現(xiàn)醫(yī)院在運(yùn)營(yíng)管理等方面的風(fēng)險(xiǎn)和問題。

二是權(quán)威性。政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)不同，由政府審計(jì)機(jī)關(guān)派出專業(yè)審計(jì)組，其獨(dú)立性遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)，并且在調(diào)取審計(jì)資料方面，也有更大和更廣泛的權(quán)力，因此政府審計(jì)的結(jié)果也更加具有可信任性。

三是宏觀性。政府審計(jì)不同于內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)，其審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)不在于醫(yī)院內(nèi)部管理方面的不完善或者不規(guī)范性，而是醫(yī)院在執(zhí)行國(guó)家大政方針政策及關(guān)乎國(guó)計(jì)民生、國(guó)家安全等方面的問題，其問題的重要性遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其他審計(jì)，提出的問題也更加尖銳。它從綜合視角提出建議，促使醫(yī)院落實(shí)責(zé)任，從而提高醫(yī)院的治理水平[3]。

（二）內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)

內(nèi)部審計(jì)是醫(yī)院的內(nèi)部管理部門，是審計(jì)監(jiān)督的第一道防線，其具有以下三大特征。

一是內(nèi)向性。內(nèi)部審計(jì)是醫(yī)院內(nèi)部的部門，與醫(yī)院的根本利益一致，由于立足于內(nèi)部，其更熟悉醫(yī)院的管理目標(biāo)和管理方式，更了解醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)醫(yī)院及建設(shè)項(xiàng)目的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)更能提供詳細(xì)、針對(duì)性的建議。內(nèi)部審計(jì)更容易與相關(guān)部門溝通、協(xié)調(diào)，是醫(yī)院工程管理與社會(huì)審計(jì)、政府審計(jì)溝通的橋梁[4]。

二是及時(shí)性。內(nèi)部審計(jì)具有較高的靈活性，可以根據(jù)醫(yī)院工程管理的需求，開展經(jīng)常性、有針對(duì)性的審計(jì)工作，通過事前、事中的審計(jì)能預(yù)判管理風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)揮其“經(jīng)濟(jì)體檢”和“治未病”的作用，解決政府審計(jì)滯后的問題。

三是增值性。從內(nèi)部審計(jì)的定位來看，內(nèi)部審計(jì)要服務(wù)于醫(yī)院的發(fā)展，為醫(yī)院增加價(jià)值。

（三）社會(huì)審計(jì)的特點(diǎn)

社會(huì)審計(jì)是醫(yī)院招標(biāo)引入的造價(jià)公司，主要是對(duì)醫(yī)院工程建設(shè)項(xiàng)目造價(jià)管理程序的合法合規(guī)性、工程造價(jià)的公允性、依據(jù)充分性等進(jìn)行審計(jì)，及時(shí)識(shí)別工程建設(shè)過程中的程序風(fēng)險(xiǎn)、價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)并提出專業(yè)建議[5]。社會(huì)審計(jì)具有以下三個(gè)特點(diǎn)。

一是持續(xù)性。造價(jià)公司的審計(jì)監(jiān)督覆蓋了建設(shè)項(xiàng)目的整個(gè)過程，即招標(biāo)前的工程量清單及招標(biāo)控制價(jià)審核、施工階段全過程造價(jià)控制審核（如施工單位的月報(bào)表審核，設(shè)計(jì)變更、現(xiàn)場(chǎng)簽證的審核）、竣工結(jié)算審核、竣工決算編制（如計(jì)算整個(gè)建設(shè)項(xiàng)目所需費(fèi)用，出具反映基本建設(shè)工程的建設(shè)時(shí)間、投資情況、工程概算執(zhí)行情況、建設(shè)成果和財(cái)務(wù)狀況的總結(jié)性文件）等。

二是公正性。造價(jià)工程師作為獨(dú)立第三方，對(duì)工程量、分部分項(xiàng)工程單價(jià)及組價(jià)過程做出客觀檢查，提出公正意見。不偏不倚的審計(jì)結(jié)論既為醫(yī)院節(jié)約了建設(shè)資金，防止國(guó)有資產(chǎn)的流失，也按照合同約定對(duì)施工單位的付出支付了相應(yīng)的工程款項(xiàng)，故造價(jià)公司出具的結(jié)算審核報(bào)告得到了醫(yī)院、施工單位雙方的認(rèn)可和信任，也為醫(yī)院固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理提供了依據(jù)[6]。

三是專業(yè)性。工程造價(jià)審計(jì)程序復(fù)雜，審計(jì)人員既要熟悉相關(guān)法律法規(guī)和行業(yè)規(guī)范，又要了解工程施工技術(shù)、施工方法和施工機(jī)具，還要熟悉計(jì)價(jià)算量的規(guī)則及造價(jià)軟件的使用。

三、構(gòu)建三方審計(jì)協(xié)同機(jī)制框架

結(jié)合前述對(duì)三方審計(jì)的分析，嘗試構(gòu)建能夠發(fā)揮協(xié)同作用的框架，如圖1所示。

政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)雖然出發(fā)點(diǎn)不同、審計(jì)側(cè)重點(diǎn)不同、專業(yè)能力不同，但是目的是相同的，即為了保證工程建設(shè)項(xiàng)目管理及資金使用的合規(guī)性、合法性及效益性。審計(jì)各方可以優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，發(fā)揮協(xié)同作用，達(dá)到共同的審計(jì)目的。

（一）政府審計(jì)在三方審計(jì)協(xié)同中發(fā)揮的作用

政府審計(jì)對(duì)審計(jì)結(jié)果的偏差率和審計(jì)報(bào)告進(jìn)行監(jiān)督檢查，以提高造價(jià)公司、內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)質(zhì)量，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)成果的利用[7]。

就工程建設(shè)領(lǐng)域的新形勢(shì)、新政策、新要求開展宣傳、培訓(xùn)，咨詢內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和施工單位僵持不下的疑難問題。

政府審計(jì)還發(fā)揮著組織領(lǐng)導(dǎo)作用。例如，評(píng)優(yōu)評(píng)先、表彰、處罰；選拔行業(yè)內(nèi)優(yōu)秀的審計(jì)人員組建審計(jì)骨干團(tuán)隊(duì)；選擇優(yōu)秀的審計(jì)案例開展行業(yè)交流等。

（二）社會(huì)審計(jì)在三方審計(jì)協(xié)同中發(fā)揮的作用

一方面，作為X醫(yī)院招標(biāo)引入的第三方社會(huì)審計(jì)，造價(jià)公司獨(dú)立、客觀地對(duì)建設(shè)項(xiàng)目程序的合法合規(guī)性、造價(jià)的公允性、依據(jù)的充分性進(jìn)行審計(jì)，及時(shí)識(shí)別工程建設(shè)過程中的程序風(fēng)險(xiǎn)、價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)并提出專業(yè)建議。造價(jià)公司的具體工作有：審核合同、協(xié)議、招投標(biāo)文件，查看合同的簽訂或補(bǔ)充是否違背招標(biāo)文件、是否存在陰陽合同；審核工程量，核算是否虛增工程量、隱蔽工程的真實(shí)性等；查看施工單位是否有高套定額、重復(fù)套用定額、調(diào)整定額子目、補(bǔ)充定額子目等情況；對(duì)材料價(jià)格、簽證及取費(fèi)等高風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行重點(diǎn)審核[8]。

另一方面，造價(jià)公司提供專業(yè)的技術(shù)支持，能夠彌補(bǔ)內(nèi)部審計(jì)、政府審計(jì)力量薄弱的缺陷；造價(jià)公司出具的成果文件也能為內(nèi)部審計(jì)、政府審計(jì)使用，減少審計(jì)重復(fù)和審計(jì)盲區(qū)。

（三）內(nèi)部審計(jì)在三方審計(jì)協(xié)同中發(fā)揮的作用

內(nèi)部審計(jì)立足于內(nèi)部，更熟悉醫(yī)院的管理目標(biāo)和管理方式，更容易與相關(guān)部門溝通、協(xié)調(diào)，是醫(yī)院工程管理與造價(jià)公司、政府審計(jì)溝通的橋梁。內(nèi)部審計(jì)部門安排兩名審計(jì)人員全過程跟蹤審計(jì)住院樓新建項(xiàng)目，能夠預(yù)判管理風(fēng)險(xiǎn)并提出風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)建議，及時(shí)解決問題，將損失降到最低，克服政府審計(jì)滯后的問題。

此外，內(nèi)部審計(jì)還監(jiān)督造價(jià)公司的履職程度和廉潔性，降低造價(jià)公司與施工單位“合謀”的風(fēng)險(xiǎn)，有效管控工程造價(jià)[9]。

四、三方協(xié)同審計(jì)機(jī)制框架實(shí)施的保障

三方協(xié)同審計(jì)需要一個(gè)“引領(lǐng)者”，可以由政府審計(jì)單位作為牽頭方成立組織領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)，制定三方審計(jì)協(xié)同的任務(wù)指南、組織分工和工作開展方式。同時(shí)，需要法律制度的保障，作為合作的基礎(chǔ)并指導(dǎo)具體工作的開展。三方審計(jì)發(fā)揮協(xié)同機(jī)制需要整合人力資源、技術(shù)資源及審計(jì)成果的共享，如圖2所示。

（一）人力資源整合

可以通過創(chuàng)建審計(jì)領(lǐng)軍人才庫、審計(jì)業(yè)務(wù)骨干等方式，從政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)中挑選知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)專家，創(chuàng)建三方審計(jì)協(xié)同人才庫，為日后協(xié)同審計(jì)工作的開展、“傳幫帶”奠定基礎(chǔ)。在政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)工作的開展過程中，引入第三方審計(jì)，充分利用社會(huì)審計(jì)的專業(yè)性和人員力量，彌補(bǔ)政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)力量薄弱的問題。對(duì)于保密性質(zhì)的審計(jì)調(diào)查工作，可以從人才庫中抽取骨干，高質(zhì)高效地完成審計(jì)。

（二）技術(shù)資源整合

創(chuàng)建數(shù)據(jù)共享平臺(tái)，政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)都可以在平臺(tái)上實(shí)時(shí)共享相關(guān)政策制度、審計(jì)資料等相關(guān)信息，打破信息孤島、信息壁壘，協(xié)同審計(jì)問題整改的跟蹤。學(xué)習(xí)使用大數(shù)據(jù)分析技術(shù)，提高審計(jì)效率和審計(jì)質(zhì)量。充分運(yùn)用專業(yè)審計(jì)軟件，改變傳統(tǒng)的審計(jì)方式[10]。

（三）審計(jì)成果共享

建立審計(jì)成果運(yùn)用、成果轉(zhuǎn)化、成果共享機(jī)制，針對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題及審計(jì)建議，建立健全審計(jì)整改工作機(jī)制，推動(dòng)問題全面整改落實(shí)到位，促進(jìn)各部門舉一反三、完善制度、堵塞漏洞，更好地發(fā)揮審計(jì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展、促進(jìn)全面深化改革、促進(jìn)權(quán)力規(guī)范運(yùn)行、促進(jìn)反腐倡廉的重要作用。國(guó)家審計(jì)更多地起到督促指導(dǎo)作用，社會(huì)審計(jì)起到協(xié)助的作用，結(jié)合政府審計(jì)的權(quán)威性、綜合性、強(qiáng)制性的審計(jì)特點(diǎn)，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)工作的開展。內(nèi)部審計(jì)在政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)開展工作的過程中，基本全程參與，可以較全面、深入地了解審計(jì)注意到的風(fēng)險(xiǎn)和問題，特別是沒有寫入審計(jì)報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，可以建議醫(yī)院相關(guān)部門建立風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制。社會(huì)審計(jì)在政府審計(jì)思路的指導(dǎo)下、在內(nèi)部審計(jì)已開展工作的基礎(chǔ)上，可以更好地識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、挖掘問題，減少交叉重復(fù)審計(jì)和監(jiān)督的盲區(qū)。

五、結(jié)語

工程建設(shè)是腐敗的高發(fā)領(lǐng)域，是政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的監(jiān)督重點(diǎn)。雖然三大審計(jì)主體都監(jiān)督了工程建設(shè)項(xiàng)目，但出發(fā)點(diǎn)不同、審計(jì)方式不同、專業(yè)能力不同，因此存在著信息不對(duì)稱、審計(jì)漏項(xiàng)、審計(jì)重復(fù)的問題。審計(jì)協(xié)同作用的發(fā)揮能較好地解決上述問題，通過人力資源整合、技術(shù)資源整合、審計(jì)成果共享，努力實(shí)現(xiàn)“一審多項(xiàng)”“一審多果”“一果多用”，提高審計(jì)的效率和效果，提高管理水平。

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