淡志強(qiáng),　李江輝

(1.石家莊鐵道大學(xué)財(cái)務(wù)處，河北 石家莊　050043，2.河北省社會(huì)主義學(xué)院辦公室，河北 石家莊　050031)

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基于新會(huì)計(jì)制度的高校成本管理探析

淡志強(qiáng)1,李江輝2

(1.石家莊鐵道大學(xué)財(cái)務(wù)處，河北 石家莊050043，2.河北省社會(huì)主義學(xué)院辦公室，河北 石家莊050031)

摘要：建立科學(xué)的高校成本核算和管理體系，對(duì)提升高校管理水平、促進(jìn)高校內(nèi)涵發(fā)展具有重要意義。本文分析了新高校會(huì)計(jì)制度對(duì)推進(jìn)高校成本管理的積極作用，同時(shí)揭示了新制度仍不能完全滿足高校成本管理的需要，提出了設(shè)置成本核算明細(xì)或輔助科目、合理劃分受益對(duì)象和期間、制定高校成本核算辦法、擴(kuò)大經(jīng)費(fèi)管理自主權(quán)等建議，以期進(jìn)一步完善新會(huì)計(jì)制度，更好地推進(jìn)高校成本管理工作。

關(guān)鍵詞：高校;會(huì)計(jì)制度;成本管理

高校教育成本是社會(huì)各方長(zhǎng)期關(guān)注的一個(gè)焦點(diǎn)，但一直未建立起統(tǒng)一的、權(quán)威的、科學(xué)的核算和管理體系[1]。當(dāng)前，我國(guó)高校已從擴(kuò)大規(guī)模階段轉(zhuǎn)入內(nèi)涵發(fā)展階段，教育經(jīng)費(fèi)使用績(jī)效更成為各方關(guān)注的重點(diǎn)，這給高校成本管理又提出了更高要求。2014年正式實(shí)施的新《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，最突出的變化就是初步搭建了成本核算框架[2]，為高校加強(qiáng)成本管理、進(jìn)一步提高辦學(xué)效益創(chuàng)造了有利條件。本文從高校成本管理視角出發(fā)，對(duì)新會(huì)計(jì)制度的積極影響和不足之處進(jìn)行了分析，在此基礎(chǔ)上，對(duì)如何充分利用新高校財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)制度環(huán)境，深入做好高校成本管理工作進(jìn)行了探討，以期對(duì)高校成本管理工作有所幫助。

一、新高校會(huì)計(jì)制度對(duì)高校成本管理的積極意義

(一)有助于比較完整地分析成本

新制度針對(duì)高校教學(xué)、科研、后勤、行政、離退休人員等五個(gè)方面的支出，分別設(shè)置了“教育事業(yè)支出”、“科研事業(yè)支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“離退休支出”等科目，全面系統(tǒng)地設(shè)計(jì)了高校成本支出的核算框架[3]。同時(shí)，對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行折舊和攤銷核算，將基建支出并入大賬，比較完整地反映了高校的各類辦學(xué)成本[4]?？梢哉f(shuō)，新制度基本反映了高校辦學(xué)成本的有關(guān)信息，便于全面了解高校辦學(xué)成本的構(gòu)成，方便有關(guān)各方從不同側(cè)面分析高校教育成本，增強(qiáng)不同高校之間的可比性，提高高校會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

(二)有助于強(qiáng)化高校成本意識(shí)

長(zhǎng)期以來(lái)，在政府主導(dǎo)高校經(jīng)費(fèi)投入和使用政策的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式下，高校會(huì)計(jì)制度成本核算設(shè)計(jì)不足，監(jiān)督和考核無(wú)從下手，高校成本效益意識(shí)不強(qiáng)。新制度突出高校成本的分類核算，報(bào)表中列示了成本費(fèi)用的主要內(nèi)容，為比較或者考核高校生均培養(yǎng)成本提供了相對(duì)客觀的依據(jù)，能夠引起高校對(duì)辦學(xué)成本的重視，有利于高校樹立經(jīng)營(yíng)理念，加大高校強(qiáng)化成本管理的壓力和動(dòng)力，推動(dòng)高校財(cái)務(wù)管理水平的不斷提升，促進(jìn)辦學(xué)經(jīng)費(fèi)使用效益的逐步提高。

(三)有助于成本控制措施的落實(shí)

新制度區(qū)分高校不同業(yè)務(wù)類別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，使得很多有效的成本管理方法，如對(duì)標(biāo)管理、目標(biāo)成本管理、責(zé)任成本管理等方法的實(shí)施更為便利；成本管理各環(huán)節(jié)如事前規(guī)劃和決策、事中控制、事后考核等的執(zhí)行更為有效[5]?！敖逃聵I(yè)支出”、“科研事業(yè)支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”等科目的設(shè)置，為各類業(yè)務(wù)活動(dòng)、不同類別專業(yè)生均成本標(biāo)準(zhǔn)的測(cè)算提供了較為可靠的依據(jù)，也為責(zé)任中心的劃分、成本會(huì)計(jì)的對(duì)接提供了便利，同時(shí)為標(biāo)準(zhǔn)成本、目標(biāo)成本等的設(shè)置提供了可比數(shù)據(jù)。

(四)有助于高校成本管理考核

新高校會(huì)計(jì)制度對(duì)各方面費(fèi)用支出分設(shè)科目核算，對(duì)高校相關(guān)成本發(fā)生情況和最終結(jié)果進(jìn)行了反映和記錄，為成本動(dòng)因確認(rèn)和差異分析提供了數(shù)據(jù)來(lái)源，減少了成本管理有關(guān)業(yè)務(wù)的重復(fù)工作，便于成本考核的實(shí)施。會(huì)計(jì)記錄比較系統(tǒng)、科學(xué)、準(zhǔn)確、客觀、公正，容易被成本管理各相關(guān)方認(rèn)可和接受，為成本考核和獎(jiǎng)懲兌現(xiàn)提供了比較權(quán)威的依據(jù)，能夠減少成本考核溝通協(xié)調(diào)工作，可以提高成本考核工作的質(zhì)量和效率。

二、新高校會(huì)計(jì)制度仍不能完全滿足成本管理的需要

(一)新會(huì)計(jì)制度未按成本核算需求設(shè)置科目體系

雖然新制度向成本核算的方向邁出了一大步，但基于預(yù)算會(huì)計(jì)收付實(shí)現(xiàn)制的考慮，在一些方面仍有所保留，未能按成本核算的需要進(jìn)行充分設(shè)計(jì)，沒有建立成本核算科目體系。五大類支出科目不是對(duì)辦學(xué)成本的核算，只是當(dāng)期投入資金的記錄。比如：大型儀器設(shè)備購(gòu)置等支出不能直接全部計(jì)入當(dāng)期成本，而新制度全部計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用支出。又如，對(duì)資產(chǎn)的折舊和攤銷進(jìn)行了過渡性處理，做出了虛提的規(guī)定，影響了成本核算的完整性，雖然對(duì)有關(guān)科目進(jìn)行分析后，可以將資產(chǎn)損耗分?jǐn)側(cè)胂嚓P(guān)業(yè)務(wù)成本[6]，但工作量較大，形成了重復(fù)勞動(dòng)。

(二)部分費(fèi)用支出未合理劃分受益對(duì)象和受益期間

盡管新制度對(duì)各高校各類業(yè)務(wù)活動(dòng)支出進(jìn)行了比較明確的劃分，但由于收付實(shí)現(xiàn)制這一核算基礎(chǔ)的局限，相對(duì)于成本會(huì)計(jì)基于權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，部分支出核算不夠科學(xué)合理，沒有區(qū)分受益對(duì)象和受益期間進(jìn)行成本確認(rèn)，不能反映真實(shí)成本，導(dǎo)致不同高校缺乏可比性。如：購(gòu)置資產(chǎn)支出一次性全部計(jì)入購(gòu)置當(dāng)期的支出，科研支出沒有考慮受益期間或生命周期全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，以及未考慮一些管理費(fèi)用、間接費(fèi)用的分配，與成本核算按受益期和受益對(duì)象分?jǐn)偟囊蟛幌喾?，在?shí)施成本管理時(shí)，需要對(duì)這些影響因素進(jìn)行分析調(diào)整。

(三)無(wú)成本報(bào)表及成本核算辦法仍不足以引起高度重視

盡管新高校會(huì)計(jì)制度《收入支出表》中對(duì)高校主要支出內(nèi)容進(jìn)行了列示，但沒有明確要求編制高校成本費(fèi)用報(bào)表，也沒有給出參考樣式。在高校本身沒有成本管理壓力和動(dòng)力的慣性下，很難引起高校內(nèi)部以及外部有關(guān)管理層的足夠重視。2013年施行的新《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》第十章專門對(duì)高校成本費(fèi)用管理進(jìn)行了規(guī)定，要求高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)根據(jù)事業(yè)發(fā)展需要，實(shí)行內(nèi)部成本費(fèi)用管理，建立成本費(fèi)用與相關(guān)支出的核對(duì)機(jī)制，以及成本費(fèi)用分析報(bào)告制度。遺憾的是這一要求沒有在新會(huì)計(jì)制度中落實(shí)，國(guó)家也沒有另行出臺(tái)相關(guān)的高校成本核算辦法。

(四)新制度部分業(yè)務(wù)成本費(fèi)用核算設(shè)計(jì)與高校責(zé)權(quán)體制不匹配

新制度主要根據(jù)高校內(nèi)部二級(jí)單位的設(shè)置進(jìn)行成本費(fèi)用支出科目設(shè)計(jì)，而當(dāng)前高校主要實(shí)行“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，集中管理”的財(cái)務(wù)管理體制，經(jīng)費(fèi)投入和使用受到有關(guān)部門的嚴(yán)格控制，如資產(chǎn)配置和處置，科研經(jīng)費(fèi)分配，教育經(jīng)費(fèi)投入與使用方向等，高校二級(jí)單位乃至高校沒有完全的自主權(quán)。許多高校內(nèi)部人員聘任和薪金水平的決定權(quán)不在二級(jí)單位，有的甚至不在學(xué)校。雖然新制度規(guī)定各業(yè)務(wù)單位的人員經(jīng)費(fèi)等支出按本單位類別分別計(jì)入相應(yīng)支出科目，以充分反映相應(yīng)業(yè)務(wù)成本，但由于許多支出的決策權(quán)不在責(zé)任單位，而且存在人員混崗等現(xiàn)象，因而按新制度核算的有關(guān)成本費(fèi)用，不能夠準(zhǔn)確反映辦學(xué)成本水平，也不利于成本管理措施的有效實(shí)施。

三、完善新會(huì)計(jì)制度更好地推進(jìn)高校成本管理工作

(一)設(shè)置成本核算有關(guān)明細(xì)科目或輔助科目

高校應(yīng)當(dāng)按新財(cái)務(wù)制度要求，考慮建立成本會(huì)計(jì)體系[7]，具體方法可以按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則新設(shè)全套成本會(huì)計(jì)科目體系[8]，在按高校會(huì)計(jì)制度記賬的同時(shí)另行進(jìn)行成本核算；也可以在新會(huì)計(jì)制度科目體系的基礎(chǔ)上，對(duì)不能滿足成本核算要求的科目，增設(shè)成本核算明細(xì)科目和輔助科目，以減少重復(fù)工作。如按是否計(jì)入成本及計(jì)入的學(xué)科類別設(shè)置“教育事業(yè)支出—教學(xué)成本——**學(xué)科”、“教育事業(yè)支出—非教學(xué)成本”、“科研事業(yè)支出—科研費(fèi)用——**學(xué)科”、“科研事業(yè)支出—非科研費(fèi)用”、“行政管理支出—管理費(fèi)用”、“行政管理支出—非管理費(fèi)用”、“后勤保障支出—后勤費(fèi)用”、“后勤保障支出—非后勤費(fèi)用”等明細(xì)賬戶；增設(shè)“教學(xué)成本—折舊或攤銷”、“行政費(fèi)用——折舊或攤銷”、“科研費(fèi)用——折舊或攤銷”、“后勤費(fèi)用——折舊或攤銷”等科目，在計(jì)提資產(chǎn)折舊攤銷或?qū)η捌谥С鲞M(jìn)行分?jǐn)倳r(shí)，登記相應(yīng)的成本費(fèi)用輔助科目；按學(xué)科增設(shè)“教育成本——**學(xué)科”明細(xì)科目，用于歸集屬于本學(xué)科的成本。期末分析各類支出成本費(fèi)用明細(xì)科目和成本輔助科目，匯總應(yīng)計(jì)入本期成本的金額，按受益對(duì)象分配結(jié)轉(zhuǎn)到相應(yīng)的“教育成本——**學(xué)科”科目。

(二)合理劃分受益對(duì)象和受益期間準(zhǔn)確核算成本

對(duì)高校各類支出內(nèi)容應(yīng)深入分析，按照成本核算權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)要求，合理劃分受益期和受益對(duì)象，調(diào)整資產(chǎn)、科研、行政、后勤等支出一次性全部計(jì)入當(dāng)期的影響，準(zhǔn)確核算當(dāng)期辦學(xué)成本。對(duì)于應(yīng)屬當(dāng)期負(fù)擔(dān)的支出計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用明細(xì)賬戶；對(duì)于應(yīng)分?jǐn)偟揭院笃陂g的按受益期分別計(jì)入以后期間；對(duì)于以后集中支付但應(yīng)由當(dāng)期負(fù)擔(dān)的費(fèi)用應(yīng)在當(dāng)期預(yù)提，保證成本費(fèi)用類科目真實(shí)反映當(dāng)期的成本費(fèi)用。資產(chǎn)購(gòu)置支出計(jì)入相應(yīng)支出的非成本費(fèi)用明細(xì)賬戶，再根據(jù)折舊年限區(qū)分使用者將折舊費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期成本?？蒲兄С鰠^(qū)分學(xué)科和課題性質(zhì)分類合理確定受益期和受益對(duì)象，對(duì)于一般性課題可一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用；對(duì)于大額且對(duì)學(xué)科發(fā)展產(chǎn)生較長(zhǎng)影響的課題，按設(shè)定的攤銷方法將當(dāng)期攤銷金額計(jì)入相應(yīng)學(xué)科的成本。應(yīng)預(yù)提的債務(wù)利息費(fèi)用、大修費(fèi)用、租金等，應(yīng)及時(shí)計(jì)入相應(yīng)期間的“預(yù)提費(fèi)用”科目。對(duì)于“離退休支出”、“經(jīng)營(yíng)支出”，由于與學(xué)生培養(yǎng)活動(dòng)關(guān)系不緊密，建議不計(jì)入教育成本，僅作為一類支出反映。對(duì)于“上繳上級(jí)支出”、“對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出”、“其他支出”，如與學(xué)生培養(yǎng)活動(dòng)相關(guān)，則應(yīng)計(jì)入教育成本，如不相關(guān)也可不計(jì)入成本。

(三)制定高校成本核算辦法規(guī)范成本核算行為

國(guó)家應(yīng)按新高校財(cái)務(wù)制度要求，盡快出臺(tái)高校成本核算辦法，作為新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的補(bǔ)充規(guī)定，統(tǒng)一成本核算的科目體系設(shè)置、核算內(nèi)容口徑、會(huì)計(jì)處理方法、成本報(bào)表格式、成本分析報(bào)告及有關(guān)管理要求等。雖然2005年國(guó)家發(fā)展與改革委員會(huì)曾發(fā)布《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法(試行)》，但由于原來(lái)缺乏配套的高校會(huì)計(jì)制度的原因，一直不能真正執(zhí)行[9]。2006年以來(lái)，教育部多次表示要出臺(tái)《高等學(xué)校生均成本核定辦法》，也主要因高校會(huì)計(jì)制度因素截至目前仍未出臺(tái)[10]。隨著新《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的相繼實(shí)施，當(dāng)前深入推行高校成本管理已初具制度基礎(chǔ)。目前正在大力推行的財(cái)政支出績(jī)效預(yù)算和績(jī)效評(píng)價(jià)制度，使強(qiáng)化高校成本管理的外在條件亦漸趨成熟。而制定高校成本核算辦法可以說(shuō)是推進(jìn)高校成本管理工作的首要任務(wù)，也是貫徹國(guó)家法律法規(guī)要求、響應(yīng)各界社會(huì)公眾呼聲、完善高校會(huì)計(jì)制度體系、提高校內(nèi)資源配置效率、加強(qiáng)教育經(jīng)費(fèi)績(jī)效管理的內(nèi)在要求。因此，盡快研究出臺(tái)高校成本核算辦法正當(dāng)其時(shí)。

(四)優(yōu)化高校管理體制和機(jī)制擴(kuò)大經(jīng)費(fèi)管理自主權(quán)

教育經(jīng)費(fèi)有關(guān)管理部門及高校本身，應(yīng)借國(guó)家本輪簡(jiǎn)政放權(quán)改革的東風(fēng)，研究出臺(tái)有關(guān)措施，切實(shí)下放教育經(jīng)費(fèi)使用自主權(quán)，優(yōu)化高校財(cái)務(wù)管理的體制機(jī)制，保證新高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度有關(guān)成本核算要求的有效實(shí)施，充分調(diào)動(dòng)經(jīng)費(fèi)使用者加強(qiáng)成本管理的積極性和主動(dòng)性，大力提高教育經(jīng)費(fèi)績(jī)效水平。財(cái)政部門應(yīng)出臺(tái)具體措施，制止清理精減專項(xiàng)資金過程中細(xì)專項(xiàng)合并歸類成大專項(xiàng)的做法，遏制地方專項(xiàng)資金規(guī)模不但沒有減少反而進(jìn)一步擴(kuò)大的現(xiàn)象，扭轉(zhuǎn)預(yù)算管理審批手續(xù)越來(lái)越復(fù)雜、要求提供資料越來(lái)越多的趨勢(shì)。財(cái)政、教育等經(jīng)費(fèi)管理部門應(yīng)將工作中重心放在建立規(guī)范經(jīng)費(fèi)使用機(jī)制上而不是經(jīng)費(fèi)使用審批上，完善經(jīng)費(fèi)使用制度體系，加強(qiáng)監(jiān)督考核，營(yíng)造經(jīng)費(fèi)使用者“不敢亂花錢、不能亂花錢、不想亂花錢、主動(dòng)花好錢”的環(huán)境。建議高校教育經(jīng)費(fèi)分配推行“生均撥款+少量專項(xiàng)”模式，預(yù)算管理實(shí)行備案批復(fù)制。高校應(yīng)賦予內(nèi)部基層單位較高的預(yù)算編制和經(jīng)費(fèi)使用自主權(quán)，作為成本核算和考核的基本單元，實(shí)現(xiàn)責(zé)權(quán)利的統(tǒng)一。

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Discussion on University Cost Management Based on the New Accounting Policy

Dan Zhiqiang1, Li Jianghui2

(1. Financial Department, Shijiazhuang Tiedao University, Shijiazhuang, 050043, China;2. Socialist College of Hebei Province, Shijiazhuang, 050031, China)

Abstract:Establishing a scientific system of cost accounting and management of universities and colleges is of great significance in improving the management level and promoting their substantial development. This paper analyzes the positive role of new university accounting policy, and reveals that the new policy can not fully meet the needs of the cost management, and then puts forward suggestions to improve the new accounting policy, such as setting some cost accounting subsidiary subjects, dividing the period of the object, expanding the financial autonomy etc. It is hoped that this paper can be of help to further improve the new accounting policy, and better promote the cost management in universities and colleges.

Key words:universities and colleges； accounting policy； cost management

文章編號(hào)：2095-0365(2016)02-0016-04

收稿日期：2016-03-15

作者簡(jiǎn)介：淡志強(qiáng)(1973- )，男，高級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向：高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

基金項(xiàng)目：河北省軟科學(xué)項(xiàng)目高校成本管理研究(13406229D)研究成果

中圖分類號(hào)：G647.5

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

DOI:10.13319/j.cnki.sjztddxxbskb.2016.02.03

本文信息:淡志強(qiáng),李江輝.基于新會(huì)計(jì)制度的高校成本管理探析 [J].石家莊鐵道大學(xué)學(xué)報(bào)：社會(huì)科學(xué)版，2016，10(2)：16-19.