卿 平

營業(yè)稅改征增值稅對(duì)體育服務(wù)業(yè)的影響

卿 平1,2

采用對(duì)比研究的方式，通過訪談、文獻(xiàn)資料調(diào)研等方法首先進(jìn)行關(guān)于營改增對(duì)體育服務(wù)業(yè)影響的文獻(xiàn)綜述，進(jìn)而根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局關(guān)于體育產(chǎn)業(yè)的最新統(tǒng)計(jì)分類對(duì)體育服務(wù)業(yè)在營改增前涉及營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目及稅率做了全面分析，并對(duì)體育服務(wù)業(yè)在營改增前后進(jìn)行了稅目、稅率及企業(yè)實(shí)際稅負(fù)的對(duì)比研究。以四川省為例，綜合分析了營改增政策自2013年8月以來對(duì)服務(wù)業(yè)的利好影響及不利影響。研究認(rèn)為，隨著2016年底建筑業(yè)、房地產(chǎn)、金融業(yè)及生活服務(wù)業(yè)納入營改增試點(diǎn)行業(yè)，屆時(shí)將基本實(shí)現(xiàn)增值稅的全覆蓋，體育服務(wù)業(yè)作為第三產(chǎn)業(yè)中的新興產(chǎn)業(yè)，具有普通服務(wù)業(yè)的共性，也具有其產(chǎn)業(yè)獨(dú)特性，必然受到此次改革的重要影響，政府層面的政策對(duì)接和企業(yè)層面的合作伙伴管理、經(jīng)營策略更新、財(cái)務(wù)核算的規(guī)范化等措施是體育服務(wù)業(yè)應(yīng)對(duì)營改增改革及取得更好發(fā)展的重要保證。

營改增；體育服務(wù)業(yè)；納稅人；小規(guī)模納稅人；一般納稅人

1 營業(yè)稅改征增值稅政策解讀

2011年，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)營業(yè)稅改征增值稅(以下簡(jiǎn)稱“營改增”)試點(diǎn)方案。自2012年1月試點(diǎn)以來，試點(diǎn)地區(qū)由點(diǎn)擴(kuò)面再到全國，試點(diǎn)行業(yè)也陸續(xù)增加到“3+7”，即交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)和7個(gè)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。其中，7個(gè)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)及廣播影視服務(wù)。在2015年底召開的全國財(cái)政工作會(huì)議上，中國財(cái)政部長(zhǎng)樓繼偉表示，2016年將全面推開營改增改革，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)納入試點(diǎn)范圍。因此，從未來的改革趨勢(shì)及行業(yè)范圍來看，體育服務(wù)業(yè)將全部列入到營改增的行列。

在主要稅制安排的稅率方面，將在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率；有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)適用17%稅率，交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率；小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，增值稅征收率為3%[13]。

2 關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅對(duì)體育服務(wù)業(yè)影響的綜述

體育服務(wù)業(yè)在一定程度上具有普通服務(wù)業(yè)的共性特征，基于營改增改革對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的巨大影響，研究營改增改革對(duì)體育服務(wù)業(yè)的影響已成為體育理論界一個(gè)重要而現(xiàn)實(shí)的問題。就目前已有的研究來看，對(duì)此問題的討論主要集中在以下2個(gè)層面：

1.從增值稅單一稅種出發(fā)研究營改增改革對(duì)體育服務(wù)業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的影響，主要通過案例方法進(jìn)行研究。高旭通過舉例計(jì)算提出，企業(yè)繳納營業(yè)稅稅收負(fù)擔(dān)重于繳納增值稅稅收負(fù)擔(dān)、稅收負(fù)擔(dān)差距與企業(yè)盈利水平高低成同方向變化[3]。陳元欣等提出，如果體育場(chǎng)(館)被確定為小規(guī)模納稅人，則稅負(fù)隨著稅率的降低而降低，但如果作為一般納稅人，以租賃業(yè)務(wù)為主要業(yè)務(wù)的場(chǎng)館，其稅負(fù)會(huì)顯著升高，而以舉辦賽事活動(dòng)為主營業(yè)務(wù)的場(chǎng)(館)，稅負(fù)會(huì)下降[1]。

2.通過綜合考慮營業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅等多稅種的變化，評(píng)價(jià)營改增改革對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響。漆亮亮等認(rèn)為，營改增之后，對(duì)于一般納稅人來說，總體趨勢(shì)是稅負(fù)上升。對(duì)于小規(guī)模納稅人而言，綜合稅負(fù)總體盡管下降，但下降幅度較小[4]。楊倩認(rèn)為，在衡量稅負(fù)影響的時(shí)候，除了考慮營業(yè)稅和增值稅及企業(yè)所得稅的影響外，還應(yīng)該考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，另外，根據(jù)上下游產(chǎn)業(yè)鏈的關(guān)系及服務(wù)的需求價(jià)格彈性大小來決定增值稅的可轉(zhuǎn)嫁程度?；谶@些前提，楊倩進(jìn)一步提出，一般納稅人體育企業(yè)可以實(shí)現(xiàn)一定程度上稅負(fù)的減輕。體育有形動(dòng)產(chǎn)租賃企業(yè)受到的影響最大，如果是小規(guī)模納稅人，則營改增改革對(duì)其影響是降低稅負(fù)，而作為一般納稅人，新進(jìn)企業(yè)在短期內(nèi)稅負(fù)有明顯降低，而成熟企業(yè)或者設(shè)備老化企業(yè)，則稅負(fù)大幅增加[6]。

綜上所述，目前關(guān)于營改增改革對(duì)體育服務(wù)業(yè)的影響研究主要集中在對(duì)不同經(jīng)營業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)的變化上，而應(yīng)對(duì)措施對(duì)于企業(yè)層面主要在于如何利用改革降低稅負(fù)，對(duì)于政府層面主要在于對(duì)營改增改革方案的進(jìn)一步完善。研究多從體育行業(yè)中的某個(gè)具體行業(yè)出發(fā)，具體而微觀，缺乏對(duì)這一問題的系統(tǒng)探討和綜合研究。且現(xiàn)有研究中鮮見對(duì)營改增改革自2012年試點(diǎn)到2015年全面鋪開試行范圍以來的改革效果進(jìn)行研究。這項(xiàng)重大的稅制改革對(duì)于北京、上海、廣州等一線城市的影響和相對(duì)發(fā)達(dá)的省會(huì)城市的影響以及對(duì)中小城市的影響有何區(qū)別，不同的地域范圍其具體應(yīng)對(duì)措施有何不同，這些問題均需要進(jìn)一步做深入的探討。增值稅、所得稅(2002年1月1日起注冊(cè)的企業(yè))屬于國稅層面，營業(yè)稅、所得稅(2002年1月1日之前注冊(cè)的企業(yè))、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅等屬于地稅層面，在從政府層面探討政策措施時(shí)，措施的影響范圍、實(shí)現(xiàn)可能性等方面比較復(fù)雜，導(dǎo)致措施的效果有待落實(shí)。另外，作為間接稅的增值稅，盡管具備向前、向后轉(zhuǎn)嫁的可能性，但是，需求彈性大小及上下游產(chǎn)業(yè)鏈關(guān)系的測(cè)量，也是一個(gè)非常棘手的問題。伴隨著營改增改革的全面鋪開，對(duì)于作為相關(guān)利益群體的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)經(jīng)營者而言，如何保證他們?cè)诤侠砗戏ǖ那疤嵯?，科學(xué)納稅，降低納稅成本，適應(yīng)新的稅務(wù)工作變化，也是必須考慮的重要問題。

3 體育服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅前、后對(duì)比分析

3.1 體育服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅前涉及營業(yè)稅類別及稅率分析

①單位和個(gè)人進(jìn)行戲劇、歌舞、時(shí)裝、健美、雜技、民間藝術(shù)、武術(shù)體育等表演活動(dòng)的業(yè)務(wù)；公園、動(dòng)(植)物園及其他各種游覽場(chǎng)所銷售門票的業(yè)務(wù)；培訓(xùn)活動(dòng)、舉辦文學(xué)、藝術(shù)、科技、講座、演講、報(bào)告會(huì)、圖書館的圖書和資料借閱等業(yè)務(wù)；單位和個(gè)人為舉辦體育比賽或?yàn)轶w育比賽或活動(dòng)提供場(chǎng)所的業(yè)務(wù)等均歸屬于文化體育業(yè)，按照3%繳納營業(yè)稅。除此之外的普通服務(wù)業(yè)，包括保齡球和臺(tái)球項(xiàng)目按照5%繳納營業(yè)稅，而射擊、狩獵、跑馬、游戲機(jī)、蹦極、卡丁車、熱氣球、動(dòng)力傘、射箭、飛鏢、高爾夫球等按照娛樂業(yè)20%收營業(yè)稅[12]。

根據(jù)《國家體育產(chǎn)業(yè)統(tǒng)計(jì)分類》將體育產(chǎn)業(yè)劃分為11個(gè)大類、37個(gè)中類、52個(gè)小類。從目前的分類標(biāo)準(zhǔn)可以看出，在所有的11大類中，1～8類構(gòu)成體育服務(wù)業(yè)，9～11類構(gòu)成體育用品業(yè)。然而，是否所有構(gòu)成體育服務(wù)業(yè)的細(xì)類都涉及到營改增的應(yīng)稅服務(wù)，便需要從國家統(tǒng)計(jì)局對(duì)各個(gè)分類的具體規(guī)定來界定。表1是按照《國家體育產(chǎn)業(yè)統(tǒng)計(jì)分類》關(guān)于對(duì)體育產(chǎn)業(yè)中涉及到體育服務(wù)的類別所進(jìn)行的歸類，涉及到體育服務(wù)的有8個(gè)大類，每個(gè)大類下又有更加具體的分類，而對(duì)每一個(gè)具體的分類，國家統(tǒng)計(jì)局還作了詳細(xì)的說明，即具體每一個(gè)類別到底包括哪些活動(dòng)或事務(wù)。根據(jù)這些說明，需要明確2個(gè)問題：1)這項(xiàng)活動(dòng)或事務(wù)在營改增前是否是營業(yè)稅征稅范圍，稅率如何？2)這項(xiàng)活動(dòng)或事務(wù)在目前或者未來是否可能適用此次營改增改革。

3.2 體育服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅前、后稅目及稅率比較

根據(jù)營改增試點(diǎn)行業(yè)與國家統(tǒng)計(jì)局對(duì)體育產(chǎn)業(yè)分類的最新界定的對(duì)接，體育服務(wù)業(yè)中涉及此次改革的行業(yè)主要有體育有形動(dòng)產(chǎn)租賃、體育社會(huì)人文科學(xué)研究、體育類技術(shù)推廣服務(wù)、體育信息技術(shù)咨詢服務(wù)、體育廣告業(yè)、體育會(huì)展業(yè)、體育娛樂設(shè)備出租、體育圖書及音像制品出租、體育專業(yè)咨詢、體育廣播影視服務(wù)業(yè)(表2)。

表 2 實(shí)行營業(yè)稅改征增值稅的體育服務(wù)行業(yè)增值稅與營業(yè)稅稅目稅率比較

① “營改增”前，在廣播、電視、電影和影視錄音制作業(yè)中，除了播映業(yè)務(wù)，按照“文化體育業(yè)”稅目3%征收營業(yè)稅之外，其他業(yè)務(wù)都按照5%稅率征收營業(yè)稅。

3.3 營業(yè)稅改征增值稅后體育服務(wù)業(yè)實(shí)際稅負(fù)比較

營業(yè)稅是“價(jià)內(nèi)稅”，其計(jì)算公式為：應(yīng)交營業(yè)稅=含稅收入×營業(yè)稅稅率，該營業(yè)稅率是實(shí)際稅率。增值稅是“價(jià)外稅”，價(jià)稅分離，計(jì)稅基礎(chǔ)是不含稅的收入，其計(jì)算公式為：應(yīng)交增值稅=含稅收入÷(1+增值稅稅率)×增值稅稅率，此處的增值稅稅率并不是實(shí)際稅率，而實(shí)際稅率的計(jì)算公式為：實(shí)際稅率=1÷(1+增值稅稅率)×增值稅稅率。據(jù)此，可以簡(jiǎn)單對(duì)比營改增后企業(yè)實(shí)際稅負(fù)的升降情況[10]。

從上述計(jì)算公式可以算出，對(duì)于小規(guī)模納稅人而言，無論稅改前的營業(yè)稅稅率是3%還是5%，稅改之后，企業(yè)的實(shí)際稅率都有所下降，而且由于小規(guī)模納稅人不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此，這樣計(jì)算得出的稅率下降導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)的下降結(jié)果較為真實(shí)。

表 3 營業(yè)稅改征增值稅前、后小規(guī)模納稅人實(shí)際稅負(fù)比較

② 1/(1+3%)×3%=2.91%

③ 2.91%-3%=-0.09%

而一般納稅人根據(jù)上述計(jì)算方法計(jì)算出的結(jié)果雖然顯示營改增后實(shí)際稅率有所增高，尤其有形動(dòng)產(chǎn)租賃按17%征收銷項(xiàng)稅額，但是，由于其可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此，結(jié)論待定。

4 實(shí)行營業(yè)稅改征增值稅改革后效果分析——以四川省為例

4.1 利好影響

根據(jù)四川省國稅局統(tǒng)計(jì)，2013年8～12月全省營改增改革開始之后，試點(diǎn)納稅人累計(jì)入庫增值稅24.1億元，比按原營業(yè)稅政策計(jì)算的收入減少6.27億元，減稅幅度為24.3%；同時(shí)，原增值稅一般納稅人增加應(yīng)稅服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣13.25億元，合計(jì)減稅19.52億元。試點(diǎn)納稅人10.1萬戶，其總體稅負(fù)為3.33%，較原營業(yè)稅稅負(fù)(4.3%)下降0.97個(gè)百分點(diǎn)。2014年全省國稅累計(jì)辦理各類減免稅456億元，增長(zhǎng)19.5%，惠及納稅人90萬戶。減免稅額中，營改增減稅74億元[2]。

截止2015年年底，從四川省營改增改革反映出來的效果分析，可以得出以下結(jié)果。

小規(guī)模納稅人(年應(yīng)稅銷售額或勞務(wù)不超過500萬元)獲益大于增值稅一般納稅人。四川省國稅局統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，在所有試點(diǎn)納稅人中，小規(guī)模納稅人數(shù)量占8成以上。

營改增后，一般納稅人稅負(fù)為3.44%，下降0.75個(gè)百分點(diǎn)，降幅為17.9%；小規(guī)模納稅人稅負(fù)為2.96%，下降1.7個(gè)百分點(diǎn)，降幅為36.5%，稅負(fù)下降幅度為一般納稅人的2倍。出現(xiàn)這種結(jié)果的主要原因在于，以前征收營業(yè)稅時(shí)，所有應(yīng)稅企業(yè)一律不區(qū)分經(jīng)營規(guī)模，均以營業(yè)額為計(jì)稅基數(shù)按照3%或5%的稅率征收營業(yè)稅，且營業(yè)額是含稅營業(yè)額，而營改增之后，年應(yīng)稅收入在500萬元以下的企業(yè)被劃定為小規(guī)模納稅人，以不含稅銷售額為計(jì)稅基數(shù)按照3%的稅率征收增埴稅，因而導(dǎo)致了小規(guī)模納稅人稅負(fù)下降比較明顯的現(xiàn)象。

從行業(yè)來看，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)成為營改增最大的受益者。現(xiàn)代服務(wù)業(yè)小規(guī)模納稅人較多，按照3%的固定稅率繳納，減稅效果“立竿見影”。根據(jù)國稅局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，四川省改革后現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅負(fù)為3.53%，下降1.47個(gè)百分點(diǎn)，共計(jì)減稅3.74億元，占試點(diǎn)納稅人累計(jì)減稅的59.6%。而交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)為2.96%，較原營業(yè)稅稅負(fù)(3%)下降0.04個(gè)百分點(diǎn)?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅負(fù)下降百分點(diǎn)是交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)下降百分點(diǎn)的36倍。

在營改增試點(diǎn)中，由于一般納稅人可以用進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣銷項(xiàng)稅額，這可以間接刺激健身俱樂部技術(shù)升級(jí)，更新固定資產(chǎn)，從而帶動(dòng)行業(yè)技術(shù)進(jìn)步，提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，同時(shí)也可以推動(dòng)全社會(huì)固定資產(chǎn)投資增長(zhǎng)。國稅局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，原增值稅一般納稅人增加應(yīng)稅服務(wù)抵扣為13.25億元，這部分抵扣稅款主要來自試點(diǎn)企業(yè)購進(jìn)設(shè)備服務(wù)所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額[2]。

4.2 不利影響

4.2.1 宏觀層面的不利影響

營改增改革對(duì)政府和企業(yè)而言是把雙刃劍，在對(duì)企業(yè)增值稅減輕的同時(shí)，以流轉(zhuǎn)稅為基礎(chǔ)的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加也會(huì)相應(yīng)減少，這無疑會(huì)減少政府稅收。營業(yè)稅是地方稅，增值稅是國家稅，營改增后，地方稅收失去主體稅種，營業(yè)稅將全部或大部分喪失，對(duì)地方政府收入產(chǎn)生較大的影響。

營改增后，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅成本有所提高，因?yàn)樵鲋刀惖亩愂赵砗投愔平Y(jié)構(gòu)相比營業(yè)稅而言更為復(fù)雜，這會(huì)降低稅收征管效率。而納稅人從自身利益出發(fā)，可能利用新政漏洞達(dá)到偷逃稅收的目的，這將對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作帶來很大的挑戰(zhàn)。

4.2.2 微觀層面的不利影響

1.某些企業(yè)可能在短期內(nèi)出現(xiàn)稅負(fù)不降反升的情況

部分企業(yè)出現(xiàn)稅負(fù)不降反升的原因主要有兩個(gè)方面：1)被劃定為一般納稅人的企業(yè)在營改增之前就購進(jìn)了大量固定資產(chǎn)，當(dāng)時(shí)沒有得到進(jìn)項(xiàng)稅額的增值稅專用發(fā)票作為抵扣憑證，而固定資產(chǎn)使用年限一般為5～10年不等。那么，盡管被認(rèn)定為一般納稅人，理論上可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，卻在實(shí)際中得不到此好處，而銷項(xiàng)稅額按照(服務(wù)業(yè))6%征稅，超過原來營業(yè)稅稅率5%。如果是涉及到有形動(dòng)產(chǎn)的租賃業(yè)務(wù)，稅負(fù)增加效果尤其明顯，因?yàn)榇硕惵适?7%，與5%的營業(yè)稅率相比，提高不少。2)無論對(duì)一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，由于增值稅尚未覆蓋所有行業(yè)，所以，對(duì)于無法開具增值稅專用發(fā)票的企業(yè)而言，進(jìn)貨商的進(jìn)項(xiàng)稅額無法得到有效抵扣，這也會(huì)導(dǎo)致稅負(fù)上升[7]。

2.稅制改革將對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)核算工作帶來挑戰(zhàn)

同部分體育服務(wù)業(yè)企業(yè)主訪談中得知，較多中小規(guī)模的企業(yè)，出于降低人工成本的考慮，從事企業(yè)會(huì)計(jì)工作的人員基本是企業(yè)主的家屬或親戚，通過會(huì)計(jì)從業(yè)資格考試取得會(huì)計(jì)或出納資格，并非會(huì)計(jì)專業(yè)科班出身。營業(yè)稅核算方式相對(duì)簡(jiǎn)單，專業(yè)性不強(qiáng)，而增值稅本身稅種就比較復(fù)雜，且企業(yè)最終需要繳納的稅收由原來的一部分變成兩部分，需要計(jì)算銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，一系列的稅收計(jì)算和繳納方面的工作均發(fā)生很大變化，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)核算是個(gè)新的挑戰(zhàn)，要求對(duì)財(cái)務(wù)工作人員重新進(jìn)行專項(xiàng)培訓(xùn)。

3.可能會(huì)對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益帶來一定的負(fù)面影響

對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的負(fù)面影響主要是通過企業(yè)收入和利潤反映，營改增之后，如果企業(yè)的收入下降幅度超過了成本的下降幅度，那么利潤就會(huì)下降。營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅，在會(huì)計(jì)核算時(shí)，營業(yè)稅通過會(huì)計(jì)科目“營業(yè)稅金及附加”核算，而這一科目將記入企業(yè)的成本費(fèi)用，從當(dāng)期的收入中進(jìn)行扣除，再行計(jì)算企業(yè)所得稅。增值稅不計(jì)入企業(yè)成本，不從收入中扣除，會(huì)虛增企業(yè)當(dāng)期的利潤，也因此導(dǎo)致企業(yè)所得稅稅負(fù)增加，從而沖減營改增后增值稅稅負(fù)降低的效果。

4.營改增改革短期內(nèi)、外部性效應(yīng)突出

如四川省國稅局資料顯示，在四川省所有試點(diǎn)納稅人中，小規(guī)模納稅人數(shù)量占8成以上，那么，一般納稅人占比不到2成。短期內(nèi)，這樣的納稅人規(guī)模結(jié)構(gòu)并不合理，也會(huì)產(chǎn)生較多的負(fù)外部性行為，雖然成為小規(guī)模納稅人對(duì)企業(yè)自身利益在短期內(nèi)有稅收負(fù)擔(dān)降低方面“立竿見影”的效果。但是，過多的小規(guī)模納稅人充斥在整個(gè)社會(huì)生產(chǎn)中，它們之間最終會(huì)發(fā)生直接或間接的經(jīng)濟(jì)往來，這將使得一般納稅人在經(jīng)營過程中取得有效增值稅發(fā)票的難度增大，從而影響其當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額的正常抵扣，進(jìn)一步增加營改增之后的稅負(fù)。

5 對(duì)策

當(dāng)今世界，越來越多的國家已經(jīng)意識(shí)到現(xiàn)代服務(wù)業(yè)是促進(jìn)本國經(jīng)濟(jì)的新的增長(zhǎng)點(diǎn)，是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要推手，發(fā)展現(xiàn)代服務(wù)業(yè)也是經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的重要途徑。文化體育業(yè)是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)不可或缺的組成部分，目前，有專家在很多場(chǎng)合直接把體育業(yè)從文化體育業(yè)里脫離出來，單獨(dú)列為一個(gè)細(xì)類。這說明，體育服務(wù)業(yè)因其固有的低碳環(huán)保、高附加值等屬性成為第三產(chǎn)業(yè)及體育產(chǎn)業(yè)中的新力軍，其在經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步的過程中發(fā)揮著獨(dú)特的作用。

5.1 政府層面

5.1.1 微調(diào)增值稅稅目

如前文所述，結(jié)合到體育服務(wù)業(yè)，目前有8項(xiàng)業(yè)務(wù)是營改增后的應(yīng)稅項(xiàng)目，但是，隨著現(xiàn)代服務(wù)業(yè)地快速發(fā)展，大數(shù)據(jù)及“互聯(lián)網(wǎng)+”時(shí)代背景的到來，社會(huì)上不斷涌現(xiàn)出服務(wù)業(yè)的許多新業(yè)態(tài)。盡管與原營業(yè)稅稅目相比，營改增后應(yīng)稅稅目有明顯的細(xì)化，但是，現(xiàn)有的增值稅稅目無法涵蓋互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代下催生出的眾多新的行業(yè)。在無法找到切合度較高稅目的情況下，只能找相關(guān)的稅目，然而，不同的稅目可能導(dǎo)致稅率及業(yè)務(wù)范圍的不同，對(duì)體育服務(wù)業(yè)更是如此。因此，建議在營改增改革不斷完善健全的過程中，能夠針對(duì)服務(wù)業(yè)的特點(diǎn)，對(duì)應(yīng)稅稅目進(jìn)行微調(diào)，盡量做到讓新的服務(wù)業(yè)業(yè)態(tài)能夠較為準(zhǔn)確的找到適用自己的稅目。

5.1.2 簡(jiǎn)化增值稅稅率檔次

營改增前，我國增值稅有17%、13%兩檔稅率，另外在某些特殊情況下，增值稅現(xiàn)實(shí)征收中還有某些應(yīng)稅項(xiàng)目按照4%簡(jiǎn)易稅率繳納增值稅，即在營改增改革前，我國已經(jīng)有了3檔稅率。營改增改革之后，又新增設(shè)了11%和6%兩檔低稅率，盡管體育服務(wù)業(yè)按照應(yīng)稅稅目歸屬來看，大多只會(huì)涉及6%或3%的稅率。但是，體育行業(yè)不可能與其他行業(yè)完全隔斷，體育行業(yè)的業(yè)務(wù)可能涉及到貨物銷售等混合業(yè)務(wù)，目前5個(gè)檔次的稅率設(shè)計(jì)不僅使稅制復(fù)雜化，不便于納稅人理解和執(zhí)行，增加了納稅申報(bào)工作量，也會(huì)加大稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理成本，使得改革效果受到一定程度的消耗。

5.1.3 給予體育服務(wù)業(yè)中一般納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣優(yōu)惠

從前文所述四川省國稅局的數(shù)據(jù)資料顯示，四川的小規(guī)模納稅人稅制改革后稅負(fù)普遍降低，而一般納稅人則可能存在稅負(fù)不降反升的情況。因此，企業(yè)不愿意發(fā)展壯大，也不愿意轉(zhuǎn)變其發(fā)展方式，因?yàn)?，小而全的發(fā)展模式在短期內(nèi)的減稅效果相對(duì)明顯。從稅改政策來看，體育服務(wù)業(yè)購進(jìn)的貨物或勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，但是，從體育服務(wù)業(yè)具體行業(yè)來看，要想實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額地抵扣，現(xiàn)實(shí)上比較困難。除了健身俱樂部購進(jìn)的設(shè)備器材可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣之外，別的體育信息咨詢、推廣、影視、廣告等業(yè)務(wù)，主要依靠人力資本投入，資本的有機(jī)構(gòu)成偏低，不容易形成目前增值稅抵扣政策中的進(jìn)項(xiàng)稅額。加之，健身俱樂部購進(jìn)的機(jī)器設(shè)備均作為固定資產(chǎn)，具有較長(zhǎng)的使用年限，且周轉(zhuǎn)時(shí)間長(zhǎng)，周轉(zhuǎn)速度慢，不可能做到像商業(yè)流通企業(yè)那樣隨時(shí)抵扣。因此，建議國家針對(duì)這種有機(jī)構(gòu)成偏低的一般納稅人服務(wù)業(yè)出臺(tái)專門的抵扣辦法，比如，根據(jù)銷項(xiàng)稅額的一定百分比確定抵扣額度，不直接和購進(jìn)貨物及勞務(wù)掛鉤，這樣可以增強(qiáng)企業(yè)做大做強(qiáng)的積極性。

5.1.4 配合其他稅種優(yōu)惠政策推動(dòng)體育服務(wù)業(yè)整體減稅

對(duì)政府鼓勵(lì)的體育賽事經(jīng)紀(jì)、體育健身等企業(yè)，自工商注冊(cè)登記之日，建議免征企業(yè)所得稅中歸屬地方管轄部分。對(duì)公益性體育組織自用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。對(duì)投資興建小型體育場(chǎng)(館)和運(yùn)動(dòng)員訓(xùn)練用房項(xiàng)目免征市房地產(chǎn)稅、車船使用牌照稅收、教育附加稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅和耕地占用稅。體育企業(yè)購買固定資產(chǎn)，不作為固定資產(chǎn)處理，而作為當(dāng)年期間費(fèi)用在購買當(dāng)年一次扣除，即增大當(dāng)年成本，減少當(dāng)年利潤，從而為企業(yè)減少稅收開支。體育投資者在投資初期，所有的開辦費(fèi)用采用“加計(jì)扣除”*“加計(jì)扣除”指按照稅法規(guī)定在實(shí)際發(fā)生數(shù)額的基礎(chǔ)上，再加成一定比例，作為計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)的扣除數(shù)額的一種稅收優(yōu)惠措施。例如，假定稅法規(guī)定研發(fā)費(fèi)用可實(shí)行150%加計(jì)扣除政策，那么如果企業(yè)當(dāng)年開發(fā)新產(chǎn)品研發(fā)費(fèi)用實(shí)際支出為100元，就可按150元(100×150%)數(shù)額在稅前進(jìn)行扣除，以體現(xiàn)鼓勵(lì)研發(fā)政策。的方法。體育產(chǎn)業(yè)從業(yè)人員享受個(gè)人所得稅減免政策、體育產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目股東所分紅利降低個(gè)人所得稅稅率。對(duì)按國家規(guī)定設(shè)立的青少年活動(dòng)場(chǎng)所和青少年俱樂部開展的體育經(jīng)營活動(dòng)免征企業(yè)所得稅。

5.2 企業(yè)層面

5.2.1 加強(qiáng)合作伙伴管理

由于目前營改增改革還處于試點(diǎn)階段，各式各樣的行業(yè)共存，無法保證所有企業(yè)都能開具增值稅專用發(fā)票，這對(duì)具備一般納稅人資格的體育服務(wù)業(yè)企業(yè)在今后的業(yè)務(wù)開展中對(duì)于合作伙伴的選擇提出了新的要求。在選擇供應(yīng)商或者合作伙伴時(shí)，盡量選擇那些財(cái)務(wù)核算健全、并且能開具增值稅專用發(fā)票的企業(yè)；在只能選擇小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商時(shí)，也應(yīng)當(dāng)要求取得小規(guī)模納稅人在稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票。這樣做既能夠保障合作過程的安全性和合法性，也可以保證自身獲得可以抵扣增值稅銷項(xiàng)稅額的進(jìn)項(xiàng)稅額。從而在一定程度上降低企業(yè)增值稅稅負(fù)，也促使企業(yè)在更加良性的合作環(huán)境里健康生存、發(fā)展壯大[8]。

5.2.2 及時(shí)調(diào)整經(jīng)營策略

2014年，國務(wù)院印發(fā)《關(guān)于促進(jìn)服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)加快發(fā)展》(國發(fā)[2014]67號(hào))，提出，服務(wù)外包增值稅零稅率和免稅政策，體育服務(wù)業(yè)多屬于知識(shí)密集型和技術(shù)密集型企業(yè)。因此，企業(yè)要及時(shí)調(diào)整自身的經(jīng)營策略，也可以充分利用國家優(yōu)惠稅收政策達(dá)到降低企業(yè)經(jīng)營成本、提高企業(yè)利潤的效果。另外，在體育服務(wù)業(yè)企業(yè)的日常經(jīng)營中，需要根據(jù)有關(guān)規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)地調(diào)整，比如，根據(jù)增值稅中關(guān)于“視同銷售的”8項(xiàng)業(yè)務(wù)中的相關(guān)規(guī)定，體育服務(wù)業(yè)在進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)的時(shí)候，首先要吃透相關(guān)政策規(guī)定，做到全面理解。盡量在活動(dòng)前考慮到增值稅問題，提前做出打算。比如，健身房在搞促銷活動(dòng)時(shí)，經(jīng)常推出充值金額在多少以上可以送出實(shí)物產(chǎn)品的活動(dòng)，以吸引會(huì)員更多地充值。營改增前，送出實(shí)物商品不被認(rèn)為是銷售行為，因此不會(huì)被征收相關(guān)稅收，但是在營改增之后，此類行為就屬于增值稅中“視同銷售”的8項(xiàng)業(yè)務(wù)之一，即送出的實(shí)物商品視同銷售產(chǎn)品，需征收增值稅。因此，財(cái)務(wù)工作人員在開具此類發(fā)票時(shí)候就要特別注明，以免產(chǎn)生額外的稅收負(fù)擔(dān)。假設(shè)會(huì)員在會(huì)員卡上充值500元，就可以獲得100元的實(shí)物商品，如果企業(yè)在開具發(fā)票時(shí)不注明，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)很可能會(huì)按照600元的銷售收入征收增值稅。

5.2.3 加強(qiáng)財(cái)務(wù)工作規(guī)范性

營改增后，企業(yè)需要建立健全的內(nèi)部財(cái)務(wù)核算機(jī)制，規(guī)范財(cái)務(wù)制度，重視稅收籌劃工作，加強(qiáng)財(cái)務(wù)工作人員財(cái)務(wù)培訓(xùn)，在日常的銷售和購進(jìn)業(yè)務(wù)中，明確不同板塊適用的不同稅率，防止產(chǎn)生混淆記賬行為。在稅負(fù)增加的現(xiàn)實(shí)情況下，努力防止片面地減少稅收支出而導(dǎo)致的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)部門需要加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的保管及規(guī)范使用，一旦遺失，需要及時(shí)備案或去稅務(wù)機(jī)關(guān)處理。培育與稅務(wù)部門積極有效的溝通渠道，在合理、合法、合規(guī)的情況下，爭(zhēng)取稅務(wù)部門最大限度的稅務(wù)優(yōu)惠，及時(shí)對(duì)營改增改革過程中出現(xiàn)的各類具體問題形成總結(jié)性意見或建議，積極向稅務(wù)機(jī)關(guān)反饋信息。及時(shí)了解和掌握最新的增值稅政策，充分利用財(cái)政部門有關(guān)增值稅補(bǔ)貼的政策[5]。

5.2.4 實(shí)行差異化價(jià)格策略

如果將稅種分為直接稅和間接稅，那么，增值稅便屬于間接稅，間接稅具有一個(gè)突出的特點(diǎn)，就是根據(jù)顧客的價(jià)格彈性及企業(yè)的市場(chǎng)定價(jià)能力可以進(jìn)行轉(zhuǎn)嫁。盡管有學(xué)者認(rèn)為，體育服務(wù)業(yè)提供的商品為非生活必需品，客戶群一般為終端的個(gè)人消費(fèi)者，其需求價(jià)格彈性較高，即顧客對(duì)價(jià)格比較敏感。但是，筆者認(rèn)為，在決定商品需求量的6大因素中，價(jià)格因素固然排第一，但卻不能忽略顧客的偏好，在很多情況下，體育服務(wù)業(yè)的忠實(shí)顧客往往都是具有強(qiáng)烈偏好的消費(fèi)者，恰恰對(duì)價(jià)格不太敏感。另外，隨著社會(huì)的進(jìn)步，互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代的到來，體育服務(wù)業(yè)越來越多地與其他企業(yè)進(jìn)行合作，為其他單位提供團(tuán)購商品，進(jìn)而為其他企業(yè)提供中間商品。因此，對(duì)體育服務(wù)業(yè)而言，根據(jù)具體情況實(shí)行適合的價(jià)格差異化策略，使企業(yè)在價(jià)格上有一定的自主空間，也是比較現(xiàn)實(shí)的應(yīng)對(duì)稅制改革的方法之一[9]。

6 結(jié)語

從2012年1月營改增在部分地區(qū)、部分行業(yè)的試點(diǎn)到2016年底建筑業(yè)、房地產(chǎn)、金融業(yè)及生活服務(wù)業(yè)的全面納入，增值稅以較快的速度基本實(shí)現(xiàn)了行業(yè)全覆蓋，無論是生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)，還是生活性服務(wù)業(yè)。營改增主要影響的是體育服務(wù)業(yè)的財(cái)務(wù)核算，而財(cái)務(wù)核算又直接影響到企業(yè)的直接動(dòng)機(jī)和內(nèi)在沖動(dòng)——利潤。因此，此次的稅制改革，對(duì)企業(yè)而言，不是局部細(xì)微的影響，而是全面的影響，無論對(duì)小規(guī)模納稅人還是對(duì)一般納稅人，都要在戰(zhàn)略上重視此次改革。盡管對(duì)目前眾多的體育服務(wù)業(yè)小規(guī)模納稅人來說，在短期內(nèi)稅收負(fù)擔(dān)是減輕的，影響是利好的。但是，如何調(diào)整企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理戰(zhàn)略來適應(yīng)新的稅種及納稅方式，所有企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)卻是相同的。更加值得注意的是，正是由于小規(guī)模納稅人規(guī)模小，底子薄，其風(fēng)險(xiǎn)抵抗能力存在客觀的不足，如果被動(dòng)接受稅制改革帶來的短期好處，不積極應(yīng)對(duì)新的財(cái)務(wù)環(huán)境，不具備未來做大做強(qiáng)的戰(zhàn)略眼光，那么，低水平的供給過剩后，將遭遇供給側(cè)改革帶來地打擊，未來的可持續(xù)發(fā)展也將存在問題。對(duì)一般納稅人而言，由于體育服務(wù)業(yè)自身具有不變資本投資相對(duì)較小、可變資本投資相對(duì)較大的特點(diǎn)(某些休閑健身俱樂部可能會(huì)例外)，進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣或?qū)⑹菬o法實(shí)現(xiàn)的美好愿望，在期待政府層面的政策微調(diào)帶來利好改變之前，企業(yè)必須積極學(xué)習(xí)和研究增值稅相關(guān)理論，在科學(xué)納稅的前提下，改變發(fā)展方式，迎接新時(shí)代的到來。

[1]陳元欣，何鳳仙.“營改增”對(duì)體育場(chǎng)館稅負(fù)的影響研究[J].成都體育學(xué)院學(xué)報(bào),2013，39(11):46-51.

[2]陳巖.去年“營改增”試點(diǎn)為我省企業(yè)減稅近20億元[N].四川日?qǐng)?bào)，2014-03-04(2).

[3]高旭.營業(yè)稅改征增值稅對(duì)體育服務(wù)業(yè)稅負(fù)的影響分析[J].當(dāng)代體育科技,2013，3(5):78-80.

[4]漆亮亮，康冰.“營改增”對(duì)體育服務(wù)業(yè)的影響：稅變匡算與對(duì)策建議[J].體育科學(xué),2014，34(9):17-22.

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The Influence of the Replacing BT with VAT on Sports Service Industry

QING Ping1,2

By way of interviews and literature review,this paper gives an overview of literature review about the impact of the policy to replace the business tax with value-added tax in sports service industry.According to the newest statistical classification of State Statistics Bureau,this paper makes an overall analysis on the taxable items and tax rate of business tax before policy change in sports service industry.Additionally,a comparative study is made on taxable items,tax rate and the actual tax burden of sports enterprises before and after this change of policy.Taking Sichuan province as an example,it makes a comprehensive analysis of the advantages and disadvantages to sports service industry since the change of policy in August,2013.By the end of 2016,the construction industry,real estate,financial services and life service industry will be included in the pilot industries of the tax reform which will cover all the industries.As a new industry in the third industry,sports service industry not only has the common characteristics of the general service industry,but also has its unique characteristics,which is bound to be influenced deeply by the tax reform.This paper focuses on the analysis of the different tax burden effects of small scale taxpayers and ordinary taxpayers.Government policies and partner management,flexible business strategy,standard financial accounting will ensure the better development of the sports service industry.

replacingBTwithVAT;sportsserviceindustry;taxpayer;ordinarytaxpayer;smallscaletaxpayer

1002-9826(2016)05-0011-06

10.16470/j.csst.201605002

2016-02-24；

2016-06-22

四川省社會(huì)科學(xué)“十二五”規(guī)劃2014年度項(xiàng)目(SC14B010)。

卿平(1974-)，女，重慶永川人，副教授，碩士，在讀博士研究生，主要研究方向?yàn)轶w育產(chǎn)業(yè)，Tel:(028)85093749,E-mail:56597724@qq.com。

1.四川大學(xué) 商學(xué)院，四川 成都 610065；2.成都體育學(xué)院 經(jīng)濟(jì)管理系，四川 成都 610041 1.Sichuan University,Chengdu 610065,China;2.Chengdu Sport University,Chengdu 610041,China.

G80-05

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