孟憲慧

[摘 要]從七個(gè)方面分析了會(huì)計(jì)誠(chéng)信問(wèn)題產(chǎn)生的原因。其前提條件是會(huì)計(jì)自身的特點(diǎn)及缺陷；誘因是現(xiàn)行企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制；根本原因是公司的治理結(jié)構(gòu)不完善；內(nèi)在動(dòng)力是極底的失信成本；會(huì)計(jì)工作者的自身因素是誠(chéng)信道德不彰；社會(huì)制度問(wèn)題是法制的不健全和懲處不力。

[關(guān)鍵詞]誠(chéng)信問(wèn)題 缺點(diǎn) 公司治理結(jié)構(gòu)

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)誠(chéng)信問(wèn)題日益突顯并且成為制約經(jīng)濟(jì)發(fā)展的殺手澗。會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失，嚴(yán)重影響了會(huì)計(jì)主體和會(huì)計(jì)界的聲譽(yù)，增加了交易成本，加大了企業(yè)生存的隱形危機(jī)，降低了經(jīng)濟(jì)運(yùn)行效率。會(huì)計(jì)誠(chéng)信問(wèn)題受到了社會(huì)的普遍關(guān)注。

一、會(huì)計(jì)工作本身的特點(diǎn)及缺陷是會(huì)計(jì)失信的前提條件

（一）會(huì)計(jì)原則為虛假會(huì)計(jì)信息提供了操作空間。如會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為確認(rèn)基礎(chǔ)，從而產(chǎn)生了大量的應(yīng)計(jì)。預(yù)提和待攤費(fèi)用，會(huì)計(jì)信息提供者就可以通過(guò)操縱應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的確認(rèn)時(shí)間來(lái)制造虛假業(yè)績(jī)(如提前確認(rèn)收入。推遲確認(rèn)費(fèi)用)；又如穩(wěn)健性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用是建立在會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷基礎(chǔ)上的，存在較強(qiáng)的主觀隨意性，會(huì)計(jì)信息提供者很容易借此高估費(fèi)用和損失、低估收入和利益來(lái)操縱利潤(rùn)。

（二）會(huì)計(jì)工作內(nèi)容需要憑會(huì)計(jì)人員的主觀判斷來(lái)進(jìn)行，這就為會(huì)計(jì)人員制造虛假會(huì)計(jì)信息提供了職務(wù)上的方便，針對(duì)同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，會(huì)計(jì)人員可能有若干種可供選擇的方法，做出不同的估計(jì)，如果會(huì)計(jì)人員出于特定的目的，不能排除利益的干擾，而有意識(shí)地采用某種方法，就違背了客觀性原則。

二、現(xiàn)行企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制是造成會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失的誘因

長(zhǎng)期以來(lái)，我們對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)僅局限于幾個(gè)主要指標(biāo)，如企業(yè)的總產(chǎn)值、利潤(rùn)總額和利潤(rùn)率、企業(yè)價(jià)值等指標(biāo)，這些指標(biāo)主要側(cè)重于對(duì)企業(yè)一定時(shí)期經(jīng)營(yíng)成果的考核，而不管企業(yè)是通過(guò)什么程序，采取哪些過(guò)程取得這些結(jié)果的。只有在考核這些結(jié)果的時(shí)候才發(fā)現(xiàn)指標(biāo)數(shù)據(jù)不真實(shí)、會(huì)計(jì)信息失真，這時(shí)才回過(guò)頭來(lái)去關(guān)注產(chǎn)生虛假會(huì)計(jì)信息的過(guò)程。正是我們對(duì)于結(jié)果狀態(tài)的過(guò)于偏愛(ài)，以及對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生過(guò)程有所忽視，從而導(dǎo)致了企業(yè)的會(huì)計(jì)造假、違規(guī)交易等一系列行為的發(fā)生。

三、公司治理結(jié)構(gòu)不完善是會(huì)計(jì)失信的根本原因

我國(guó)上市公司治理結(jié)構(gòu)中主要缺陷是行政色彩過(guò)于濃烈，行政權(quán)力和行政機(jī)制幾乎控制了企業(yè)從股票發(fā)行到上市及公司運(yùn)作的全過(guò)程。在上市公司內(nèi)部，國(guó)有股一股獨(dú)大，“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象異常嚴(yán)重，不能形成有效的制衡機(jī)制。具體表現(xiàn)在：

（一）上市公司被大股東操縱。上市公司與控股股東在人員、財(cái)務(wù)、資產(chǎn)、機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)上沒(méi)有實(shí)現(xiàn)真正分開(kāi)，與控股股東之間關(guān)聯(lián)交易不規(guī)范，從而造成控股股東損害上市公司及其他股東利益。

（二）股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理。管理當(dāng)局成為國(guó)有企業(yè)事實(shí)上的控制者，企業(yè)會(huì)計(jì)行為的價(jià)值取向直接受制于管理當(dāng)局的價(jià)值偏好，企業(yè)會(huì)計(jì)行為不是以企業(yè)這個(gè)會(huì)計(jì)主體為核心，而是以管理當(dāng)局利益為核心。甚至?xí)?jì)不再是為股東、債權(quán)人等利益相關(guān)者提供如實(shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息系統(tǒng)，而成為管理當(dāng)局直接操縱以實(shí)現(xiàn)自身意圖的工具。

（三）缺乏獨(dú)立的監(jiān)管機(jī)構(gòu)。首先，部分上市公司內(nèi)部控制既不健全也不獨(dú)立，會(huì)計(jì)人員往往既負(fù)責(zé)信息提供，又充當(dāng)內(nèi)部審計(jì)，兩個(gè)班子一套人馬，內(nèi)控形同虛設(shè)。其次，缺乏有力的外部監(jiān)督機(jī)制。對(duì)企業(yè)而言，財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)等部門(mén)存在各自為政、重復(fù)監(jiān)督、尺度不一的問(wèn)題；對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)事務(wù)所來(lái)說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的監(jiān)管缺乏有效性，同時(shí)企業(yè)審計(jì)實(shí)際委托人為企業(yè)的管理當(dāng)局，即委托人與被審計(jì)人合二為一，從而使審計(jì)機(jī)構(gòu)難以保持其獨(dú)立性。

（四）失信成本低是會(huì)計(jì)造假的內(nèi)在動(dòng)力。目前我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)造假往往是“重經(jīng)濟(jì)懲處、輕行政法律懲處；重對(duì)單位懲處，輕對(duì)個(gè)人懲處；重內(nèi)部處理、輕外部公開(kāi)處理?！庇捎诮?jīng)濟(jì)懲處必須由股東權(quán)益來(lái)支付，很少追究單位負(fù)責(zé)人及會(huì)計(jì)人員的責(zé)任。對(duì)造假者來(lái)說(shuō)由于打擊力度不夠，懲處不到位，使得造假成本太低，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)誠(chéng)信水平的下降。

（五）誠(chéng)信道德不彰是會(huì)計(jì)工作者的自身因素。從嚴(yán)格意義上講，道德屬于非正式約束的制度范疇。筆者之所以將其單列，目的在于突出其特殊性和重要性。從目前的實(shí)際情況來(lái)看，我國(guó)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德水平仍有待提高。資料顯示，現(xiàn)在做假賬的單位實(shí)在很多，有的還很“專(zhuān)業(yè)”，單位負(fù)責(zé)人大膽決策做假賬，中介機(jī)構(gòu)幫助策劃做假賬，會(huì)計(jì)人員具體做假賬，地方政府官員默許保護(hù)做假賬，做假賬已大有法不責(zé)眾之勢(shì)。

（六）法制不健全是空子。有些會(huì)計(jì)領(lǐng)域現(xiàn)在還無(wú)法規(guī)；有些會(huì)計(jì)領(lǐng)域有法規(guī)、制度，但是執(zhí)行起來(lái)相對(duì)較難或者是不執(zhí)行；有些會(huì)計(jì)方面的法規(guī)制度過(guò)時(shí)，需要修訂；另外會(huì)計(jì)道德規(guī)范還不夠健全，宣傳教育不夠到位，法律制度不健全，導(dǎo)致會(huì)計(jì)造假者有空可鉆。如：目前對(duì)上市公司和證券中介機(jī)構(gòu)違規(guī)行為的懲處，除了刑事制裁和行政懲處，尚缺乏與之平行的民事賠償機(jī)制，特別是缺乏股東集體訴訟制度。這一制度旨在使廣大中小股東在合法權(quán)益受到侵害后，能夠以集體訴訟的形式向違法者提出索賠。一旦此種規(guī)定出臺(tái)，違法者最可能的下場(chǎng)是傾家蕩產(chǎn)，甚至連東山再起的機(jī)會(huì)也不可能有。

（七）懲處不力是障礙?！稌?huì)計(jì)法》第45條規(guī)定：“授意、指使、強(qiáng)令會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員及其他人員……構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任；尚不構(gòu)成犯罪的，可以處五千元以上五萬(wàn)元以下的罰款，屬于國(guó)家工作人員的，還應(yīng)當(dāng)由其所在單位或者有關(guān)單位依法給予降級(jí)、撤職、開(kāi)除的行政處分?！边€有不少條文只是羅列“不得”有這樣或那樣行為，卻沒(méi)有給出“違反了怎么處理”的后文。這類(lèi)條文的規(guī)定，明示了造假行為預(yù)期“成本”的上限，但是懲處力不足。如果法規(guī)能夠具體明確規(guī)定懲處的主體、標(biāo)準(zhǔn)、責(zé)任人及標(biāo)的物等，并由國(guó)家在規(guī)定時(shí)限內(nèi)強(qiáng)制執(zhí)行，那么會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失將會(huì)有所收斂，而在現(xiàn)階段由于“權(quán)”大于法，“情”大于法，“執(zhí)行難”、“難執(zhí)行”現(xiàn)象還時(shí)有存在，造假的成本遠(yuǎn)小于獲得的利益?？梢?jiàn)懲處不力是會(huì)計(jì)誠(chéng)信的最大障礙。

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