肖亞娟

摘要：本文基于會計目標的角度對公允價值和歷史成本進行了闡述，認為兩種計量方式都能從一定程度上體現(xiàn)會計目標，而公允價值更能體現(xiàn)我國的會計目標。

關鍵詞：資產(chǎn)計價理論；公允價值；歷史成本；會計目標

一、資產(chǎn)計價理論的相關研究

（一）資產(chǎn)計價理論的概述

資產(chǎn)計價理論是關于資產(chǎn)的概念與確認標準、資產(chǎn)計量屬性、資產(chǎn)計量模式以及資產(chǎn)計價方式等的資產(chǎn)在會計中的計量問題所形成的一系列的理論。本文主要以資產(chǎn)計價方式來探討資產(chǎn)計價理論的含義。我認為資產(chǎn)計價理論從資產(chǎn)計價方式角度考慮的含義是指，以貨幣為主要計量單位，以歷史成本、重置成本、公允價值、可變現(xiàn)凈值以及未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進行計量的會計理論。而本文主要以公允價值和歷史成本兩個方面來說。

（二）資產(chǎn)計價的方式

目前我國公認的資產(chǎn)計價方式主要有五種，即公允價值、歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值。

公允價值是指在雙方都自愿情況下的公平交易中，二者彼此進行債務清償或資產(chǎn)交換時的金額。這里的公平交易是指不進行或不需要進行經(jīng)營規(guī)模的縮減、清算或在不利條件下持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)在雙方不利的條件下仍進行交易的情況。本文所指的公允價值是將可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值包含在內的計價方式。

歷史成本是指在進行會計計量時候， 按照所取得資源時的原始交易價格，對會計要素的記錄應以經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生時的取得成本為標準進行計量計價。按照會計要素的這一計量要求，資產(chǎn)的取得、耗費和轉換都應按照取得資產(chǎn)時的實際支出進行計量記錄和報告。

重置成本又被稱為現(xiàn)行成本，是指在當今市場條件下的利益相關者利用支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物，重新購置一項資產(chǎn)時支付的金額。在重置成本的計量模式下，這里的資產(chǎn)的價值是指按照我們所支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物在取得一項與其相似或相同的資產(chǎn)時所支付的金額。

在正常生產(chǎn)的經(jīng)營條件下，可變現(xiàn)凈值可以用如下公式進行計量：

可變現(xiàn)凈值=預計售價-（進一步加工成本+預計銷售費用+相關稅費），這是一個凈值的概念，即：在可變現(xiàn)凈值計量的條件下的資產(chǎn)價額=正常對外銷售所收到的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物金額-資產(chǎn)至完工是估計發(fā)生的成本-估計的銷售費用-相關稅費。

現(xiàn)值是指以一定恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對未來將要發(fā)生的現(xiàn)金流入或流出進行折現(xiàn)所得到的金額，它引入了貨幣時間價值的概念，是考慮時間的一種計價方式。

在現(xiàn)值計量方式下，資產(chǎn)要按照預計期限內需要償還的未來凈現(xiàn)值流量的折現(xiàn)金額計量。通常我們在確定非流動資產(chǎn)的可收回金額，以及在確定以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的價值時，引入現(xiàn)值的計價方式。

二、基于會計目標下的資產(chǎn)計價理論

決策有用觀認為會計信息必須對使用者的決策有用，因此， 我們強調相關性要多于可靠性。實際發(fā)生的經(jīng)濟事項不僅要在會計上進行確認，那些雖然還沒有發(fā)生但是對于企業(yè)有重要影響的事項我們還要求進行確認。因此要強調會計信息的“相關性”。而受托責任觀相對于決策有用觀相比，其注重的是委托者和受托者之間的相互關系，會計人員服務于委托者的需要，會計報告是以委托者為中心的。會計人員應當把注意力集中于客觀的信息上，公允的報告會計信息。受托責任觀強調會計信息的真實可靠性，客觀公允的表達經(jīng)濟責任的履行結果，因此強調會計信息的“可靠性”。

（一）以公允價值為計價方式體現(xiàn)的決策有用觀

一方面，公允價值的本質體現(xiàn)的是“現(xiàn)在和未來”，公允價值計量的著眼點在于會計要素現(xiàn)在和未來的價值，所追求的是為利益相關者提供有用決策的會計目標，即它強調的是計量結果與會計目標的高度相關，而對與產(chǎn)生這一結果的計量過程的標準型以及程序是否合適等并不注重，也就是說公允價值是注重結果在會計計量中的反映。而這恰巧體現(xiàn)了“決策有用觀”中的決策相關性，即會計信息必須要對會計信息使用者的決策有用。另一方面，公允價值計價的優(yōu)點也能夠體現(xiàn)決策有用觀：首先，公允價值的相關性很強，企業(yè)資產(chǎn)的價值被公允價值直接客觀的放映了出來，并保持其既“隨行”又“隨市”的特點，這些都保證了企業(yè)會計信息的有用性。其次，有利于我國企業(yè)的資本保全，當企業(yè)的資產(chǎn)采用公允價值計量時，不管何時耗費、均按現(xiàn)行市價和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值核算；最后，在公允價值計量模式下，有助于預防經(jīng)營者的短期行為，并且解決了企業(yè)長期發(fā)展的問題。在成本計量的模式下，當期利潤被企業(yè)過分的重視，導致企業(yè)資本積累被忽視從而造成短期行為。在公允價值計量模式下，將經(jīng)營者的中心由單純的提升企業(yè)利潤轉變?yōu)樘嵘髽I(yè)的市場價值，立足于企業(yè)長遠的發(fā)展。

（二）以歷史成本為計價方式體現(xiàn)的受托責任觀

一方面，歷史成本的本質是“過去”，它是已經(jīng)發(fā)生的事實，這體現(xiàn)了不可變性，即它不會因外界的變化而變化，而是永久的保持原始數(shù)據(jù)。這保證了會計信息的真實性、客觀性和可驗證性，有利于受托人對公司進行真實的了解，從而更好的履行對公司的責任和義務。另一方面，歷史成本相對與公允價值也是有一定的優(yōu)勢：首先，歷史成本是指買賣雙方在市場上進行交易時，構建企業(yè)的財產(chǎn)物資過程中實際發(fā)生的金額。這是客觀確定下來的，沒有通過人為的操縱，從而真實地反映了財產(chǎn)物資在被購置當時的價值；其次，歷史成本具有可驗證性。它具有原始憑證作為“證據(jù)”，例如合同、發(fā)票和賬單等，可以隨時對其進行驗證；最后，歷史成本計價時，因為其證據(jù)容易獲得，所以大大的減少了核算的手續(xù)；另外又不需要經(jīng)常對賬目做調整，所以能在一定程度上預防人們對資產(chǎn)價值的隨意改動和對財務狀況造假等現(xiàn)象；④按歷史成本計價時，無論是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營費用還是收入，都是按照實際耗費和實際成交價格確定的，可以預防企業(yè)經(jīng)營收益被任意歪曲或操縱的現(xiàn)象。

三、結論

我認為通過對研究資產(chǎn)計價理論以及我國的會計目標的研究，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)計價理論中的歷史成本體現(xiàn)了受托責任觀，而公允價值體現(xiàn)了決策有用觀，并且公允價值比歷史成本更能體現(xiàn)會計目標。（作者單位：河北經(jīng)貿大學）

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