江麗媛

摘 要：我國工程審計起步晚，《審計法》頒布后才開始進入正軌。工程項目具有極大的復雜性，對審計的要求較高，但長期以來，工程審計都作為一種事后審計出現(xiàn)，審計自身也存在不足，導致工程審計難度大、風險高，嚴重影響審計質(zhì)量。隨著經(jīng)濟和時代的不斷發(fā)展，工程項目大量增加，如何防范和控制工程審計風險、保證工程審計質(zhì)量，是我們亟需解決的難題。

關(guān)鍵詞：工程審計；審計風險；成因分析；防范措施

工程審計風險，指工程本身及其環(huán)境造成的固有風險，經(jīng)工程管理的有效控制和工程審計的進一步降低后，最終由審計主體分擔的風險。

一、工程審計中的主要風險

隨著市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，我國工程項目的規(guī)模不斷擴大，對擴大內(nèi)需、繁榮地方經(jīng)濟起到了積極作用，但在工程項目建設過程（策劃、評估、決策、設計、施工、竣工驗收、投入生產(chǎn)或交付使用）中存在一些令人憂慮的問題。

我國現(xiàn)行“三位一體”的建設工程項目管理體制，實際上卻各自為政，導致工程施工、造價、審計等環(huán)節(jié)脫節(jié)，無法發(fā)揮應有的作用。一些政府官員為追求政績，未經(jīng)充分的可行性研究即以行政權(quán)決定工程項目建設，形成了“首長工程”、“條子工程”、“三邊工程”，有的甚至未落實資金而成了“爛尾工程”，造成項目投資嚴重損失浪費。

建設單位和施工單位出于自身利益考慮，會要求進行變更；而很多設計人員事前不對現(xiàn)場情況作詳細了解，部分設計單位規(guī)模小、業(yè)務素質(zhì)不高，往往需要大量設計變更，致使工程費用增加。

工程審計的重點落在竣工結(jié)算上，忽視招標工作，導致串標、陪標、買標、漏標現(xiàn)象層出不窮，先施工后招投標現(xiàn)象屢見不鮮，有的單位隨意簽訂包干價合同，大量使用自供材料，將應公開招標的項目分為若干小項目，控制施工單項合同估算價以規(guī)避施工招標。招標時還存在對投標企業(yè)資質(zhì)審查不嚴的現(xiàn)象，出借營業(yè)執(zhí)照、資質(zhì)證書，以及一人代表幾家施工企業(yè)投標事件時有發(fā)生。

在建設過程中，施工單位不遵合同規(guī)定或偷工減料，違背建設環(huán)節(jié)的先后順序，確定不合理工期，虛列工程建設成本，也給工程審計造成了巨大風險。

有的建設單位在竣工結(jié)算上存在許多問題，不重視控制設計變更，未對相應的工程量與投資增減進行記錄；完工后不積極進行竣工決算和驗收，不及時辦理資產(chǎn)移交手續(xù)；工程竣工初步驗收合格后，未經(jīng)審計即辦理工程財務決算，或擅自委托中介機構(gòu)實施審計，逃避國家審計機關(guān)的監(jiān)督；工程量不按國家統(tǒng)一的計算規(guī)則和竣工圖尺寸計算，不按規(guī)定標準對材料和設備等取費，虛列費用，造成工程造價提高，導致政府資金和國有資產(chǎn)的流失。

此外，建設領域存在一個突出問題——采用虛構(gòu)交易內(nèi)容和虛假結(jié)算方式進行串通舞弊，由于參與單位多、隱蔽性強、涉案金額大，造成國有資產(chǎn)大量流失，嚴重損害公共利益。串通舞弊的主要形式有：地方政府干預國家重點投資項目，指使或授意他人搞計劃外工程；建設單位串通施工、材料供應等單位挪用建設資金；施工企業(yè)人員串通，以虛假資料入賬套取現(xiàn)金。

二、工程審計風險的成因

（一）客觀原因

1.建設項目的敏感性、復雜性

工程項目尤其是國家投資項目，一直是一個公眾敏感的話題，也是社會關(guān)注的焦點之一，投資規(guī)模大、建設周期長、可變因素多，管理人員素質(zhì)良莠不齊，難免受個人利潤驅(qū)動而篡改或制造虛假審計信息，大大增加了工程審計的風險性和審計人員的壓力。

此外，建設、交通、水利等管理部門都對建設項目管理制定了依據(jù)，出于對本部門或本行業(yè)特點的考慮，這些依據(jù)要求不一甚至互相沖突， 加大了審計的難度和風險。

2.工程造價審計容易引起失誤

工程建設環(huán)節(jié)眾多，人材物條件、自然環(huán)境、建設者主管認識等眾多因素變數(shù)大，給工程審計工作增加了工作量和難度，稍有把握不準就容易引起審計誤差甚至是失誤，審計結(jié)果就會受到影響，也會給審計人員帶來審計責任。

與一般財務審計不同，工程造價審計實踐性更強，一些審計證據(jù)必須從施工現(xiàn)場獲得，一旦錯過時機，現(xiàn)場考察和分析的困難程度就很大。監(jiān)理工程師通常僅僅關(guān)注施工進度和質(zhì)量，對現(xiàn)場簽證的真實性缺乏監(jiān)督，造成隱蔽工程量的認定存在風險。現(xiàn)階段工程審計缺乏足夠的事前預控和事中監(jiān)督，工程管理缺陷未在前期表現(xiàn)出來，卻集中反映在工程結(jié)算中，使得工程審計承擔責任，大大增加了審計風險。

4.審計要求及職能變化

隨著建設市場管理行業(yè)不斷發(fā)展，人們對審計的要求不斷深化。審計職能也已不再局限于監(jiān)督與評價，不僅要評價監(jiān)督建設資金使用的真實性、合理性和效果性，還要開展全過程跟蹤審計對項目管理及主要領導人的經(jīng)濟責任、項目績效情況等進行評價，審計風險也相應增多。

（二）主觀原因

1.國家投資項目易受地方政府干預

串通舞弊現(xiàn)象多存在于國家投資建設項目，其建設單位（行業(yè)主管部門）并不是真正意義上的項目法人，易受地方政府干預，為了搞基礎設施建設甚至是政績工程，而將建設資金用于其他工程建設。同級的審計監(jiān)督部門只能睜一眼閉一眼，甚至視而不見，施工和監(jiān)理人員無法與之對抗，為了保護個人利益而參與造假。

2.各利益主體對審計要求的多樣性

建設單位希望提升項目管理水平而降低工程造價，以實現(xiàn)經(jīng)濟性和效益性；施工單位要求節(jié)約人工和材料，爭取利益最大化；而行業(yè)監(jiān)管部門看中項目的社會效益和政治效益等。各管理部門對工程審計有著不同的出發(fā)點和著眼點，因而檢查部門的檢查目的、檢查標準也各不一致，導致審計結(jié)論、審計風險不同，但各利益主體為推卸責任，往往將問題歸結(jié)于審計部門和審計人員，這就是工程審計中最突出而無法控制的風險。

3.審計人員的素質(zhì)不足

審計人員職業(yè)道德的水準、執(zhí)業(yè)態(tài)度的嚴謹度，直接對審計質(zhì)量及審計風險產(chǎn)生影響。由于建設工程審計的涉及面廣、技術(shù)難度大，具有很大的復雜性、專業(yè)性和政策性，要降低工程審計的風險，審計人員必須具備很高的專業(yè)知識和技能，除財務知識外，還應對工程技術(shù)有著豐富的知識積累。目前，相當一部分審計人員不了解工程結(jié)構(gòu)和施工要求，致使審計工作質(zhì)量達不到應有的要求，增強了潛在的審計風險。

對審計的要求高，審計人力與技術(shù)資源卻嚴重不足，因而審計機關(guān)常聘請專業(yè)技術(shù)人員或委托社會中介機構(gòu)代為審計，這雖然緩解了矛盾，但也帶來了一些問題，外聘人員的職業(yè)道德及業(yè)務水平如何、是否與審計對象有關(guān)聯(lián)而應當回避等。同時，有些審計組為趕進度，簡化審計流程，造成審計信息的完整性、真實性和準確性得不到保障；部分審計人員協(xié)調(diào)溝通能力不足，難以爭取建設單位和施工單位的配合與支持。

三、工程審計風險防范措施

工程審計是一項系統(tǒng)工程，為了確保工程質(zhì)量，提高資金使用效果，防范審計風險，必須對建設項目全壽命周期中各個控制點進行控制，實行全過程的跟蹤監(jiān)督，使工程建設的每個環(huán)節(jié)都處于審計部門的監(jiān)督下。

1. 實施全過程跟蹤式審計

之前我們開展的工程審計由于介入事件之后，屬于事后審計，難以取得全面的審計信息。因此審計部門領導要高度重視，主動爭取工程、財務、生產(chǎn)管理等相關(guān)部門的配合，在其支持和認可下開展全過程審計，將風險意識貫穿于審計過程，時刻不忘防范和控制審計風險，做到全方位、全過程審計監(jiān)督前期決策、招投標、資金管理、工程款結(jié)算及工程質(zhì)量等項目環(huán)節(jié)，提高審計質(zhì)量，降低審計風險。

2.提高審計人員素質(zhì)

工程審計是一項需要多種專業(yè)知識的邊緣性職業(yè)，因此需搭建由國家審計機關(guān)、社會審計機構(gòu)、內(nèi)部審計等構(gòu)成的全方位立體化審計平臺，通過集成共享知識、經(jīng)驗、資料和信息，以點帶面，以專業(yè)審計機構(gòu)和專家的豐富經(jīng)驗培養(yǎng)審計人員，帶動整個工程審計行業(yè)發(fā)展。

另一方面，審計人員的職業(yè)素質(zhì)是審計業(yè)務實施的基礎，防范工程審計風險首先要提高審計人員的職業(yè)素質(zhì)，包括政治素質(zhì)、業(yè)務素質(zhì)和職業(yè)道德水平。審計人員應主動、及時地學習更新業(yè)務知識，熟練掌握運用定額標準、規(guī)定，經(jīng)常了解建筑市場行情和發(fā)展情況，并且嚴格執(zhí)行國家審計準則和規(guī)范要求，提高抵御工程風險的能力與水平。審計機關(guān)必須高度重視團隊精神的建設，促使審計人員自覺維護團隊形象，從內(nèi)心筑起防止職務犯罪的城墻。有條件的審計機關(guān)，可以設置廉政保證金制度，以進一步強化審計人員的廉政意識。

3.提高審計技術(shù)，規(guī)范審計程序

我們應當注重創(chuàng)新，積極研究使用新手段和新方法，如風險導向的工程審計方法等，并且要適應審計信息化的高速發(fā)展，培養(yǎng)審計人員提高計算機審計應用軟件的使用水平，逐步推廣計算機輔助審計和網(wǎng)絡審計的運用。同時，要規(guī)范審計程序，制定合理的審計方案，注重依法收集審計證據(jù)。

4.健全制度，完善內(nèi)部控制體系

工程建設單位要依據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)，建立健全內(nèi)部控制制度，加強對項目資金使用情況的管理監(jiān)督，提高資金使用的效果性，明確審計組織內(nèi)部職責和權(quán)限，做到事事有監(jiān)督、有考核，從源頭上杜絕問題的發(fā)生。

首先要完善風險防范機制，應落實三級復核制度，減少或消除人為審計誤差；制定審計回避制度，與被審單位存在利害關(guān)系的審計人員應當回避；建立內(nèi)部監(jiān)督機制，設立工程監(jiān)理、建設單位現(xiàn)場代表和內(nèi)部審計部門等互相牽制的崗位，互相監(jiān)督；建立審計承諾制度，要求被審計單位做出書面承諾，確保其提供的會計資料和其他資料的真實性、完整性；設計事后抽查復審制度，按隨機原則，抽取一定比率的已完成項目進行復審，根據(jù)復審結(jié)果進行獎罰。

其次，應當完善自律機制。按照國家審計署制定的“八不準”審計紀律要求，從審計人員的思想教育入手，堅持強化“他律”促“自律”的原則，簽訂《審計人員廉潔自律承諾書》，建立嚴格的紀律約束機制，鑄就一支紀律嚴、作風正、效率高的審計隊伍。（作者單位：南京審計學院）

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