張先治+柳志南

【摘 要】 文章依托管理控制程序，搭建以戰(zhàn)略目標分解報告、控制標準制定報告、控制分析報告、經(jīng)營業(yè)績評價報告及管理者報酬報告與專項報告為內(nèi)容的管理會計報告體系。該報告體系可提升管理會計的系統(tǒng)性、針對性與有效性，以滿足管理會計在管理控制事前預測、事中控制與事后分析職能的需求。希望該體系的構(gòu)建能為完善管理會計體系建設(shè)，提升企業(yè)管理控制的效率與效果，實現(xiàn)價值創(chuàng)造目標提供有益借鑒。

【關(guān)鍵詞】 管理會計； 管理會計報告； 管理控制； 管理控制程序

【中圖分類號】 F234.3 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）19-0007-06

一、引言

滿足經(jīng)營決策與管理控制需求是管理會計的核心目標。財政部長樓繼偉（2014）指出我國企業(yè)只運用管理會計的部分職能，其系統(tǒng)性、針對性和有效性有待進一步提升[ 1 ]。財政部于2016年6月頒布的《管理會計基本指引》提出：“管理會計報告是管理會計活動成果的重要表現(xiàn)形式，旨在為報告使用者提供滿足管理需要的信息?！盵 2 ]張先治等（2015）認為管理會計借助管理會計報告提供規(guī)劃、決策、控制和評價等內(nèi)部管理所需的信息[ 3 ]。本文的初衷是以構(gòu)建具有系統(tǒng)性、針對性和有效性的管理會計報告體系推進基于管理的會計發(fā)展。

現(xiàn)有管理會計報告的理論研究與實務(wù)應(yīng)用聚焦于戰(zhàn)略管理、經(jīng)營決策及作業(yè)管理等經(jīng)營決策維度，忽視了管理控制的需求。王玉紅（2010）以管理會計職能視角構(gòu)建了預算報告、分析報告和評價報告的管理會計報告體系[ 4 ]。古繼洪等（2015）認為央企的管理會計報告應(yīng)用集中在生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)域，未形成規(guī)范體系[ 5 ]。現(xiàn)有管理會計報告研究尚未以管理控制需求為邏輯起點探索系統(tǒng)與有效的報告體系。

為此，本文依據(jù)管理控制程序構(gòu)建基于管理控制的管理報告體系。首先，在闡明管理會計及管理控制本質(zhì)的基礎(chǔ)上，明確了該報告體系的作用及其在管理會計與管理控制中的核心地位；其次，分析了管理會計及管理控制的關(guān)系，并搭建了該報告體系的框架；最后，闡述該報告體系的內(nèi)容。

二、基于管理控制的管理會計報告體系的作用及地位

基于管理控制的管理會計報告體系不僅是管理會計的核心，而且有效聯(lián)接管理會計與管理控制。管理控制及管理會計的本質(zhì)界定了其地位及作用。管理控制應(yīng)是基于會計的管理，管理會計則是基于管理的會計。管理會計的實質(zhì)在于構(gòu)建基于管理的會計，管理控制的關(guān)鍵則是實施基于會計的管理。Anthony（1998）認為管理控制是管理者通過影響組織中其他成員以實現(xiàn)組織戰(zhàn)略的過程[ 6 ]。從會計信息的應(yīng)用角度，管理控制程序可分為戰(zhàn)略目標分解、控制標準制定、管理控制報告、經(jīng)營業(yè)績評價與管理者報酬[ 7 ]。在市場經(jīng)濟體制及現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)經(jīng)營活動可分為資本經(jīng)營活動、資產(chǎn)經(jīng)營活動、商品經(jīng)營活動與產(chǎn)品經(jīng)營活動，并對應(yīng)形成四個經(jīng)營中心[ 8-9 ]。企業(yè)需借助管理會計信息執(zhí)行管理控制程序，完成對生產(chǎn)經(jīng)營活動的控制，以實現(xiàn)戰(zhàn)略目標。在會計信息系統(tǒng)觀下，管理會計是為企業(yè)經(jīng)營決策與管理控制提供支撐的信息系統(tǒng)，管理會計報告是管理會計的信息載體。因而，基于管理控制的管理會計報告體系最終承載管理控制所需的管理會計信息，對管理會計能否滿足管理控制需求具有至關(guān)重要的作用。

具體而言，管理會計及管理控制共同促進企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標。在戰(zhàn)略目標指引下，企業(yè)以戰(zhàn)略目標分解、控制標準制定、管理控制報告、經(jīng)營業(yè)績評價與管理者報酬程序履行事前預測、事中控制與事后分析的管理控制職能。管理控制程序不僅需管理會計提供有效的信息支撐，而且對管理會計信息提出具體的要求，即為構(gòu)建管理會計指明了方向。為此，企業(yè)應(yīng)搭建具有系統(tǒng)性、有效性與針對性的管理會計報告體系以促進管理會計滿足管理控制程序需求，形成基于管理控制的管理會計報告體系，即構(gòu)建基于管理的會計。該報告體系的系統(tǒng)性不僅體現(xiàn)在依據(jù)管理控制程序形成完整的報告體系，而且在于系統(tǒng)反映管理控制程序所需的經(jīng)營活動信息；其有效性則強調(diào)以財務(wù)與非財務(wù)計量方式，促進業(yè)務(wù)活動及財務(wù)信息的有機融合；其針對性是指企業(yè)審視自身管理控制特點及對特殊事項的管理控制需求，形成極具靈活性與多元化的管理會計報告體系。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)借助該報告體系所提供的管理會計信息，以具體的管理控制程序促進實現(xiàn)戰(zhàn)略目標，即落實基于會計的管理。由此，基于管理控制的管理會計報告體系增進了企業(yè)管理會計的系統(tǒng)性、有效性與針對性，從而提升了管理控制效率。具體如圖1所示。

三、基于管理控制的管理會計報告體系框架構(gòu)建

企業(yè)管理控制信息需求的復雜性與多元化使得基于管理控制的管理會計報告體系極具系統(tǒng)性、有效性與針對性。在此需求下，基于管理控制的管理會計報告體系在報告體系使用主體、報告體系內(nèi)容、報告體系的報告期間及報告體系的計量方式維度均極具復雜性與多元性。首先，基于管理控制的管理會計報告體系需滿足不同主體管理控制的信息需求，報告體系使用主體存在多元性。該報告體系不僅為企業(yè)高層管理者提供管理控制所需的管理會計信息，而且需考慮企業(yè)內(nèi)部各層級管理者管理控制的信息需求。此外，針對特殊事項，該報告體系尚需為企業(yè)非正式的組織機構(gòu)（如項目組）提供相關(guān)的管理會計信息。

其次，基于管理控制的管理會計報告體系的內(nèi)容既要滿足各管理控制程序的信息需求，也要兼顧各報告體系使用主體實施具體管理控制程序的信息需求。一方面，該報告體系應(yīng)依托企業(yè)管理控制程序，形成系統(tǒng)的報告框架，包括戰(zhàn)略目標分解報告、控制標準制定報告、控制分析報告、經(jīng)營業(yè)績評價報告及管理者報酬報告。其中，戰(zhàn)略目標分解報告與控制標準制定報告是事前預測的信息基礎(chǔ)，控制分析報告滿足事中控制的信息需求，經(jīng)營業(yè)績評價報告及管理者報酬報告為事后分析提供信息支撐。另一方面，該報告體系內(nèi)容應(yīng)具備高度的針對性。該報告體系應(yīng)依托報告體系使用主體的需求，形成針對一個或多個具體管理控制程序的管理報告體系。