張美　李虎威

摘要：國內(nèi)外關(guān)于審計質(zhì)量的替代變量研究有很多，顧春雨（2010）主要從事務(wù)所規(guī)模、行業(yè)專長、聲譽、審計意見類型、專業(yè)勝任能力和審計時間等方面來梳理審計質(zhì)量的衡量指標(biāo)，本文從五個方面分別是：獨立性、事務(wù)所規(guī)模、審計收費、審計意見類型、事務(wù)所面臨的法律訴訟活動來梳理國內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)，通過比較分析，期望提出提高審計質(zhì)量的有效措施。

關(guān)鍵詞：審計質(zhì)量；文獻(xiàn)綜述；措施

隨著經(jīng)濟環(huán)境及證券市場的發(fā)展，我國審計市場上涌現(xiàn)了一批頗具規(guī)模的會計師事務(wù)所，但是，從目前狀況來看，我國規(guī)模企業(yè)及金融企業(yè)的年報審計基本上還是由“四大”來承接，這種狀況限制了國內(nèi)所的發(fā)展，并且明顯處于劣勢，中注協(xié)于2006年提出事務(wù)所“做強做大”的目標(biāo)，所以本文是從不同的角度來探討國內(nèi)外審計理論，并對其進(jìn)行對比分析。

一、審計質(zhì)量的含義

DeAnglo（1981）最早提出審計質(zhì)量的定義，他認(rèn)為審計質(zhì)量是注冊會計師發(fā)現(xiàn)被審計單位的錯報及舞弊并對外報告的聯(lián)合概率。美國審計準(zhǔn)則（2004）強調(diào)，任何一種審計形式，不管是民間審計還是政府審計，都應(yīng)當(dāng)保持獨立性。我國對審計質(zhì)量的衡量通常是從專業(yè)勝任能力和獨立性兩個方面來考慮，從專業(yè)角度來講，審計師的專業(yè)能力是發(fā)現(xiàn)發(fā)現(xiàn)被審計單位錯報的基礎(chǔ)條件；從職業(yè)道德角度來講，審計師保持較高的獨立性才能夠?qū)l(fā)現(xiàn)的錯報對外公告。二者整體上具有一致性。所以基于DeAnglo的定義，筆者認(rèn)為審計質(zhì)量是審計師發(fā)現(xiàn)被審計單位的錯報并促使其糾正，如果拒絕糾正，能夠出具恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟?/p>

二、影響因素分析及應(yīng)對措施

1、通過梳理國內(nèi)外相關(guān)的研究成果，獨立性、事務(wù)所的規(guī)模、審計意見等等都會對審計質(zhì)量產(chǎn)生影響，但是具體的影響結(jié)果不同的學(xué)者得出了不同的觀點。以下是對國內(nèi)外主要觀點進(jìn)行了對比：

2、通過對上述內(nèi)容的分析，可以從這五個方面采取措施來提高審計質(zhì)量：

第一、國內(nèi)外的研究結(jié)果表明，獨立性是影響審計質(zhì)量的一個重要因素，而在實際審計過程中，實質(zhì)上的獨立即內(nèi)心的獨立很難用一個明確的標(biāo)準(zhǔn)來衡量，主要在于審計師能否完全遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和職業(yè)道德要求。所以，要對審計師的工作進(jìn)行考核和評價，僅僅依靠中注協(xié)每年進(jìn)行抽查，這種監(jiān)督作用有限，可以對注冊會計師建立個人執(zhí)業(yè)檔案，如果個人在執(zhí)業(yè)過程中故意或者重大過失出具虛假或者錯誤的審計報告，將在規(guī)定的網(wǎng)站上予以公告，其將喪失社會信譽，這種外部壓力驅(qū)使審計師提高審計質(zhì)量。而形式上的獨立主要是指除了委托人及受托人之外的第三人有理由相信審計師與被審計單位不存在影響其行為決策的經(jīng)濟利益關(guān)系，如果形式上不夠獨立，第三人很難相信其能夠保持實質(zhì)上的獨立。形式上的獨立不同于實質(zhì)上的獨立，第三人可以通過將其行為與法律要求進(jìn)行比較來衡量審計師是否保持形式上的獨立，所以要不斷完善審計立法要求，充分發(fā)揮法律和政府的監(jiān)管作用，通過法律法規(guī)來規(guī)范審計市場的獨立性。從內(nèi)部來講，完善內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，建立能夠獨立行使職權(quán)的審計委員會，接受股東會或者監(jiān)事會的領(lǐng)導(dǎo)，同時將其作為一個獨立的部門進(jìn)行考核，有能力支付審計費用，減少管理者對審計師施加的影響。

第二、國內(nèi)很多學(xué)者的研究結(jié)果表明：事務(wù)所規(guī)模同審計質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系，原因通常有這兩個，一是大規(guī)模的事務(wù)所由于面臨的風(fēng)險較大，合伙人本人對其他合伙人的監(jiān)督表現(xiàn)的更加積極，這種監(jiān)督作用的充分發(fā)揮有助于提高審計質(zhì)量。二是基于聲譽假設(shè)，規(guī)模較大的事務(wù)所一旦出現(xiàn)審計失敗，將會對其聲譽產(chǎn)生重大不利影響，所以他們有動力提高設(shè)計質(zhì)量。而目前國內(nèi)金融系統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)通常由“四大”來完成，在國內(nèi)，大規(guī)模的事務(wù)所意味著能夠提供高質(zhì)量的審計服務(wù)，會計師事務(wù)所可以通過合并、并購等方式來擴大規(guī)模，在規(guī)模擴張的過程中，要注意完善質(zhì)量控制文化，提高事務(wù)所的核心競爭力，以建立自己良好的聲譽及形象。

第三、從審計收費方面來講，與審計質(zhì)量呈倒U型關(guān)系，在一定范圍內(nèi)，審計收費增加，審計質(zhì)量提高，高于或者低于這個范圍都會對審計質(zhì)量產(chǎn)生負(fù)面影響。如果審計收費較低，事務(wù)所為了避免承擔(dān)虧損，可能選擇壓縮審計時間和審計程序，為了避免這種現(xiàn)象，需要建立公平、收費透明的審計市場，我國學(xué)者郝振平（2001）認(rèn)為：只有當(dāng)審計質(zhì)量是審計客戶選擇會計師事務(wù)所的唯一標(biāo)準(zhǔn)時，才能阻斷低價攬客的驅(qū)動因素，進(jìn)而提高審計質(zhì)量。另外，政府也要發(fā)揮其引導(dǎo)、管制作用，對于破壞審計市場秩序的注冊會計師給予嚴(yán)懲。

第四、從審計師面臨的訴訟風(fēng)險來講，審計師面臨的訴訟壓力能使其努力提高審計質(zhì)量，實際上我國我國注冊會計師行業(yè)面臨的風(fēng)險并不高，主要表現(xiàn)在個人信息使用者很少因為審計失敗去起訴審計人員，劉峰（2002）、周福源（2007）他們利用上市公司的經(jīng)驗數(shù)據(jù)并結(jié)合中國的相關(guān)制度，研究結(jié)果表明，我國的審計人員被起訴的概率很低，表明，他們面臨的法律訴訟風(fēng)險較小。另外，審計人員的賠償責(zé)任的有關(guān)條文規(guī)定有限，對具體的懲戒尺度也不明確，這樣審計人員在面臨的“實際”的訴訟風(fēng)險較小的情況下，可能會忽視審計質(zhì)量。因此，我們國家應(yīng)當(dāng)完善審計失敗的賠償條款，減低審計訴訟的標(biāo)準(zhǔn)，提高審計人員的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎的態(tài)度。

第五、從注冊會計師出具的審計意見方面來講，何紅渠、張志（2003）、徐浩萍（2004）等認(rèn)為，注冊會計師的審計意見能夠抑制上市公司的盈余管理，審計意見是注冊會計師的工作結(jié)果。注冊會計師出具恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖娭饕獜囊韵聝蓚€方面著手，一是提高其專業(yè)能力，會計師事務(wù)所鼓勵審計員學(xué)習(xí)先進(jìn)的理論，借鑒國外的審計方法與手段，結(jié)合自身實際情況，發(fā)揮其在某一領(lǐng)域的比較優(yōu)勢，另一方面，強化審計師的職業(yè)道德教育，建立個人的誠信檔案，如果違反執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則或者獨立性原則，將在規(guī)定的網(wǎng)站上給予公告，增加注冊會計師行業(yè)的透明度。

三、結(jié)論

會計師事務(wù)所是證券市場的重要主體之一，審計質(zhì)量是會計師事務(wù)所生存與發(fā)展的重要支柱，會計師事務(wù)所提高審計質(zhì)量，能夠提高其聲譽價值及市場地位。企業(yè)對外公布會計信息主要目的之一就是使得社會公眾、資本市場能夠獲得真實可靠地信息，要想實現(xiàn)這一目標(biāo)，外部審計就是提高會計信息質(zhì)量的一種重要手段。（作者單位：1.河南大學(xué)研究生；2.河南理工大學(xué)萬方科技學(xué)院）

參考文獻(xiàn)

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