陸美娟

摘要: 1994年我國稅制改革,我國實(shí)行了分稅制,逐漸降低營業(yè)稅在商品課稅中的地位。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,在2009年我國增值稅的改革又邁上了一個(gè)新的臺(tái)階,把生產(chǎn)型的增值稅改為消費(fèi)型增值稅。近年來,我國已在一些條件成熟的城市進(jìn)行營業(yè)稅的試改,由征收營業(yè)稅改為征收增值稅。本文將針對這場稅制改革的必要性及改革過程中的問題及措施進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞: 營業(yè)稅改征增值稅必要性問題及過渡性措施

一、營業(yè)稅改征增值稅的必要性。

1.營業(yè)稅存在重復(fù)征稅。

營業(yè)稅的征收范圍涉及了交通運(yùn)輸業(yè)、金融業(yè)、建筑安裝業(yè)等,而這些行業(yè)的流通環(huán)節(jié)比較多,而營業(yè)稅實(shí)行是對流通各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行征稅,按照營業(yè)額為計(jì)稅依據(jù)來進(jìn)行征收,這樣就造成了對同一勞務(wù)的重復(fù)征稅。

2.營業(yè)稅的存在破壞了增值稅征收鏈條的完整性。

從征收范圍來說,增值稅征收的范圍是貨物和加工、修理修配等勞務(wù)等方面。而營業(yè)稅征收的范圍是對不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)及其他勞務(wù),其中包括交通運(yùn)輸業(yè),但這個(gè)行業(yè)與增值稅的生產(chǎn)加工和銷售有著密切的聯(lián)系,交通運(yùn)輸是生產(chǎn)、銷售的中間環(huán)節(jié),對交通運(yùn)輸業(yè)征收營業(yè)稅無疑是破壞了增值稅的抵扣鏈條,并且由于抵扣鏈條不完整造成“中斷”處的征稅范圍難以劃分,是征收增值稅還是征收營業(yè)稅?稅企之間、稅務(wù)機(jī)關(guān)之間容易出現(xiàn)爭議,加大了稅收征管的難度。

另外,我國的營業(yè)稅稅負(fù)水平存在著地區(qū)差異,經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的營業(yè)稅稅負(fù)要大于經(jīng)濟(jì)落后的地區(qū),繁榮地區(qū)稅負(fù)要大于偏僻地區(qū),這就造成了整體的稅負(fù)不公。

3.增值稅抵扣不徹底。

2009年的增值稅轉(zhuǎn)型之后,允許抵扣生產(chǎn)型固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅,大大減輕了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),使得我國的增值稅的稅收負(fù)擔(dān)趨于平衡。

但是,允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)只是與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的固定資產(chǎn),與生產(chǎn)經(jīng)營不相關(guān)的固定資產(chǎn),如比機(jī)器設(shè)備更大的建筑物和構(gòu)筑物以及附屬設(shè)備和設(shè)施的進(jìn)項(xiàng)稅是不允許抵扣的,這樣就達(dá)不到真正實(shí)現(xiàn)消費(fèi)型增值稅的目的。增值稅的抵扣不徹底間接造成的重復(fù)征稅的現(xiàn)象。

總之,營業(yè)稅改征增值稅有利于我國優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu),可以促進(jìn)我國服務(wù)行業(yè)的發(fā)展,調(diào)整產(chǎn)業(yè)發(fā)展結(jié)構(gòu),還有利于化解稅收征管中的矛盾。在新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢下,逐步將增值稅征稅范圍擴(kuò)大至全部的商品和服務(wù),以增值稅取代營業(yè)稅,既符合國際慣例也符合我國的國情,還將有利于我國市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展,所以說營業(yè)稅改征增值稅這一改革是十分必要的。

二、營業(yè)稅改征增值稅的方案。

先在部分地區(qū)選擇部分行業(yè)進(jìn)行試點(diǎn),并根據(jù)情況及時(shí)完善方案,擇機(jī)擴(kuò)大試點(diǎn)范圍。

1.試點(diǎn)地區(qū)。

綜合考慮服務(wù)業(yè)發(fā)展?fàn)顩r、財(cái)政承受能力、征管基礎(chǔ)條件等因素,先期選擇經(jīng)濟(jì)輻射效應(yīng)明顯、改革示范作用較強(qiáng)的地區(qū)開展試點(diǎn)。

2.試點(diǎn)行業(yè)。

試點(diǎn)地區(qū)先在交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)領(lǐng)域開展試點(diǎn),逐步推廣至其他行業(yè)。條件成熟時(shí),可選擇部分行業(yè)在全國范圍內(nèi)進(jìn)行全行業(yè)試點(diǎn)。

3.計(jì)稅方式。

可采用增值稅一般計(jì)稅和簡易計(jì)稅方法同時(shí)存在。如交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn),原則上適用增值稅一般計(jì)稅方法。金融保險(xiǎn)業(yè)和生活性服務(wù)業(yè),原則上適用增值稅簡易計(jì)稅方法。

4.計(jì)稅依據(jù)。

原則上為發(fā)生應(yīng)稅交易取得的全部收入,對一些存在大量代收轉(zhuǎn)付或代墊資金的行業(yè),其代收代墊金額可予以合理扣除。

三、營業(yè)稅改征增值稅改革過程的問題。

分稅制改革中之所以形成增值稅和營業(yè)稅并立的制度,原因在于為了保證地方政府獲得穩(wěn)定的財(cái)政收入來源。今天,地方政府仍然沒有形成穩(wěn)定的財(cái)政收入來源,營業(yè)稅改征增值稅又將如何進(jìn)行呢?雖然本次試點(diǎn)方案明確規(guī)定:試點(diǎn)期間原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入,改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)。但這畢竟不是長遠(yuǎn)之計(jì),將增值稅推行至全行業(yè),仍然面臨著很多難題。

1.營業(yè)稅改征增值稅會(huì)造成地方可用財(cái)力減少。

在目前的分稅制體制下,營業(yè)稅是地方第一大稅種,營業(yè)稅改征增值稅后,變?yōu)橹醒肱c地方共享稅。基于現(xiàn)實(shí),中央決定試點(diǎn)期間原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入,改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū),暫時(shí)擱置了在收入分配上的爭議,而優(yōu)先考慮了增值稅制度變革目標(biāo)。但這并不是長遠(yuǎn)之計(jì),當(dāng)試點(diǎn)推向全國,或是要進(jìn)行增值稅立法時(shí),這一分享比例就不得不塵埃落地了,這是增值稅擴(kuò)圍將要面臨的最大問題。而此時(shí)地方將缺乏能提供穩(wěn)定收入的主體稅種。

2.擴(kuò)大增值稅征收范圍所要差別規(guī)范的各類優(yōu)惠政策。

增值稅是中性稅,它不會(huì)因生產(chǎn)、經(jīng)營的內(nèi)容不同而稅負(fù)不同,要求的稅率檔次相對要少。而營業(yè)稅是行業(yè)差別稅率,體現(xiàn)著政府對特定行業(yè)的扶持和引導(dǎo)。若要將增值稅的征稅范圍覆蓋至營業(yè)稅領(lǐng)域,則必然面臨這兩種理念的沖突。

3.擴(kuò)大增值稅征收范圍所涉及的政府間財(cái)政體制重構(gòu)及解決縣鄉(xiāng)財(cái)政的問題。

在增值稅“擴(kuò)圍”后,為了彌補(bǔ)地方財(cái)政收入的損失,一個(gè)思路是相應(yīng)提高增值稅的地方分享比例。然而,這顯然會(huì)進(jìn)一步加劇現(xiàn)行增值稅收入分享體制的弊病。鑒于此,希望能夠借著增值稅“擴(kuò)圍”這一契機(jī),重新構(gòu)建我國政府間財(cái)政體制。這一體制不應(yīng)僅僅著眼于提高地方的分享比例,而應(yīng)該能更為科學(xué)、更為合理地在中央和省、省和市縣之間劃分收入。但是,建立這樣一個(gè)新的體制對既有利益分配格局的沖擊也是顯而易見的,在這一體制中如何兼顧各方面的利益,從而獲取地方政府的支持,將是增值稅“擴(kuò)圍”改革能否取得成功的關(guān)鍵。

4.擴(kuò)大增值稅征收范圍所涉及的國地稅之間的關(guān)系與征管問題。

營業(yè)稅原來都是地方稅務(wù)局征的,現(xiàn)在如果一部分營業(yè)稅改成增值稅的話,到底是由國稅局還是地稅局征,在征收管理方面還需要協(xié)調(diào)一下。稅務(wù)機(jī)構(gòu)“合二為一”,固然能夠從根本上降低稅收征管成本,減輕納稅人的負(fù)擔(dān),避免“搶稅”矛盾,但稅務(wù)機(jī)構(gòu)將要面臨的是減員,還有領(lǐng)導(dǎo)干部的重新配置安排問題也很棘手,這也許才正是國稅地稅合并的難點(diǎn)之所在。

再者,營業(yè)稅改征增值稅后,具體操作上如何實(shí)施?也需要嘗試著去解決。營業(yè)稅基本上是按營業(yè)毛收入征稅,不涉及進(jìn)項(xiàng)扣除,使用普通發(fā)票核實(shí)收入即可。改征增值稅后,情況就會(huì)有明顯變化,納稅人既要如實(shí)核算收入和進(jìn)項(xiàng)扣除額,還要規(guī)范使用增值稅專用發(fā)票,要比營業(yè)稅的管理復(fù)雜。這便為征管核算帶來了一定難度。

四、營業(yè)稅改征增值稅后帶來的影響。

1.有助于增值稅體系的完善以及增值稅收入的增加。

1994年推行的生產(chǎn)型增值稅,不允許增值稅納稅人抵扣機(jī)器設(shè)備等貨物所含稅額,導(dǎo)致增值稅鏈條的不完整。2009年我國增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)變,允許納稅人抵扣。營業(yè)稅改增值稅,使增值稅鏈條基本完整。營業(yè)稅改增值稅,從靜態(tài)看增加了增值稅收入。從動(dòng)態(tài)看由于在最終消費(fèi)以前的各個(gè)環(huán)節(jié),稅收環(huán)環(huán)相扣,基本消除了重復(fù)征稅,促進(jìn)分工,有助于提高經(jīng)濟(jì)效益。

2.有助于試點(diǎn)城市和地區(qū)獲得制度分割收益。

進(jìn)一步提高相關(guān)產(chǎn)業(yè)的分工和專業(yè)化,提高城市競爭力。營業(yè)稅改征增值稅,提高分工和專業(yè)化,同時(shí)減輕相關(guān)行業(yè)消費(fèi)者負(fù)擔(dān),可以刺激需求,對試點(diǎn)行業(yè)是有利的政策。試點(diǎn)地區(qū)可以帶動(dòng)更多企業(yè)和人員的加入,擴(kuò)大試點(diǎn)地區(qū)相關(guān)產(chǎn)業(yè)群集規(guī)模,增強(qiáng)企業(yè)和區(qū)域競爭力。

3.有益于總體上經(jīng)濟(jì)效益的提高。

消除重復(fù)征稅,社會(huì)再生產(chǎn)各個(gè)環(huán)節(jié)的稅負(fù)下降,企業(yè)成本下降,引起物價(jià)降低,從而降低通貨膨脹水平。從長遠(yuǎn)角度看,營業(yè)稅改增值稅,可以促進(jìn)產(chǎn)業(yè)間、產(chǎn)業(yè)內(nèi)的分工與合作,有益于總體上經(jīng)濟(jì)效益的提高。同時(shí)對政府間收入分配產(chǎn)生影響。營業(yè)稅改征增值稅由于涉及的兩個(gè)稅種也是地方的主體稅制,這要求地方政府盡快推行地方稅制度改革,彌補(bǔ)因營業(yè)稅改征增值稅造成的地方稅收損失,地方政府應(yīng)盡快推動(dòng)地方稅的核心房地產(chǎn)稅制度改革。

4.為企業(yè)減輕負(fù)擔(dān)。

從整個(gè)社會(huì)全行業(yè)的角度來說,營業(yè)稅改征增值稅能消除重復(fù)征稅的現(xiàn)象,從而減輕社會(huì)整體的稅負(fù)壓力。但是針對個(gè)體企業(yè)而言,由于目前增值稅并非全行業(yè)、全國性征收,不同行業(yè)之間的稅率也不同,因而增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣也不相同,從而對不同企業(yè)的稅負(fù)變化造成了不同的影響。但總的來說,不論是通過對稅率的調(diào)整,還是進(jìn)一步深化稅制改革,對各行業(yè)采用統(tǒng)一增值稅稅率,都能有效地平衡各行業(yè)的稅負(fù),為企業(yè)減輕負(fù)擔(dān)。

5.對會(huì)計(jì)核算的影響。

在實(shí)行營業(yè)稅征收時(shí),對企業(yè)的會(huì)計(jì)核算要求比較簡單,營業(yè)稅基本是按照營業(yè)的毛收入征稅,不涉及進(jìn)項(xiàng)扣除,使用普通發(fā)票即可滿足需求。改征增值稅后除了銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅的計(jì)算之外,還有增值稅專用發(fā)票的規(guī)范使用?，F(xiàn)今有部分小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算不夠正規(guī),在改征增值稅后,對這批小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求,這也同時(shí)增加了稅務(wù)部門征管的難度。

除此之外,現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)處理不能將增值稅作為費(fèi)用核算,會(huì)計(jì)信息無法充分披露,報(bào)表使用人無法確知增值稅對本期損益的影響程度。在營業(yè)稅改征增值稅后,這一缺陷將表現(xiàn)得更加突出。

五、順利推進(jìn)營業(yè)稅改征增值稅的政策措施。

1.稅收收入歸屬。

試點(diǎn)期間保持現(xiàn)行財(cái)政體制基本穩(wěn)定,原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入,改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū),稅款分別入庫。因試點(diǎn)產(chǎn)生的財(cái)政減收,按現(xiàn)行財(cái)政體制由中央和地方分別負(fù)擔(dān)。

2.稅收優(yōu)惠政策過渡。

國家給予試點(diǎn)行業(yè)的原營業(yè)稅優(yōu)惠政策可以延續(xù),但對于通過改革能夠解決重復(fù)征稅問題的,予以取消。試點(diǎn)期間針對具體情況采取適當(dāng)?shù)倪^渡政策。

3.跨地區(qū)稅種協(xié)調(diào)。

試點(diǎn)納稅人以機(jī)構(gòu)所在地作為增值稅納稅地點(diǎn),其在異地繳納的營業(yè)稅,允許在計(jì)算繳納增值稅時(shí)抵減。非試點(diǎn)納稅人在試點(diǎn)地區(qū)從事經(jīng)營活動(dòng)的,繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定申報(bào)繳納營業(yè)稅。

4.增值稅抵扣政策的銜接。

現(xiàn)有增值稅納稅人向試點(diǎn)納稅人購買服務(wù)取得的增值稅專用發(fā)票,可按現(xiàn)行規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

六、結(jié)語。

營業(yè)稅改征增值稅是中國稅制改革及增值稅制度改革中關(guān)鍵的一步,其對中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化、稅制體制完善產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。此次試點(diǎn)以及未來全面的推廣更加有助于相關(guān)產(chǎn)業(yè)提高競爭水平。

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