河南大學(xué)工商管理學(xué)院 閆凱茜

一、從法律法規(guī)當(dāng)中找依據(jù)，從實務(wù)當(dāng)中找法律法規(guī)

作為注冊會計師，法律法規(guī)無疑是其首要的指導(dǎo)文件和判斷依據(jù)?！稌嫀熓聞?wù)所質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)》、相關(guān)司法解釋、《中華人民共和國審計法》、《中華人民共和國注冊會計師法》等等一系列的法律條文都可為注冊會計師在審計當(dāng)中判斷獨(dú)立性提供很多參考和依據(jù)。但是由于審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和日新月異，很多情況在法律法規(guī)的制定和修訂當(dāng)中并沒有考慮到。因此注冊會計師難免會遇到一些在法律法規(guī)當(dāng)中沒有規(guī)定或規(guī)定不完整的事件的情況。

針對此情況，注冊會計師必須依靠自己的職業(yè)辨別本領(lǐng)去探究事情的本質(zhì)。而法律法規(guī)制定者應(yīng)該從社會當(dāng)中、從以前注冊會計師經(jīng)典案例當(dāng)中加權(quán)求和，總結(jié)方法，找到新的、能普遍被人們所接受的法律條文，不斷完善法律法規(guī)，做到法律的制定和修訂與時俱進(jìn)。

二、分清事物主次，把握關(guān)鍵環(huán)節(jié)進(jìn)行甄別

當(dāng)法律法規(guī)當(dāng)中沒有依據(jù)或沒有有效完整的依據(jù)時，注冊會計師需要由自己判斷所處理的事物的具體情況。一般所處理的事物并不是單方面考慮就能下結(jié)論的，往往所處理的事物、面對的情況紛繁多樣，難以一步到位。注冊會計師應(yīng)該權(quán)衡利弊、分清主次，把握關(guān)鍵環(huán)節(jié)進(jìn)行甄別。

當(dāng)一個事物出現(xiàn)多種互相沖突的情況時，注冊會計師可以給它們配以不同的權(quán)重，利用加權(quán)平均求出最終結(jié)果，作為考慮該事件的獨(dú)立性的依據(jù)。如對于一個事件ξ,有多種可能的情況，有的是具有獨(dú)立性的情況，我們不妨稱為

A1、A2、A3、……，

有的是不具有獨(dú)立性的情況，我們不妨稱為

B1、B2、B3、……

那么事件ξ是否是獨(dú)立性事件則可由上述情況進(jìn)行加權(quán)求總來進(jìn)行判斷。對于情況A1、A2、A3、……的權(quán)重假如說分別為

P1、P2、P3、……，

對于情況 B1、B2、B3、……的權(quán)重假如說分別為

P1/、P2/、P3/、……，

那么事件ξ的期望

E(ξ)=（A1P1+A2P2+A3P3+……）-（B1P1/+B2P2/+B3P3/+……）.

當(dāng)E(ξ)>0時，說明該事件為獨(dú)立性事件，不具有獨(dú)立性；當(dāng)E(ξ)<0時，說明該事件為非獨(dú)立性事件，具有相關(guān)性。

在實務(wù)當(dāng)中，對于一個事件，注冊會計師往往很難輕易就能為它其中的各個情況給予正確的權(quán)重，甚至對于該情況本身是否為獨(dú)立性情況也很難確定。當(dāng)某情況注冊會計師不確定是否為獨(dú)立性情況時，注冊會計師可參照上述方法，對該情況進(jìn)一步細(xì)化，進(jìn)行加權(quán)求總，求出其數(shù)學(xué)期望，從而確定該情況的獨(dú)立性。

三、換位思考，“成為”利益相關(guān)人

注冊會計師在進(jìn)行審計業(yè)務(wù)時，由于審計業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜性，有很多新情況是注冊會計師所難以預(yù)料到的。當(dāng)遇到一個新事件時，注冊會計師利用加權(quán)平均求總，可能仍然會對其中的某些情況是否為獨(dú)立性，應(yīng)對該情況賦予多大的權(quán)重所舉棋不定。此時，注冊會計師可換位思考，“成為”利益相關(guān)人。

如果注冊會計師換位思考，從利益相關(guān)人的角度去審視一個事物的某些情況時，可能因為角度不同而豁然開朗。不同的利益相關(guān)者，由于各自的身份不同，從自身的利益出發(fā)，由于各自目標(biāo)函數(shù)的不同，態(tài)度是截然不同的。例如，公司員工、管理者希望注冊會計師出具對經(jīng)營者有利的報告，而公司股東、債權(quán)人、政府則希望注冊會計師按照審計準(zhǔn)則的要求出具比較客觀、公正的報告，股東、債權(quán)人甚至希望注冊會計師出具的報告更具謹(jǐn)慎性。

因此，注冊會計師在換位思考時，必須兼顧各方的利益，權(quán)衡利弊，以一個比較有代表性的利益相關(guān)人的立場來審視某個事物的獨(dú)立性。這個利益相關(guān)人既不能完全是公司外部人員的角色，也不能完全是公司內(nèi)部人員的角色。這個利益相關(guān)人的觀點是注冊會計師綜合各方面利益相關(guān)人的觀點，分別給不同的利益相關(guān)人的觀點以相應(yīng)的權(quán)重，加權(quán)求總所得到的比較有代表性的觀點。

作為主要為外部人員服務(wù)的獨(dú)立的第三方，注冊會計師可以適當(dāng)?shù)慕o外部人員的觀點以較大的權(quán)重，給內(nèi)部的人員的觀點以較小的權(quán)重，具體的加權(quán)求總的方法。

四、求助第三方，依靠大眾智慧

注冊會計師在進(jìn)行審計業(yè)務(wù)，利用數(shù)學(xué)期望判斷一項事物的獨(dú)立性時，很有可能還會遇到一些不確定其獨(dú)立性的情況。如果E(ξ)=0或者對某個情況換位思考仍然不能確定其獨(dú)立性，注冊會計師可求助第三方，依靠大眾智慧對某個情況的獨(dú)立性進(jìn)行甄別。

注冊會計師或者會計師事務(wù)所在向其它的會計師或會計師事務(wù)所征求意見時，必須注意所征求意見的會計師或者會計師事務(wù)所是否有相關(guān)的執(zhí)業(yè)能力和相關(guān)的執(zhí)業(yè)經(jīng)歷，同時注冊會計師或者會計師事務(wù)所也要保證自己與所要征求意見的會計師或者會計師事務(wù)所的獨(dú)立性，避免又因此而產(chǎn)生相關(guān)關(guān)系。

同時還可以廣泛的征求大眾的觀點和意見。但鑒于社會大眾人員較多，非專業(yè)人士也較多，其觀點可能不盡相同。注冊會計師在聽取他們的意見時，必須敏銳的捕捉其中的關(guān)鍵點和閃光點，并審慎地吸取和采納。

總之，審計獨(dú)立性的鑒別必須貫穿于審計活動的始終。對于每項業(yè)務(wù)，在處理的過程中，注冊會計師應(yīng)該有應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)觀念，把獨(dú)立性的意識貫穿于職業(yè)生涯的整個過程。應(yīng)該考慮各個方面，權(quán)衡利弊，辨清事物的本質(zhì)。只有在準(zhǔn)確判斷出了事項的獨(dú)立性的前提下，注冊會計師的審計才能得到人們的認(rèn)可和信賴，才能發(fā)揮審計應(yīng)用的職能作用，社會經(jīng)濟(jì)的安全健康發(fā)展才能得到切實的維護(hù)和保障。

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