原微娜

摘 要：關(guān)于上市公司會(huì)計(jì)方面的徇私舞弊行為始終是金融市場(chǎng)以及學(xué)者的研究重點(diǎn)。這種錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)行為不單單會(huì)造成投資者的不正確的決策，減少持有資金的組織或個(gè)人對(duì)金融市場(chǎng)的信賴(lài)感，還可能導(dǎo)致國(guó)內(nèi)金融市場(chǎng)的紊亂，從而抑制其正常有序的發(fā)展。

關(guān)鍵詞：上市公司;會(huì)計(jì)舞弊;形式;監(jiān)管策略

一、造成會(huì)計(jì)舞弊行為的原因

（一）組織內(nèi)外部牽制體系的不完善

占股比例不協(xié)調(diào)，表現(xiàn)為國(guó)家占有股份或者法人持有股份的較大比例，內(nèi)控體制不完善;董事會(huì)職能未充分發(fā)揮，受股東大會(huì)影響較大;監(jiān)事會(huì)形同虛設(shè)，不能有效約束股東大會(huì)以及領(lǐng)導(dǎo)層。

（二）不具備有效的懲罰體系

會(huì)計(jì)舞弊問(wèn)題發(fā)現(xiàn)之后通常不能受到相關(guān)的處罰，不能預(yù)防和限制舞弊問(wèn)題的再次發(fā)生。在國(guó)內(nèi)對(duì)舞弊問(wèn)題主要從經(jīng)濟(jì)上、行政上等方面對(duì)其進(jìn)行懲罰。因?yàn)閼土P體系的不完善，造成形成舞弊行為的費(fèi)用較少，但是可以獲得較多的利益。

（三）取得貸款以及商業(yè)信用

一些經(jīng)營(yíng)貸款的機(jī)構(gòu)如銀行會(huì)綜合分析資金借出的風(fēng)險(xiǎn)和利息，傾向于貸款給發(fā)展穩(wěn)定、周期內(nèi)現(xiàn)金周轉(zhuǎn)次數(shù)多的企業(yè)，那么對(duì)于那些出現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況的企業(yè)，為了吸引投資，采取在財(cái)務(wù)報(bào)告上造假的方式，商業(yè)信用亦是如此。

（四）控制股票價(jià)格

股價(jià)的變化通常與領(lǐng)導(dǎo)層的權(quán)益成正比例關(guān)系，一定程度反映了領(lǐng)導(dǎo)層的管理水平和權(quán)益。在這種關(guān)系的作用下，個(gè)別企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層與證券機(jī)構(gòu)采取舞弊行為控制股票價(jià)格。

（五）委托受托關(guān)系不平衡

股權(quán)持有人以及領(lǐng)導(dǎo)者各自追求的權(quán)益不一致，一個(gè)理性的經(jīng)濟(jì)主體，其目的是最大利益，領(lǐng)導(dǎo)者依據(jù)其所持有的相關(guān)條件，擅自修改會(huì)計(jì)信息，達(dá)到自身目標(biāo)，而受托者和委托者兩者之間獲取信息的差異構(gòu)成了領(lǐng)導(dǎo)者舞弊行為的威脅。

二、會(huì)計(jì)舞弊的主要手段和方式

大量國(guó)內(nèi)外相關(guān)研究現(xiàn)狀表明，會(huì)計(jì)舞弊的方式會(huì)根據(jù)行業(yè)的差異而有所區(qū)別。根據(jù)美國(guó)某組織實(shí)證研究得出的數(shù)據(jù)，從企業(yè)內(nèi)控制度、舞弊行為等角度分析了公眾企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的案例，可以看出有一半以上的企業(yè)通過(guò)虛增營(yíng)業(yè)收入以及高估資產(chǎn)價(jià)值的舞弊手段，百分之十八的企業(yè)通過(guò)應(yīng)付債務(wù)、期間費(fèi)用的低估的舞弊手段，還有一部分企業(yè)采取占用或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、信息披露不充分等手段。

歸納相關(guān)學(xué)者分析得出的一些會(huì)計(jì)舞弊行為的方式，下面主要介紹幾種常見(jiàn)方式：①預(yù)先或滯后確定營(yíng)業(yè)收入;②虛增資產(chǎn)價(jià)值;③虛增或者隱藏交易行為;④關(guān)聯(lián)方內(nèi)部交易事項(xiàng);⑤會(huì)計(jì)政策及估計(jì)使用不正確或不正當(dāng)變更等等。其中收入是全球企業(yè)修飾財(cái)務(wù)報(bào)告的舞弊行為的傾向。在收入方面，舞弊方式可以分為預(yù)先確定收入;虛減期間費(fèi)用;滯后收入的確認(rèn)等等。公司內(nèi)部長(zhǎng)期存在會(huì)計(jì)舞弊行為，會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告中資產(chǎn)質(zhì)量降低、應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備過(guò)大、債務(wù)比例較大等不良現(xiàn)象。除此之外，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一、客戶(hù)量較少、領(lǐng)導(dǎo)層不穩(wěn)定、關(guān)聯(lián)方業(yè)務(wù)往來(lái)等也是比較常見(jiàn)的舞弊方式。第一，大部分的舞弊方式與收入利潤(rùn)息息相關(guān)，貨幣資金也逐漸成為舞弊行為發(fā)生的重要之處。第二，絕大多數(shù)的會(huì)計(jì)舞弊行為都與公司關(guān)聯(lián)方相關(guān)。最近幾年，財(cái)務(wù)報(bào)告附注說(shuō)明也逐漸成為許多企業(yè)產(chǎn)生舞弊行為的重點(diǎn)，其主要包括子公司大額占用母公司資金、不符合原則的擔(dān)保、對(duì)外較大額的投資等重要會(huì)計(jì)事項(xiàng)沒(méi)有記載說(shuō)明，造成財(cái)務(wù)報(bào)告虛假的不良現(xiàn)象。

三、針對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的相關(guān)監(jiān)管策略

（一）建立有效的會(huì)計(jì)舞弊監(jiān)管規(guī)章制度

1.加強(qiáng)內(nèi)控制度的完善

國(guó)內(nèi)上市公司基本建立了先進(jìn)的內(nèi)控制度，同時(shí)完善的內(nèi)控能夠控制財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性和真實(shí)性，根本上監(jiān)督會(huì)計(jì)舞弊。完善上市企業(yè)的內(nèi)控體制，一方面企業(yè)董事會(huì)要在財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)內(nèi)控進(jìn)行相關(guān)的說(shuō)明，另一方面要有審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員對(duì)內(nèi)控的審計(jì)結(jié)論。

2.建立完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度

（1）建立行之有效的會(huì)計(jì)原則以及規(guī)章，提高舞弊發(fā)生的困難程度。例如縮小估計(jì)方法的選擇范圍、降低修飾報(bào)告的可能性;督促企業(yè)說(shuō)明一些重要的非會(huì)計(jì)信息，加強(qiáng)對(duì)關(guān)聯(lián)方業(yè)務(wù)往來(lái)的約束力度;及時(shí)根據(jù)國(guó)外及國(guó)內(nèi)原則及規(guī)章的變化，做出適合中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行的調(diào)整，從而更有效控制財(cái)務(wù)行為，提高信息的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。

（2）完善行政處罰和刑事處罰體制，提高處罰程度，增加產(chǎn)生舞弊行為的費(fèi)用支出。我國(guó)必須完善企業(yè)法、刑法等法律中有關(guān)這方面行為需要承擔(dān)的相關(guān)責(zé)任和精神上、物質(zhì)上懲罰，增強(qiáng)懲罰力度，使其舞弊收益小于舞弊費(fèi)用支出。與此同時(shí)，要完善相應(yīng)的賠償體制，修改訴訟程序，減少舉報(bào)舞弊行為的一系列成本。

（二）構(gòu)建有效的會(huì)計(jì)舞弊監(jiān)管體系

1.激勵(lì)體系的構(gòu)建

結(jié)合代理和委托方面的知識(shí)，在委托者角度，其個(gè)人邊際效益的大小與受托者行動(dòng)成正比關(guān)系。但是如果想受托者能夠充分發(fā)揮其自身的能力，需要對(duì)其采取一些必要的獎(jiǎng)勵(lì)措施，將受托者和委托者的相互關(guān)系轉(zhuǎn)變成激勵(lì)體系的構(gòu)建問(wèn)題。

（1）物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)體系的構(gòu)建。結(jié)合國(guó)外學(xué)者的需要層次論，個(gè)人外在、精神等要求能夠促使人充分發(fā)揮出潛能，企業(yè)上層領(lǐng)導(dǎo)者應(yīng)當(dāng)進(jìn)行有效的物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)。高層領(lǐng)導(dǎo)者的薪酬組成和比例的規(guī)劃，應(yīng)當(dāng)包含了基本工資、年度工薪等常規(guī)薪酬，還需要一些額外的獎(jiǎng)金和紅利等不常規(guī)獎(jiǎng)勵(lì);不僅包括了當(dāng)期的基本工資，還需要有一些長(zhǎng)期的紅利、養(yǎng)老金等獎(jiǎng)勵(lì)。應(yīng)當(dāng)注重股票期權(quán)在這方面所發(fā)揮的作用。

（2）名譽(yù)激勵(lì)體系的完善。根據(jù)管理學(xué)的理論，個(gè)人的公眾地位是高層領(lǐng)導(dǎo)者在自身價(jià)值方面實(shí)現(xiàn)情況方面的更深層的需要。我們應(yīng)建立一個(gè)外在背景，鼓勵(lì)高層領(lǐng)導(dǎo)者追求名譽(yù)。第一，形成高層領(lǐng)導(dǎo)者是優(yōu)越社會(huì)職位的價(jià)值觀，將其變成公眾最渴望得到的職業(yè)之一，同時(shí)加強(qiáng)高層領(lǐng)導(dǎo)層拓展品質(zhì)、創(chuàng)新品質(zhì)以及促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)轉(zhuǎn)的關(guān)鍵之處。第二，注重高層領(lǐng)導(dǎo)者與政府兩者的關(guān)系，給予上市企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)者政治參與權(quán)，并向社會(huì)做一些力所能及的事。還應(yīng)該將高層領(lǐng)導(dǎo)者的名譽(yù)與個(gè)人權(quán)益相綜合，例如授予終身企業(yè)董事名譽(yù)等等。

2.完善監(jiān)督和控制體制

從經(jīng)濟(jì)的角度出發(fā)，所有的人都是追求個(gè)人利益的，在一些必要的背景條件下，往往注重最大的利益，上市企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層亦是如此。想杜絕舞弊行為，需要構(gòu)建有效的限制和監(jiān)督體系，從而讓高層領(lǐng)導(dǎo)者關(guān)注個(gè)人利益的同時(shí)推動(dòng)企業(yè)整體價(jià)值甚至整個(gè)社會(huì)價(jià)值的達(dá)標(biāo)。

（1）建立有效的公司限制體系。其關(guān)鍵在于優(yōu)化挖山內(nèi)控制度。公司內(nèi)控體系是其為了監(jiān)督交易事項(xiàng)正常有序進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)真實(shí)準(zhǔn)確，預(yù)防、認(rèn)識(shí)、改正舞弊行為，監(jiān)督財(cái)務(wù)信息公允合規(guī)性而形成的規(guī)范程序。內(nèi)控是監(jiān)督的前提條件。因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告一般是企業(yè)自身編制，若要根本上杜絕舞弊行為的發(fā)生，企業(yè)內(nèi)部必須形成有效的內(nèi)控體系以及限制體系。

（2）建立有效的、全面的外部監(jiān)督體制。這就要求構(gòu)建有效的審計(jì)為首，其他相關(guān)機(jī)構(gòu)輔助監(jiān)管以及公眾監(jiān)管相結(jié)合的全面監(jiān)管體制。建立有效的限制體系和其實(shí)現(xiàn)方式，注重責(zé)任的明確，法律法規(guī)為監(jiān)督方式，從這兩個(gè)角度督促高層管理者兢兢業(yè)業(yè)，遵守職業(yè)道德，勤勤懇懇工作，從而實(shí)現(xiàn)公司整體目標(biāo)。

（三）強(qiáng)化會(huì)計(jì)舞弊控制監(jiān)督條件和背景

1.完善會(huì)計(jì)誠(chéng)實(shí)守信制度

（1）構(gòu)建有效的誠(chéng)實(shí)守信體制以及評(píng)價(jià)體制。上市企業(yè)出現(xiàn)舞弊行為主要因?yàn)槠湓谡\(chéng)實(shí)守信方面的缺失。所以建立有效的誠(chéng)實(shí)守信體制，提高舞弊行為的處罰程度。一般在企業(yè)會(huì)計(jì)欺騙以及財(cái)務(wù)造假的收益小于其發(fā)生成本和費(fèi)用之和時(shí)，可以很大程度遏制舞弊行為的發(fā)生。需要?jiǎng)?chuàng)建企業(yè)財(cái)務(wù)的誠(chéng)實(shí)守信記錄檔案，規(guī)定日期評(píng)價(jià)企業(yè)的誠(chéng)實(shí)守信度，給予誠(chéng)實(shí)守信度較高的企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層薪酬獎(jiǎng)金等獎(jiǎng)勵(lì);對(duì)級(jí)別較低的企業(yè)，在獲取資金、繳納稅負(fù)等進(jìn)行約束。

（2）完善誠(chéng)實(shí)守信教育體系。誠(chéng)實(shí)守信不單單是人性的基本，還是我國(guó)市場(chǎng)中組織以及個(gè)體堅(jiān)守的基礎(chǔ)運(yùn)行原則，所以應(yīng)該采取不同的方式加強(qiáng)對(duì)誠(chéng)實(shí)守信的教育力度，讓市場(chǎng)上所有的人員及機(jī)構(gòu)充分認(rèn)識(shí)其所擔(dān)任的角色以及不遵守誠(chéng)實(shí)守信的后果，從而將社會(huì)變成一個(gè)良好的誠(chéng)實(shí)守信世界。

2.公眾輿論監(jiān)管

關(guān)注公眾輿論如報(bào)紙、細(xì)紋等在會(huì)計(jì)舞弊監(jiān)管中所擔(dān)任的角色。公眾媒體能夠充分發(fā)揮其對(duì)新聞的敏感度、不同于其他的行業(yè)特征以及其他相關(guān)的特別優(yōu)勢(shì)，擔(dān)任上市企業(yè)增強(qiáng)信息公開(kāi)質(zhì)量的突擊人員，同時(shí)將其得到的新聞及時(shí)反饋給公眾，反饋給相關(guān)的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，促使相關(guān)的制衡體系可以發(fā)揮作用，及時(shí)監(jiān)督和限制不良行為的發(fā)生。最近幾年，全世界各類(lèi)會(huì)計(jì)舞弊事件的發(fā)現(xiàn)，公眾輿論所發(fā)揮的作用不可磨滅。增強(qiáng)上市企業(yè)的會(huì)計(jì)監(jiān)管質(zhì)量，需要構(gòu)建良好的監(jiān)督控制條件，從而形成全民抵制會(huì)計(jì)舞弊的新氣象，那么媒體所做出的貢獻(xiàn)不容小覷。（作者單位：長(zhǎng)春市國(guó)有資本投資經(jīng)營(yíng)有限公司）

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