【摘 要】 多家上市公司取消數(shù)據(jù)資源入表現(xiàn)象的出現(xiàn)，表明《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》的真正落地實(shí)施任重道遠(yuǎn)。文章將數(shù)據(jù)資源入表劃分并描述為“既入表又入賬”和“只入表不入賬”兩種模式，在此基礎(chǔ)上分別對數(shù)據(jù)資源入賬的實(shí)施路徑進(jìn)行了具體闡釋與剖析，對數(shù)據(jù)資源的入表規(guī)則進(jìn)行了具體解析，相關(guān)闡釋與剖析對業(yè)界規(guī)范實(shí)施數(shù)據(jù)資源入表可以起到積極的促進(jìn)作用。此外，文章還將七家上市公司取消數(shù)據(jù)資源入表的動(dòng)因歸納為不符合資產(chǎn)的確認(rèn)條件和不符合資產(chǎn)的確認(rèn)種類兩種情形，明確指出造成數(shù)據(jù)資源入表錯(cuò)誤的動(dòng)因，對有效規(guī)避數(shù)據(jù)資源入表的錯(cuò)誤行為起到一定的提醒作用。

【關(guān)鍵詞】 數(shù)據(jù)資源； 入表內(nèi)涵； 入賬路徑； 入表規(guī)則； 更正出表

【中圖分類號】 F230 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2024）19-0071-04

人們似乎有理由期待或相信，伴隨《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》（以下簡稱《暫行規(guī)定》）的發(fā)布，企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表的進(jìn)程必將大大提速，然而喜臨門、金龍汽車、山東鋼鐵、中信重工、威星智能、盛邦安全、中閩能源等上市公司取消數(shù)據(jù)資源入表公告的發(fā)布，再度引發(fā)業(yè)界對數(shù)據(jù)資源究竟該如何入表的關(guān)注與思考，本文依據(jù)《暫行規(guī)定》，對數(shù)據(jù)資源入表的相關(guān)問題加以深入思考。

一、基于《暫行規(guī)定》視角的數(shù)據(jù)資源入表的內(nèi)涵剖析

誠然，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展和數(shù)字中國建設(shè)進(jìn)程中，數(shù)據(jù)資源確權(quán)（數(shù)據(jù)資源登記）、數(shù)據(jù)資源評估、數(shù)據(jù)資源貸款、數(shù)據(jù)資源交易均已成為經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域不爭的事實(shí)，然而，所有這些現(xiàn)象或事實(shí)均不屬于會(huì)計(jì)領(lǐng)域的話題。此外，盡管數(shù)據(jù)資源入表的提法本當(dāng)納入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的話語體系，但在現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系框架下，既不存在與數(shù)據(jù)資源直接相關(guān)的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，“入表”也不是會(huì)計(jì)理論范疇的規(guī)范用語。盡管《暫行規(guī)定》是專門針對企業(yè)數(shù)據(jù)資源而發(fā)布的，但并未給出數(shù)據(jù)資源的權(quán)威定義，“入表”二字也并未現(xiàn)身其中。

如果撇開財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)范疇的規(guī)范話語體系，所謂數(shù)據(jù)資源入表，意指將數(shù)據(jù)資源體現(xiàn)在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中。既然財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人就印發(fā)《暫行規(guī)定》答記者問（詳見2023年8月21日財(cái)政部會(huì)計(jì)司官網(wǎng)）中，將制定《暫行規(guī)定》的背景之一表述為“貫徹黨中央、國務(wù)院決策部署，服務(wù)數(shù)字經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展”，我們就應(yīng)當(dāng)也能夠從《暫行規(guī)定》中找尋到數(shù)據(jù)資源入表的基本意涵，業(yè)界專家也有義務(wù)或責(zé)任向?qū)崉?wù)界通俗地闡述或傳輸《暫行規(guī)定》中數(shù)據(jù)資源入表的基本意涵。

依據(jù)《暫行規(guī)定》，筆者將數(shù)據(jù)資源入表歸納為兩類模式：模式一，既入表又入賬（以下簡稱“模式一入表”）；模式二，只入表不入賬（以下簡稱“模式二入表”）。

“模式一入表”適用于同時(shí)符合資產(chǎn)定義和資產(chǎn)確認(rèn)條件的數(shù)據(jù)資源，“模式二入表”適用于符合資產(chǎn)定義但不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的數(shù)據(jù)資源，兩種模式的分水嶺在于數(shù)據(jù)資源是否很可能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入以及數(shù)據(jù)資源的成本能否可靠計(jì)量。

需要指出的是，“模式一入表”和“模式二入表”下的數(shù)據(jù)資源均必須具備由企業(yè)合法擁有或控制，且預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)屬性，否則就不屬于《暫行規(guī)定》框架下的數(shù)據(jù)資源。

二、“模式一入表”的實(shí)施路徑剖析

從會(huì)計(jì)學(xué)的基本原理中，我們不難獲知，入表的前提是入賬，入賬的前提是必須符合相關(guān)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量條件（標(biāo)準(zhǔn)）。

（一）數(shù)據(jù)資源入賬的實(shí)施路徑解析

從《暫行規(guī)定》中可以得知，數(shù)據(jù)資源的性質(zhì)屬于資產(chǎn)，因此必須符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》所界定的資產(chǎn)定義，并同時(shí)滿足資產(chǎn)要素的確認(rèn)條件。

資產(chǎn)的核心要義在于，由企業(yè)擁有或控制，預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，且面向未來的經(jīng)濟(jì)利益要落實(shí)到現(xiàn)金流量上。從計(jì)量的角度而言，資產(chǎn)就是面向未來的現(xiàn)金流入的現(xiàn)值。由企業(yè)擁有或控制，就意味著資產(chǎn)是由企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的，其中交易包括外購、租入或者投資者投入等，事項(xiàng)則包括由企業(yè)生產(chǎn)、建造或研發(fā)（就數(shù)據(jù)資源而言，則源于自行研發(fā)）。

滿足資產(chǎn)定義僅僅是資產(chǎn)能夠在會(huì)計(jì)上得以確認(rèn)的必要條件，除此之外，還必須同時(shí)滿足如下兩個(gè)條件：第一，與其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，所謂很可能指的是，帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的可能性大于不能帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的可能性，我們可以將經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)看成是資產(chǎn)確認(rèn)的定性條件；第二，其成本或價(jià)值能夠可靠地計(jì)量，所謂的成本能夠可靠計(jì)量，通常是指企業(yè)外購、生產(chǎn)、建造、研發(fā)等活動(dòng)發(fā)生的實(shí)際成本，然而在某些特殊情況下，企業(yè)獲取的某項(xiàng)資產(chǎn)并沒有發(fā)生實(shí)際成本或者實(shí)際成本很小，如果其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的話，也被認(rèn)為符合了資產(chǎn)可計(jì)量性的確認(rèn)條件[ 1 ]，可以把成本或價(jià)值能夠可靠計(jì)量看成是資產(chǎn)確認(rèn)的定量條件。

由于《暫行規(guī)定》是在遵循現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系框架的背景下發(fā)布的，數(shù)據(jù)資源的確認(rèn)和計(jì)量就不能也不宜改變現(xiàn)行準(zhǔn)則體系下的相關(guān)確認(rèn)和計(jì)量要求。《暫行規(guī)定》的發(fā)布只在于明確數(shù)據(jù)資源能否作為會(huì)計(jì)上的資產(chǎn)來加以確認(rèn)，能夠或應(yīng)當(dāng)作為哪類資產(chǎn)入賬和“入表”，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步明確計(jì)量基礎(chǔ)，進(jìn)而推動(dòng)和規(guī)范與數(shù)據(jù)相關(guān)的企業(yè)執(zhí)行現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。

基于上述闡釋與分析，“模式一入表”意味著數(shù)據(jù)資源既可入賬又要入表，此情形下的數(shù)據(jù)資源既要符合資產(chǎn)定義，又要符合資產(chǎn)的定性和定量確認(rèn)條件。

需要進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)并指出的是，數(shù)據(jù)資源能夠作為資產(chǎn)確認(rèn)，僅僅解決的是數(shù)據(jù)資源可否作為資產(chǎn)要素來加以確認(rèn)的首要問題，只有進(jìn)一步明確數(shù)據(jù)資源能夠或應(yīng)當(dāng)作為哪類資產(chǎn)來加以確認(rèn)，才能真正把數(shù)據(jù)資源入賬落到實(shí)處。有鑒于此，《暫行規(guī)定》依據(jù)數(shù)據(jù)資源的持有目的、形成方式、業(yè)務(wù)模式以及與數(shù)據(jù)資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的消耗方式，將數(shù)據(jù)資源分別確認(rèn)為無形資產(chǎn)或存貨。

1.數(shù)據(jù)資源確認(rèn)為無形資產(chǎn)的相關(guān)賬務(wù)處理規(guī)則解析

如果企業(yè)持有數(shù)據(jù)資源的直接目的在于使用，且將數(shù)據(jù)資源與其他生產(chǎn)要素相結(jié)合為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)效益，此情形下的數(shù)據(jù)資源就屬于勞動(dòng)手段，加之?dāng)?shù)據(jù)資源通常不具有實(shí)物形態(tài)，《暫行規(guī)定》要求將此類數(shù)據(jù)資源確認(rèn)為無形資產(chǎn)，并要求企業(yè)應(yīng)按照《〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)〉應(yīng)用指南》（財(cái)會(huì)〔2006〕18號）等規(guī)定對數(shù)據(jù)資源進(jìn)行初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、處置和報(bào)廢等會(huì)計(jì)處理。

就初始計(jì)量環(huán)節(jié)而言，應(yīng)結(jié)合數(shù)據(jù)資源的取得方式，采用歷史成本原則加以計(jì)量。就企業(yè)通過外購方式取得的數(shù)據(jù)資源而言，《暫行規(guī)定》結(jié)合數(shù)據(jù)資源通常的獲取過程，要求將數(shù)據(jù)脫敏、清洗、標(biāo)注、整合、分析、可視化等加工過程所發(fā)生的有關(guān)支出計(jì)入初始計(jì)量成本，并針對數(shù)據(jù)資源交易過程中的相關(guān)交易要素，將數(shù)據(jù)權(quán)屬鑒證、質(zhì)量評估、登記結(jié)算、安全管理等費(fèi)用計(jì)入初始計(jì)量成本。就自行研發(fā)取得的數(shù)據(jù)資源而言，首先應(yīng)區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，其次應(yīng)依照無形資產(chǎn)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的要求分別加以費(fèi)用化或資本化處理。需要強(qiáng)調(diào)的是，對開發(fā)階段的支出，只有同時(shí)滿足無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定的5項(xiàng)條件（筆者將其概括為“五可”，分別為技術(shù)上可行、主觀上可做、經(jīng)濟(jì)上可期、財(cái)務(wù)上可予、計(jì)量上可靠），才準(zhǔn)許予以資本化處理。順便需要指出的是，依據(jù)無形資產(chǎn)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的相關(guān)規(guī)定，對開發(fā)階段符合資本化確認(rèn)條件的各項(xiàng)支出，應(yīng)納入“開發(fā)支出”科目予以核算，筆者建議將“數(shù)據(jù)資源”設(shè)置為一級明細(xì)科目，并在該明細(xì)科目下按具體項(xiàng)目予以二級明細(xì)核算。當(dāng)自行開發(fā)的數(shù)據(jù)資源達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)將該數(shù)據(jù)資源從“開發(fā)支出”科目結(jié)轉(zhuǎn)到“無形資產(chǎn)”科目。

就后續(xù)計(jì)量環(huán)節(jié)而言，需要對數(shù)據(jù)資源使用壽命是否確定做出評估。對使用壽命確定（有限）的數(shù)據(jù)資源，應(yīng)結(jié)合其未來經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)現(xiàn)方式，采用系統(tǒng)合理的方式予以攤銷；對使用壽命不確定的數(shù)據(jù)資源，則不應(yīng)予以攤銷。需要指出的是，《暫行規(guī)定》結(jié)合數(shù)據(jù)資源的特性，建議重點(diǎn)關(guān)注數(shù)據(jù)資源相關(guān)的業(yè)務(wù)模式、權(quán)利限制、更新頻率和時(shí)效性、有關(guān)產(chǎn)品或技術(shù)的迭代、同類競品等因素，對數(shù)據(jù)資源的使用壽命是否確定做出評估。

對確認(rèn)為無形資產(chǎn)且使用壽命確定的數(shù)據(jù)資源，在企業(yè)持有期間，如果直接用于向客戶提供服務(wù)，則應(yīng)依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入（2017）》確認(rèn)相關(guān)業(yè)務(wù)收入，并將該數(shù)據(jù)資源（無形資產(chǎn)）（下文直接表述為數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)）的攤銷金額計(jì)入當(dāng)期損益。

對確認(rèn)為無形資產(chǎn)且使用壽命不確定的數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)，在企業(yè)持有期間，利用數(shù)據(jù)資源向客戶提供服務(wù)時(shí)，仍需依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入（2017）》確認(rèn)相關(guān)收入。由于此情形下的數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)不得攤銷，企業(yè)只能將履行合同所發(fā)生的其他相關(guān)成本確認(rèn)為合同履行成本。

在處置環(huán)節(jié)，應(yīng)將出售數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)所得價(jià)款與該“無形資產(chǎn)——數(shù)據(jù)資源”賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。需要提請注意的是，依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第42號——持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營》應(yīng)用指南（2017）的相關(guān)規(guī)定，處置“無形資產(chǎn)——數(shù)據(jù)資源”時(shí)，所得價(jià)款與該“無形資產(chǎn)——數(shù)據(jù)資源”賬面價(jià)值的差額應(yīng)計(jì)入“資產(chǎn)處置損益”科目予以核算。在報(bào)廢環(huán)節(jié)，應(yīng)將報(bào)廢數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷，計(jì)入當(dāng)期損益（筆者注：應(yīng)計(jì)入“營業(yè)外支出”科目）。

2.數(shù)據(jù)資源確認(rèn)為存貨的相關(guān)賬務(wù)處理規(guī)則解析

企業(yè)如果將與日?；顒?dòng)相關(guān)的數(shù)據(jù)資源直接作為交易標(biāo)的向客戶出售，此類數(shù)據(jù)資源就類屬勞動(dòng)產(chǎn)品；如果此類數(shù)據(jù)資源又同時(shí)符合存貨的定義和確認(rèn)條件，《暫行規(guī)定》規(guī)定應(yīng)將其確認(rèn)為存貨，且要求按照存貨準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南進(jìn)行初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量。

就初始計(jì)量環(huán)節(jié)而言，應(yīng)結(jié)合數(shù)據(jù)資源的取得方式，采用歷史成本原則來加以計(jì)量。就企業(yè)通過外購方式取得的數(shù)據(jù)資源而言，除了應(yīng)遵循存貨準(zhǔn)則的相關(guān)計(jì)量規(guī)則外，《暫行規(guī)定》結(jié)合獲取數(shù)據(jù)資源交易過程中的相關(guān)交易要素，要求將數(shù)據(jù)權(quán)屬鑒證、質(zhì)量評估、登記結(jié)算、安全管理等可歸屬費(fèi)用計(jì)入初始計(jì)量成本。就企業(yè)通過數(shù)據(jù)加工過程確認(rèn)為存貨的數(shù)據(jù)資源而言，除了采購成本外，《暫行規(guī)定》還要求將數(shù)據(jù)采集、脫敏、清洗、標(biāo)注、整合、分析、可視化等加工過程所發(fā)生的有關(guān)支出計(jì)入初始計(jì)量成本。

需要明確強(qiáng)調(diào)并指出的是，存貨并非是獨(dú)立設(shè)置的會(huì)計(jì)科目，盡管《暫行規(guī)定》依照存貨準(zhǔn)則對此類型數(shù)據(jù)資源的初始計(jì)量規(guī)則做了明確，但實(shí)務(wù)工作中還需要設(shè)法解決會(huì)計(jì)科目的落地問題。既然《暫行規(guī)定》并未明確規(guī)定確認(rèn)和計(jì)量此類數(shù)據(jù)資源應(yīng)設(shè)置的會(huì)計(jì)科目，筆者建議不妨將此類數(shù)據(jù)資源的會(huì)計(jì)科目名稱設(shè)定為“數(shù)據(jù)資源存貨”（下文在涉及此類型數(shù)據(jù)資源的確認(rèn)與計(jì)量時(shí)，將應(yīng)用該名稱加以敘述或描述）。

需要進(jìn)一步指出的是，《暫行規(guī)定》只言及按照存貨準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南對此類型數(shù)據(jù)資源進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但尚缺乏具有操作引導(dǎo)性的進(jìn)一步規(guī)定，這也許與我國目前數(shù)據(jù)資源交易市場尚未發(fā)育成熟有某種程度的關(guān)聯(lián)性。既然數(shù)據(jù)資源不屬于貨幣性資產(chǎn)，依據(jù)資產(chǎn)的核心要義，并綜觀現(xiàn)行資產(chǎn)類具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)后續(xù)計(jì)量規(guī)則，在“數(shù)據(jù)資源存貨”的后續(xù)計(jì)量環(huán)節(jié)，如果“數(shù)據(jù)資源存貨”存在減值跡象，借助數(shù)據(jù)資源評估的技術(shù)支持，有必要對“數(shù)據(jù)資源存貨”計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

就出售環(huán)節(jié)而言，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入（2017）》確認(rèn)相關(guān)業(yè)務(wù)收入，并依據(jù)“數(shù)據(jù)資源存貨”的賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)營業(yè)成本。

（二）數(shù)據(jù)資源“入表”的操作規(guī)則解析

鑒于《暫行規(guī)定》是在遵循現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系框架的背景下發(fā)布的，并未將數(shù)據(jù)資源設(shè)置為總賬類會(huì)計(jì)科目，對于可以確認(rèn)為資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源，只是規(guī)范到應(yīng)納入的資產(chǎn)類別層級，即應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)或存貨。與此相呼應(yīng)，《暫行規(guī)定》要求“模式一入表”的數(shù)據(jù)資源分別列示到“存貨”“開發(fā)支出”“無形資產(chǎn)”項(xiàng)目下，并要求分別增設(shè)“其中：數(shù)據(jù)資源”項(xiàng)目來加以單獨(dú)列示。需要指出的是，“開發(fā)支出”項(xiàng)目下所列示的數(shù)據(jù)資源，反映的是資產(chǎn)負(fù)債表日正在進(jìn)行的數(shù)據(jù)資源開發(fā)項(xiàng)目滿足資本化條件的累計(jì)支出金額。

需要強(qiáng)調(diào)的是，為了盡可能地助推各類報(bào)表使用者了解企業(yè)數(shù)據(jù)資源的價(jià)值，進(jìn)而為各類報(bào)表使用者提供決策有用信息，《暫行規(guī)定》還要求在報(bào)表附錄中依據(jù)各類數(shù)據(jù)資源的形成方式進(jìn)一步細(xì)化與數(shù)據(jù)資源相關(guān)的信息披露。

對確認(rèn)為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源，除了按照外購無形資產(chǎn)和自行研發(fā)無形資產(chǎn)分別加以披露外，還可以區(qū)分成賬面原值、累計(jì)攤銷、減值準(zhǔn)備、賬面價(jià)值四個(gè)維度，并在四維度基礎(chǔ)上分別披露期初余額、本期增減變動(dòng)額、期末余額。除此之外，還要求企業(yè)分別對無形資產(chǎn)使用壽命的評估情況、無形資產(chǎn)攤銷期限（或攤銷方法、殘值）的會(huì)計(jì)政策變更情況、所有權(quán)或使用權(quán)受到限制或用于擔(dān)保的情況、計(jì)入當(dāng)期損益和（或）確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)金額、無形資產(chǎn)減值的相關(guān)情況等加以具體披露。

對確認(rèn)為存貨的數(shù)據(jù)資源，除了按照外購存貨和自行加工存貨分別加以披露外，還可以區(qū)分成賬面原值、跌價(jià)準(zhǔn)備、賬面價(jià)值三個(gè)維度，并在三維度基礎(chǔ)上分別披露期初余額、本期增減變動(dòng)額、期末余額。除此之外，還需要分別披露發(fā)出數(shù)據(jù)資源存貨成本的確定方法、數(shù)據(jù)資源存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提方法、當(dāng)期計(jì)提的數(shù)據(jù)資源存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額、當(dāng)期轉(zhuǎn)回的數(shù)據(jù)資源存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額、所有權(quán)（使用權(quán)）受限或者用于擔(dān)保的數(shù)據(jù)資源存貨的賬面價(jià)值等情況。

如果企業(yè)對數(shù)據(jù)資源進(jìn)行評估且評估結(jié)果對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重要影響的，還應(yīng)當(dāng)依照《暫行規(guī)定》的要求披露與評估過程相關(guān)的具體信息。

需要一并指出的是，如果單項(xiàng)數(shù)據(jù)資源對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重要影響，企業(yè)還應(yīng)分別披露無形資產(chǎn)的內(nèi)容（賬面價(jià)值、剩余攤銷期限）、存貨的內(nèi)容（賬面價(jià)值、可變現(xiàn)凈值）。

三、“模式二入表”的實(shí)施路徑剖析

盡管“模式二入表”不涉及數(shù)據(jù)資源入賬環(huán)節(jié)，但“模式二入表”的數(shù)據(jù)資源仍具有能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的效用，《暫行規(guī)定》為此做出如下規(guī)定：企業(yè)出售未確認(rèn)為資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源，應(yīng)當(dāng)按照收入準(zhǔn)則等相關(guān)規(guī)定確認(rèn)相關(guān)收入。

需要指出的是，未確認(rèn)資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源不具有賬面價(jià)值，因此在確認(rèn)相關(guān)收入時(shí)，就無法結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)營業(yè)成本，但對于簽署合同所發(fā)生的具有增量性質(zhì)的合同取得的成本，企業(yè)應(yīng)依據(jù)收入準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定確認(rèn)和結(jié)轉(zhuǎn)“合同取得成本”。

為了盡可能地助推各類報(bào)表使用者了解企業(yè)數(shù)據(jù)資源的價(jià)值，進(jìn)而為各類報(bào)表使用者提供決策有用信息，《暫行規(guī)定》指出，企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況自愿披露未確認(rèn)為資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源的應(yīng)用場景或業(yè)務(wù)模式、原始數(shù)據(jù)類型來源、加工維護(hù)和安全保護(hù)情況、數(shù)據(jù)資源對重大交易事項(xiàng)的影響及風(fēng)險(xiǎn)分析（重大事項(xiàng)包括但不限于經(jīng)營活動(dòng)、投融資活動(dòng)、質(zhì)押融資、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易、承諾事項(xiàng)、或有事項(xiàng)、資產(chǎn)置換、債務(wù)重組等）、相關(guān)權(quán)利失效或受限等相關(guān)信息。筆者堅(jiān)信，通過這些導(dǎo)向性披露要求，可以引導(dǎo)企業(yè)主動(dòng)加強(qiáng)與數(shù)據(jù)資源相關(guān)的信息披露，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)助推相關(guān)監(jiān)管部門完善數(shù)據(jù)經(jīng)濟(jì)治理體系、提升相關(guān)報(bào)表使用者決策效率的初衷。

四、部分上市公司數(shù)據(jù)資源更正出表的具體情況剖析

筆者注意到，喜臨門、金龍汽車、山東鋼鐵、中信重工、威星智能、盛邦安全、中閩能源等上市公司（以下并稱“公告七公司”）分別發(fā)布了取消數(shù)f119fe94c85a09ea129e0330f1d48a69dd3a4b7212b6b134f8bbccad23e6dfbf據(jù)資源入表的公告，通過“公告七公司”所披露的具體更正信息，筆者發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)資源的差錯(cuò)更正可區(qū)分為兩種情形：一是單方面取消“存貨”項(xiàng)目下的“其中：數(shù)據(jù)資源”列報(bào)，但不涉及對應(yīng)新增項(xiàng)目（如威星智能、中閩能源，以下簡稱“情形一”）；二是將“存貨”項(xiàng)目下的“其中：數(shù)據(jù)資源”結(jié)轉(zhuǎn)到“合同資產(chǎn)”列報(bào)（如喜臨門、金龍汽車、山東鋼鐵、中信重工、盛邦安全，以下簡稱“情形二”）。

對“情形一”而言，既然刪除“存貨”項(xiàng)目下的“其中：數(shù)據(jù)資源”列報(bào)，且無新增對應(yīng)項(xiàng)目，同時(shí)又沒有影響到“資產(chǎn)總計(jì)”的金額和資產(chǎn)負(fù)債表的平衡關(guān)系，我們有充分理由判定，威星智能和中閩能源初次披露的“其中：數(shù)據(jù)資源”是不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的。

對“情形二”而言，既然將“存貨”項(xiàng)目下的“其中：數(shù)據(jù)資源”對應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)到“合同資產(chǎn)”項(xiàng)目后，仍然未影響到“資產(chǎn)總計(jì)”的金額以及資產(chǎn)負(fù)債表的平衡關(guān)系，我們同樣有充分理由判定前述喜臨門、金龍汽車等五家上市公司對數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認(rèn)為存貨認(rèn)定條件的理解與把握是存在偏差的。從技術(shù)層面可以判定，既然將“存貨”項(xiàng)目下“其中：數(shù)據(jù)資源”等額結(jié)轉(zhuǎn)到“合同資產(chǎn)”，那么有理由判定與數(shù)據(jù)資源相關(guān)的交易已經(jīng)發(fā)生，企業(yè)已經(jīng)分批次轉(zhuǎn)移了對相關(guān)數(shù)據(jù)資源的控制權(quán)，且與已轉(zhuǎn)移數(shù)據(jù)資源控制權(quán)相關(guān)的交易對價(jià)尚未收取。需要指出的是，如果將已經(jīng)轉(zhuǎn)移控制權(quán)的數(shù)據(jù)資源在資產(chǎn)負(fù)債表的“存貨”項(xiàng)目下以“其中：數(shù)據(jù)資源”單獨(dú)加以填列，就會(huì)虛增數(shù)據(jù)資源存貨的金額，進(jìn)而誤導(dǎo)各類報(bào)表閱讀者對企業(yè)數(shù)據(jù)資源獲取未來經(jīng)濟(jì)效益潛能的判斷或預(yù)測。

總而言之，從“公告七公司”取消數(shù)據(jù)資源入表的實(shí)際案例中，可以做出數(shù)據(jù)資源合規(guī)“入表”的征程仍舊是漫長的判斷，相關(guān)職能或監(jiān)管部門仍需進(jìn)一步加大《暫行規(guī)定》的宣傳與培訓(xùn)力度，三所國家會(huì)計(jì)學(xué)院也有義務(wù)和責(zé)任開設(shè)與數(shù)據(jù)資源“入表”相關(guān)的專題培訓(xùn)課程。期望本文對數(shù)據(jù)資源入表內(nèi)涵的剖析、數(shù)據(jù)資源入賬路徑的剖析、數(shù)據(jù)資源入表規(guī)則的剖析能夠?qū)I(yè)界準(zhǔn)確理解并把握《暫行規(guī)定》起到積極的推動(dòng)作用。

【參考文獻(xiàn)】

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