張曉民

（沈陽師范大學(xué) 財(cái)務(wù)處,遼寧沈陽 110034）

高校固定資產(chǎn)折舊問題是近年來眾多學(xué)者研究的熱點(diǎn)話題，“高校固定資產(chǎn)要不要提折舊、怎么提、為什么提”已成為國有資產(chǎn)管理研究中的一個(gè)重要命題。理論界在“要不要提折舊”和“為什么提”這兩方面已經(jīng)做了很全面的論述。但對(duì)“怎么提”，卻各有不同的見解。作為高校會(huì)計(jì)人員，憑著在工作中的體會(huì)，認(rèn)為對(duì)高校固定資產(chǎn)折舊具體應(yīng)該怎樣做，確實(shí)有必要做認(rèn)真的思考。本文就根據(jù)自身處在高校之中的感受，為了更好地進(jìn)行高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊管理，而設(shè)計(jì)如下切實(shí)可行的實(shí)施方案。

一、高校固定資產(chǎn)及其分類

（一）高校固定資產(chǎn)的概念

根據(jù)《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》，固定資產(chǎn)是指一般設(shè)備單位價(jià)值在500元以上、專用設(shè)備單位價(jià)值在800元以上，使用期限在一年以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。

單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但耐用時(shí)間在一年以上的大批同類物資，也作為固定資產(chǎn)管理。

（二）高校固定資產(chǎn)分類

高等學(xué)校的固定資產(chǎn)一般分為六類：（1）房屋和建筑物：包括各類房屋、室外構(gòu)筑物、道路、圍墻、廣場(chǎng)、各類管道、各類線路等；（2）專用設(shè)備：包括教學(xué)中使用的儀器儀表、機(jī)電設(shè)備、電子設(shè)備、印刷設(shè)備、文體設(shè)備、標(biāo)本模型、實(shí)驗(yàn)室家具等；（3）一般設(shè)備：包括行政辦公和事務(wù)性使用的交通運(yùn)輸設(shè)備、行政辦公設(shè)備、一般文體設(shè)備、衛(wèi)生醫(yī)療器械、工具、家具等；（4）文物和陳列品；（5）圖書：包括校圖書館和各單位資料室的圖書、電子圖書、期刊、資料（各類磁介質(zhì)資料）等；（6）其他固定資產(chǎn)：包括土地、被服、裝具等[1]。

二、高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的范圍

高校固定資產(chǎn)具有其自身的特殊性，具體表現(xiàn)為：（1）高校固定資產(chǎn)種類繁多，單位價(jià)值千差萬別，數(shù)量龐大，提取折舊操作難度大；（2）專用設(shè)備中容易被淘汰的資產(chǎn)較多。有一些實(shí)驗(yàn)器具，當(dāng)新的技術(shù)產(chǎn)生后，舊的機(jī)器就成了過時(shí)的物品，再用這樣的設(shè)備做實(shí)驗(yàn)，學(xué)生學(xué)到的知識(shí)就是落后的知識(shí)，原來的設(shè)備就要被淘汰了；（3）一些資產(chǎn)在使用中，已經(jīng)被改造，不易確定是哪一設(shè)備。如計(jì)算機(jī)在使用中，有的機(jī)器內(nèi)存不夠了，或哪個(gè)部件壞了，就幾臺(tái)機(jī)器重新組合成一臺(tái)能工作的機(jī)器。這樣正工作的機(jī)器具體是哪臺(tái)機(jī)器就不是一一對(duì)應(yīng)地能加以確定的了；（4）文物、陳列品和圖書，這類固定資產(chǎn)按原始價(jià)值入帳，如果保存得好，不僅不會(huì)隨著時(shí)間的流逝而減值，還會(huì)增值。因此，需要明確哪類固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提折舊，哪類固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊。

（一）高校固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提范圍

高校計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的范圍應(yīng)該根據(jù)資產(chǎn)的使用情況，合理確定。

具體地說，即使用過程中的固定資產(chǎn)，由于會(huì)發(fā)生物理磨損，其功能會(huì)變差，外觀由新變舊。同時(shí)，固定資產(chǎn)本身的價(jià)值也會(huì)降低，最后喪失固定資產(chǎn)的使用價(jià)值而報(bào)廢。固定資產(chǎn)在使用過程中逐漸磨損而降低的那部分價(jià)值就是高校固定資產(chǎn)折舊[2]。

高校固定資產(chǎn)應(yīng)該計(jì)提折舊的主要包括：正在使用的專用設(shè)備和一般設(shè)備，季節(jié)性原因停止使用或因大修理停止使用的高校固定資產(chǎn)，以及融資租人的固定資產(chǎn)，以經(jīng)營租賃方式租出的高校固定資產(chǎn)、房屋和建筑物[3]。

（二）不應(yīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)

固定資產(chǎn)不應(yīng)該計(jì)提折舊的主要包括：未使用和不需用的高校固定資產(chǎn)（房屋、建筑物除外），以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)，按規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為高校固定資產(chǎn)入賬的土地。此外，文物和陳列品；圖書，這類固定資產(chǎn)如不破損，時(shí)間越久，價(jià)值越大。應(yīng)不在正常的計(jì)提折舊范圍之內(nèi)，需要特殊考慮。

三、高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊前的工作基礎(chǔ)

高校固定資產(chǎn)種類繁多，數(shù)量龐大，而且還要不斷大量增加。對(duì)高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊不是一件簡(jiǎn)單容易的事，在計(jì)提折舊前，要認(rèn)認(rèn)真真地做好前期工作，保證計(jì)提折舊順利地進(jìn)行：

（一）做好固定資產(chǎn)清查

對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行清查、盤點(diǎn)，摸清家底。由于多數(shù)高校是由幾所院校合并組建的，擁有幾個(gè)校區(qū)，很多高校又經(jīng)歷過搬遷、新擴(kuò)建，各院系重組。各高校固定資產(chǎn)分布廣、數(shù)量大，有的固定資產(chǎn)由于各院系重組，改變了使用部門，固定資產(chǎn)管理難度非常大。所以固定資產(chǎn)計(jì)提折舊前，要認(rèn)真做好清查，做到賬實(shí)相符。否則，固定資產(chǎn)計(jì)提折舊就無法進(jìn)行。

（二）做好固定資產(chǎn)清理

在高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊前，要做好固定資產(chǎn)清理。在高校，一些房屋建筑物已成為危房，但仍然不作報(bào)廢處理；一些教學(xué)用的設(shè)備比如計(jì)算機(jī)等，早已閑置不用多年，高校為了評(píng)估時(shí)學(xué)生人均可以使用固定資產(chǎn)金額水平達(dá)標(biāo)而不進(jìn)行報(bào)廢處理。因此，就要先做好固定資產(chǎn)清理，對(duì)應(yīng)報(bào)廢的資產(chǎn)進(jìn)行報(bào)廢處理，這樣固定資產(chǎn)計(jì)提折舊才更真實(shí)、科學(xué)。

（三）做好固定資產(chǎn)分類

對(duì)高校目前擁有的固定資產(chǎn)分類進(jìn)行審核，明確哪些固定資產(chǎn)是應(yīng)該計(jì)提折舊的，哪些可以不計(jì)提折舊；明確應(yīng)該計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)，應(yīng)該選取哪一種折舊方法。

（四）進(jìn)行信息化管理平臺(tái)建設(shè)，促進(jìn)全過程動(dòng)態(tài)管理

首先，要加大經(jīng)費(fèi)投入，開發(fā)高校固定資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，使高校的固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)化，使開發(fā)的管理軟件更加完善。目前，高校固定資產(chǎn)管理軟件有很多種，各高校應(yīng)根據(jù)自己的情況慎重選擇，固定資產(chǎn)分類要和財(cái)政報(bào)表的口徑相一致。要有計(jì)算折舊的功能，軟件開發(fā)商的售后服務(wù)要好，要能根據(jù)需要，做進(jìn)一步的完善。充分利用現(xiàn)代信息系統(tǒng)實(shí)行網(wǎng)絡(luò)管理，進(jìn)行網(wǎng)上對(duì)賬，實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)動(dòng)態(tài)管理，達(dá)到資產(chǎn)管理、預(yù)算管理、政府采購信息共享。對(duì)高校固定資產(chǎn)進(jìn)行從購置到報(bào)廢全程動(dòng)態(tài)管理，實(shí)時(shí)記錄固定資產(chǎn)增減、調(diào)配等變化情況，做到能及時(shí)準(zhǔn)確地掌握固定資產(chǎn)的采購、使用、處置以及結(jié)存等具體情況。

其次，利用校園網(wǎng)實(shí)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)化管理，建立固定資產(chǎn)管理網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)與固定資產(chǎn)管理部門和各使用部門的對(duì)接。財(cái)務(wù)與固定資產(chǎn)管理部門和各使用部門要經(jīng)常協(xié)調(diào)與溝通，保證固定資產(chǎn)賬賬相符、賬實(shí)相符、賬卡相符。

實(shí)行全過程動(dòng)態(tài)管理后，高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊才能準(zhǔn)確。

四、高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理

（一）高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的方法

固定資產(chǎn)的折舊方式一般分為三種：綜合折舊、分類折舊和個(gè)別折舊。高校各類固定資產(chǎn)的功能、用途以及使用情況等各不相同。因此，一般采用分類折舊的方式來計(jì)提折舊。

高校在選擇折舊方法時(shí)，應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)、受有形損耗和無形損耗影響的方式和速度，并結(jié)合科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素來做選擇。但實(shí)際操作中，在多數(shù)情況下，僅是一個(gè)或少數(shù)因素起決定作用，作用小的其他因素通常會(huì)不去考慮。具體可以選擇：（1）平均年限法，其適用于在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)提供的效用、損耗的速度比較均衡的固定資產(chǎn)的折舊計(jì)算。比如，房屋和建筑物及一般設(shè)備；（2）工作量法，其適用于那些損耗程度取決于工作量而非使用期間的固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算。比如，交通運(yùn)輸工具和大型設(shè)備可以選擇用工作量法進(jìn)行計(jì)提折舊；（3）加速折舊法，即采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。這兩種方法共同的特點(diǎn)是在固定資產(chǎn)使用壽命的前期計(jì)提折舊的額大，而后期折舊額逐漸減少，從而可以達(dá)到固定資產(chǎn)成本在使用壽命內(nèi)加快得到補(bǔ)償?shù)哪康摹?duì)高校購置的具有專門用途和性能的教學(xué)、實(shí)驗(yàn)、科研用的設(shè)備，由于技術(shù)含量大、價(jià)值比較高、技術(shù)生命周期較短、無形損耗十分嚴(yán)重，應(yīng)該選擇采用加速折舊法計(jì)算折舊金額；同時(shí)，對(duì)于計(jì)算機(jī)等技術(shù)更新?lián)Q代速度較快的一般設(shè)備也可以采用加速折舊法[4]。

使用的折舊方法的不同，使得各期計(jì)算出的折舊費(fèi)用差別很大。高校應(yīng)該謹(jǐn)慎地進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊的核算，折舊方法的選擇要慎重。選定一種折舊方法后，在以后各期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)都應(yīng)該保持一致，不得隨意變動(dòng)，當(dāng)然，在一定條件下也可以變更。同時(shí)，在有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提狀況、金額以及計(jì)算方法等，應(yīng)當(dāng)詳細(xì)地予以揭示，以便不同高校之間加以比較。

（二）高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的賬務(wù)處理

1.計(jì)提折舊的時(shí)間

按照現(xiàn)行制度，企業(yè)固定資產(chǎn)按月計(jì)提折舊。但為了簡(jiǎn)化核算，實(shí)務(wù)中通常采用的做法是：當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計(jì)提折舊，要從下月起計(jì)提折舊；而當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍然計(jì)提折舊，從下月起不再計(jì)提折舊。

高校根據(jù)其自身特點(diǎn)及操作難度，在賬務(wù)處理上，目前可考慮按年或每半年計(jì)提一次折舊。隨著辦學(xué)情況的變化，如果教學(xué)成本核算需要，再逐步過渡到按季、按月計(jì)提折舊。

2.計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)科目應(yīng)用

如果高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，那么，該應(yīng)用什么會(huì)計(jì)科目，如何進(jìn)行賬務(wù)處理呢？筆者認(rèn)為可以選擇以下幾種方法：

方法一：為了對(duì)高校的固定資產(chǎn)進(jìn)行全面系統(tǒng)地核算，設(shè)置“在建工程”和“固定資產(chǎn)清理”科目，分別核算固定資產(chǎn)的增加和減少，新增“累計(jì)折舊”“資產(chǎn)折耗”科目，用來核算固定資產(chǎn)的折舊，取消專用基金中的“修購基金”二級(jí)會(huì)計(jì)科和“固定基金”一級(jí)目會(huì)計(jì)科目。在資產(chǎn)負(fù)債表“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目下增設(shè)“累計(jì)折舊”“固定資產(chǎn)凈值”“在建工程”和“固定資產(chǎn)清理”四個(gè)項(xiàng)目，這樣能夠全面反映固定資產(chǎn)的使用情況、磨損程度和固定資產(chǎn)的凈值（固定資產(chǎn)原值-已提累計(jì)折舊）。

以購入需要安裝的固定資產(chǎn)為例，作會(huì)計(jì)分錄，具體列示有關(guān)會(huì)計(jì)科目的應(yīng)用為：（1）購入需要安裝的固定資產(chǎn)。①進(jìn)行安裝時(shí)，“借：在建工程，貸：銀行存款或應(yīng)付賬款等”。②安裝完工時(shí)，“借：固定資產(chǎn)，貸：在建工程”。（2）計(jì)提固定資產(chǎn)折舊?！敖瑁嘿Y產(chǎn)折耗，貸：累計(jì)折舊。（3）固定資產(chǎn)出售、報(bào)廢、毀損。①轉(zhuǎn)入清理狀態(tài)，“借：固定資產(chǎn)清理、累計(jì)折舊，貸：固定資產(chǎn)”，②取得收入時(shí)，“借：銀行存款、庫存物資，貸：固定資產(chǎn)清理，③支付清理費(fèi)用時(shí)，“借：固定資產(chǎn)清理，貸：銀行存款”。（4）固定資產(chǎn)清理結(jié)束后，結(jié)轉(zhuǎn)凈損失。“借：其他事業(yè)支出，貸：固定資產(chǎn)清理”。結(jié)轉(zhuǎn)凈收益時(shí)，“借：固定資產(chǎn)清理，貸：其他事業(yè)收入”[5]。

方法二：在每月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的同時(shí)沖減高校的固定基金，具體會(huì)計(jì)處理為“借記固定基金，貸記累計(jì)折舊”。固定資產(chǎn)以凈值（原值減去“累計(jì)折舊”）在期末資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)列示，當(dāng)期凈資產(chǎn)中的“固定基金”以賬面余額列示。

方法三：設(shè)置“累計(jì)折舊”賬戶，每期提取折舊時(shí)，會(huì)計(jì)處理為“借：事業(yè)支出，貸：累計(jì)折舊”，同時(shí)，增設(shè)“固定資產(chǎn)更新基金”科目，其為凈資產(chǎn)科目，并做會(huì)計(jì)分錄：“借：固定基金，貸：固定資產(chǎn)更新基金”，使固定資產(chǎn)價(jià)值從固定基金逐步轉(zhuǎn)換到更新基金中，這種方法增加了一個(gè)“固定資產(chǎn)更新基金”科目，有利于高校對(duì)資產(chǎn)的損耗給予正確認(rèn)識(shí)，能夠有計(jì)劃、有目的進(jìn)行設(shè)備更新[6]。

方法四：取消“固定基金”科目，其會(huì)計(jì)處理為，購置固定資產(chǎn)時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”增加，貸記“銀行存款”減少，不再記入當(dāng)期“事業(yè)支出”，為了核算固定資產(chǎn)折舊而增設(shè)“事業(yè)支出——折舊費(fèi)”和“累計(jì)折舊”科目。在計(jì)提折舊時(shí)，記入“事業(yè)支出——折舊費(fèi)”科目的借方，同時(shí)記入“累計(jì)折舊”科目的貸方，隨著固定資產(chǎn)折舊的不斷提取，“事業(yè)支出——折舊費(fèi)”金額也同時(shí)相應(yīng)增加，使“事業(yè)結(jié)余”相應(yīng)減少。固定資產(chǎn)凈值為“固定資產(chǎn)”借方余額與“累計(jì)折舊”科目貸方余額的差額[7]。

方法五：目前，高校在購置固定資產(chǎn)時(shí)直接記入“事業(yè)支出”科目，一次性全額記入費(fèi)用，使當(dāng)年的事業(yè)基金虛減?；谶@一思路，可以用費(fèi)用攤銷的方法代替提取固定資產(chǎn)折舊，從而達(dá)到相同的目的：即從增設(shè)“事業(yè)支出——攤銷”子科目，以攤銷的方法代替提取折舊的方法，以“固定基金”為中介將已經(jīng)列入當(dāng)年事業(yè)基金的支出逐年分?jǐn)傓D(zhuǎn)入“專用基金——修購基金”科目中，這樣也可以完成對(duì)固定資產(chǎn)更新基金的積累，達(dá)到計(jì)提折舊的目的[8]。

例：2006年12月12日，一所大學(xué)購入教學(xué)用甲設(shè)備一臺(tái)，設(shè)備價(jià)款為100000元；經(jīng)驗(yàn)收合格后，設(shè)備于當(dāng)月交付使用，用自有資金付款，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用5年。假設(shè)有三種方案處置甲設(shè)備：①2010年12月12日，甲設(shè)備提前報(bào)廢，上報(bào)財(cái)政和主管部門經(jīng)批準(zhǔn)，進(jìn)行相關(guān)報(bào)廢處理，殘值收入5000元，清理費(fèi)用為2000元；②2010年12月，甲設(shè)備用于對(duì)外投資，作價(jià)50000元，會(huì)計(jì)進(jìn)行了有關(guān)賬務(wù)處理；③至2011年12月12日，甲設(shè)備正常報(bào)廢，沒有殘值和相關(guān)清理費(fèi)用。按分年攤銷法下進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)分錄的編制。

（1）設(shè)備購入時(shí)會(huì)計(jì)分錄：

借：教育事業(yè)支出100000

貸：銀行存款100000

借：固定資產(chǎn)100000

貸：固定基金100000

（2）每年攤銷時(shí)會(huì)計(jì)分錄：

借：固定基金20000

貸：教育事業(yè)支出——攤銷20000

（3）2010年提前報(bào)廢時(shí)會(huì)計(jì)分錄：

借：固定基金（未攤銷完的金額）20000

專用基金——修購基金（已攤銷金額等同于已提折舊）80000

貸：固定資產(chǎn)100000

借：專用基金——修購基金2000

貸：銀行存款2000

借：銀行存款5000

貸：專用基金——修購基金5000

（4）2010年12月，對(duì)外投資時(shí)會(huì)計(jì)分錄：

借：對(duì)外投資 50000

貸：事業(yè)基金——投資基金50000

借：固定基金（未攤銷完的金額）20000

專用基金——修購基金（已攤銷金額等同于已提折舊）80000

貸：固定資產(chǎn)10000

（5）正常報(bào)廢時(shí)會(huì)計(jì)分錄：

借：固定基金（未攤銷完的金額）0

專用基金———修購基金（已攤銷金額等同于已提折舊）100000

貸：固定資產(chǎn)（原值）100000

總之，高校計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，應(yīng)有利于真實(shí)反映高校固定資產(chǎn)的現(xiàn)有凈值，應(yīng)利于有計(jì)劃對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行更新改造，應(yīng)利于高校防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)利于正確核算教育成本，應(yīng)利于提高固定資產(chǎn)的使用效率。真正加強(qiáng)高校固定資產(chǎn)管理，節(jié)約教育經(jīng)費(fèi)，提高固定資產(chǎn)使用效益，從而促進(jìn)高等教育事業(yè)向更好的方向發(fā)展。

[1]郭愛珍.淺談高校固定資產(chǎn)管理[C]//黃永林.高師財(cái)務(wù)管理研究：第九輯.武漢:華中師范大學(xué)出版社,2011：253-258.

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