梁萬賢

【摘要】從2012年至今，我國實施內(nèi)控審計已有10年了，我國在內(nèi)部控制審計成果顯著，并影響著我國會計師事務(wù)所和上市公司做出了改變，進一步推動內(nèi)控審計的發(fā)展。但是由于我國的內(nèi)部控制審計相對于國外起步較晚，在發(fā)展的過程中仍然存在諸多問題，本文結(jié)合我國上市公司內(nèi)部控制審計披露的相關(guān)報告進行分析。

【關(guān)鍵詞】上市公司；內(nèi)部控制；審計費用

一、我國上市公司內(nèi)部控制審計現(xiàn)狀

文章選取了2019年6月30日年度報告的全部3794家滬深A(yù)股上市公司的樣本，樣本數(shù)據(jù)均來源于上市公司公開披露的2019年年度報告、2019年內(nèi)部控制評價報告和2019年內(nèi)部控制審計報告。

1.上市公司內(nèi)部控制審計報告披露情況

如表1所示，我國上市公司由2015年2823家增加到2019年的3794家，呈增長趨勢。我國上市公司的數(shù)量變化情況與上市公司內(nèi)控審計報告披露數(shù)量的變化情況呈正相關(guān)性，這個變化情況說明了自我國2012年實施內(nèi)部控制審計以后，我國上市公司對內(nèi)部控制審計重視程度越來越高了。值得注意的是2019還有967家上市公司未披露內(nèi)部控制審計報告，占上市公司總數(shù)的25.49%，這也表明即使在實施內(nèi)部控制審計后，要求上市公司委托會計師事務(wù)所對其內(nèi)部控制進行審計、分析、評價并出具合理的審計報告的實際執(zhí)行情況與監(jiān)管部門的期望值還有一定差距，實施的效果有待提高。2019年上市公司未披露內(nèi)部控制審計報告原因說明如表2所示。

2.上市公司內(nèi)部控制評價披露情況

如表3所示，我國上市公司內(nèi)部控制評價報告披露數(shù)量由2015年的2 670家增加到2019年的3 642家，呈增長趨勢，直至2019年已披露上市公司內(nèi)控評價報告占上市公司總數(shù)95.99%。同時也可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)控評價報告披露數(shù)量與上市公司增加數(shù)量呈正相關(guān)性。這說明越來越多的上市公司對內(nèi)部控制越來越重視，為提升公司經(jīng)營管理水平和風(fēng)險管控能力做了更多的準(zhǔn)備，利于公司的良性發(fā)展。此外，直至2019年未披露內(nèi)部控制評價報告的上市公司數(shù)量還有152家。

3.上市公司內(nèi)部控制審計意見的類型

內(nèi)部控制審計意見是上市公司委托會計師事務(wù)所對其內(nèi)部控制的有效性進行審計所給出的，相對于公司內(nèi)部審計而言更能客觀公正地反映內(nèi)部控制的情況。

如表4所示，在我國實施內(nèi)部控制審計后，我國上市公司聘請注冊會計師對內(nèi)部控制進行審計并出具審計意見的數(shù)量直至2019已有2825家，占上市公司總數(shù)1/3左右。上市公司內(nèi)部控制審計意見為非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的數(shù)量由2015年的98家增加到2019的150家，占內(nèi)控審計意見的比例也呈增長趨勢；上市公司內(nèi)部控制審計意見為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的數(shù)量及比例始終居高不下，平均占內(nèi)部控制審計意見95%以上，這說明了我國大多上市公司內(nèi)部控制是有效的且能為公司發(fā)展提供良好的基礎(chǔ)。2019年內(nèi)控意見為非標(biāo)無保留意見具體情況：帶強調(diào)事項段的無保留意見有47家，占比1.66%；保留意見有6家，占比0.21%；無法表示意見有4家，占比0.14%；否定意見有93，占比3.29%。

二、內(nèi)控審計存在的問題

由于我國內(nèi)控審計起步時間較晚，發(fā)展時間較短，理論基礎(chǔ)和實踐基礎(chǔ)薄弱，仍然存在許多不足之處，以下將結(jié)合相關(guān)數(shù)據(jù)分析我國內(nèi)控審計的不足之處。

1.上市公司內(nèi)部控制自我評價和內(nèi)部控制審計報告的披露不夠多

上市公司進行內(nèi)部控制自我評價，不僅要建立和實施內(nèi)部控制，更重要的是通過自我檢查、自我監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的設(shè)計缺陷與執(zhí)行缺陷，改正與完善內(nèi)部控制，從而提高企業(yè)的抗風(fēng)險能力。同時，全面的內(nèi)部控制自我評價報告，體現(xiàn)了上市公司能有效地治理公司，有利于增強投資者對上市公司的信心，也便于監(jiān)管機構(gòu)對其進行監(jiān)督。2019年內(nèi)控評價披露數(shù)據(jù)中，大多數(shù)上市公司都意識到內(nèi)部控制評價的重要性，對內(nèi)控評價報告進行了披露。然而在152家未披露評價報告的上市公司中，除了79家上市公司根據(jù)相關(guān)規(guī)定豁免披露外，仍然有73家上市公司年報提示已披露內(nèi)控評價報告，但指定網(wǎng)站未找到。信息披露不全，這會使得投資者懷疑其內(nèi)部控制的有效性，降低投資的意愿。

2.出具的非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見較少

近幾年來新的準(zhǔn)則出來后，上市公司應(yīng)該要按照新的準(zhǔn)則對內(nèi)部控制進行整改，使其符合要求。我們可以對比美國實施內(nèi)控審計初期的數(shù)據(jù)，美國在發(fā)布SOX法案后的第一年，被披露內(nèi)部控制存在缺陷的上市公司高于40%，據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)統(tǒng)計，2003～2013年平均內(nèi)部控制非標(biāo)準(zhǔn)審計意見占比為14%。而我國在實施內(nèi)部控制審計后2015～2019年平均內(nèi)部控制非標(biāo)準(zhǔn)審計意見占比低于5%，遠小于美國。

3.內(nèi)部控制審計費用低、披露不全

從2019年1 733家上市公司披露內(nèi)部控制審計費用的情況中，我們可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制審計費用僅僅占審計費用總額1/5左右，相比財務(wù)報表審計，內(nèi)控審計的費用實在太低了。因為我國內(nèi)控審計起步晚，未形成一套像財務(wù)報表審計那樣成熟的審計程序，那么內(nèi)控審計需要投入時間、精力和智力就更多了，那么內(nèi)控審計費用低是不合理的。

2019年披露內(nèi)控審計費用的上市公司僅僅有61.30%，還有38.70%是未披露的。我們知道審計費用也是上市公司的一項成本，內(nèi)控審計費用披露不全，會影響投資者全面客觀了解公司內(nèi)部控制信息，增加了投資者投資意愿的不確定性。

4.內(nèi)控審計人員勝任能力不足，審計質(zhì)量有待提高

我國內(nèi)部控制審計起步晚，內(nèi)控審計的理論基礎(chǔ)和實踐基礎(chǔ)比較薄弱。在以往的上市公司審計中，審計人員著重進行財務(wù)報表審計，相應(yīng)的內(nèi)部控制審計所投入的時間和精力也就少了，因此造成了所積累的經(jīng)驗也不足。自從我國實施內(nèi)部控制審計，審計人員又多了一項業(yè)務(wù)，審計人員需要將時間和精力投入到新的業(yè)務(wù)中。工作量增多而收入?yún)s沒有改變。就目前來說內(nèi)控審計費用還是比較低的，對審計人員來說，低成本就意味著低投入，那么在內(nèi)控審計方面可能會懈怠，不能公允、公正、客觀地評價內(nèi)部控制。

三、.改進對策

1.加大內(nèi)部控制審計宣傳力度

相對國外來說，我國的內(nèi)部控制審計發(fā)展短、起步晚。雖然從實施該政策到如今已有10個年頭，但是從上面的分析中，我們可以看出內(nèi)控審計的推行未能夠深入上市公司內(nèi)部，上市公司的管理層和會計師事務(wù)所的重視度仍然不夠高，為了提高他們重視度，政府方面不僅要出臺相關(guān)政策促使上市公司完善內(nèi)部控制，還要利用新聞媒體、報刊等宣傳手段加強對上市公司內(nèi)部控制重要性的宣傳。會計師事務(wù)所要加強對相關(guān)政策的解讀，進行內(nèi)部控制審計知識考核，要求參加內(nèi)控審計人員定期參加考核，考核合格者才能擔(dān)任內(nèi)控審計的任務(wù)。上市公司要加強對內(nèi)部控制的重視，開展員工內(nèi)部控制培訓(xùn)活動，加大內(nèi)部審計人員專業(yè)能力培訓(xùn)，完善公司內(nèi)部控制。

2.提高審計人員的專業(yè)勝任能力

會計師事務(wù)所應(yīng)該建立健全人才培養(yǎng)制度和審計人員內(nèi)控審計專業(yè)水平考核制度以及競爭機制，為審計人員的成長成才提供制度保障。首先，審計人員要樹立終身學(xué)習(xí)的理念，認真解讀內(nèi)控審計相關(guān)政策，鉆研專業(yè)知識，多學(xué)多思，構(gòu)建內(nèi)控審計知識結(jié)構(gòu)，與時俱進，不斷更新和調(diào)整知識結(jié)構(gòu)，拓寬知識面，打牢內(nèi)控審計理論知識的基礎(chǔ)。其次，審計人員可以重點關(guān)注內(nèi)控審計方面權(quán)威書籍和報刊，如《中國審計》和《審計文摘》等，研究和學(xué)習(xí)內(nèi)控審計相關(guān)文獻，掌握知識發(fā)展的動態(tài)，提高專業(yè)素養(yǎng)和內(nèi)控審計水平。最后，以老帶新，提高內(nèi)控審計應(yīng)用能力。

3.完善內(nèi)部控制審計體系，加大監(jiān)管懲罰力度

《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》為會計師事務(wù)所進行內(nèi)部控制審計提供了標(biāo)準(zhǔn)，也是上市公司內(nèi)部審計人員實施審計的重要依據(jù)，完善內(nèi)部控制體系尤為重要。但是我國的《內(nèi)部控制審計指引》存在著很多問題，例如沒有具體的案例進行引導(dǎo)，我國內(nèi)控審計發(fā)展歷程短，很多東西都需要自己慢慢摸索，才能夠加深對《內(nèi)部控制審計指引》的認識。我認為可以采用以下措施：

（1）制定更多更具體的內(nèi)部控制法律條例，將這些條例編寫到《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》中，提高內(nèi)部控制審計的法律效力。

（2）將國內(nèi)外內(nèi)部控制審計案例進行整合，編寫成《企業(yè)內(nèi)部控制審計案例》，用來引導(dǎo)相關(guān)人員對內(nèi)控審計的學(xué)習(xí)與應(yīng)用。

（3）證監(jiān)會等監(jiān)管機構(gòu)要嚴厲打擊上市公司信息披露的違法違規(guī)行為，要求上市公司加大對內(nèi)部控制相關(guān)信息的披露，特別是內(nèi)部控制存在的缺陷具體情況、內(nèi)控缺陷所造成的影響以及對內(nèi)控缺陷的整改情況。加大懲戒那些內(nèi)部控制自評報告披露不合理、不全面的上市公司的力度，建立明確的處罰條款和追責(zé)體系，一方面調(diào)高監(jiān)管機構(gòu)的威懾力，另一方面使上市公司因違法違規(guī)成本過高而減少違法違規(guī)行為的發(fā)生。

4.提高內(nèi)控審計費用

上述數(shù)據(jù)清楚地反映了內(nèi)部控制審計費用與內(nèi)部控制審計質(zhì)量息息相關(guān)。上市公司加大對內(nèi)控審計費用的投入，有利于通過借鑒會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制有效性客觀公正的評價，改正內(nèi)部控制設(shè)計缺陷與執(zhí)行缺陷，完善上市公司內(nèi)部控制。其次，內(nèi)控審計的復(fù)雜性使內(nèi)控審計工作不僅需要審計人員具備更高的審計水平和審計技能，還需要審計人員投入更多的時間、精力，因此提高內(nèi)控審計費用是很有必要的。政府要制定內(nèi)控審計費用收費標(biāo)準(zhǔn)，并且監(jiān)管部門加強對內(nèi)控審計收費的監(jiān)督，確保會計師事務(wù)所按照內(nèi)控審計統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)收費。

四、結(jié)論

總之，內(nèi)部控制審計在我國的發(fā)展已經(jīng)成為必然趨勢，其對我國經(jīng)濟社會的促進作用不斷加大，對完善上市公司內(nèi)部控制、提高經(jīng)營管理能力、抗風(fēng)險能力以及可持續(xù)發(fā)展能力有積極作用。我國內(nèi)部控制審計的推行仍需不斷努力，需要注冊會計師不斷研究內(nèi)控審計，上市公司不斷完善內(nèi)部控制，投入更多的時間和精力，監(jiān)管機構(gòu)需要完善相關(guān)制度體系，加大監(jiān)管力度，這樣才能促使內(nèi)部控制審計良性發(fā)展。

········參考文獻·····················

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（作者單位：廣西財經(jīng)學(xué)院）