成伊嘉

摘 要：本文首先闡述了關(guān)聯(lián)交易和轉(zhuǎn)讓定價的概念，然后對轉(zhuǎn)讓定價的各類方法進(jìn)行分析，繼而對改善轉(zhuǎn)讓定價的方法進(jìn)行探討，以期能完善跨國公司關(guān)聯(lián)交易管理，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。

關(guān)鍵詞：跨國業(yè)務(wù) 關(guān)聯(lián)交易 轉(zhuǎn)讓定價

中圖分類號：F752 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：2096-0298（2017）09（a）-067-02

在現(xiàn)代化經(jīng)營環(huán)境下，企業(yè)全球化發(fā)展步伐日益加快，跨國公司內(nèi)部的關(guān)聯(lián)方交易在國際貿(mào)易中的比重快速上升。與此同時，中國稅務(wù)部門對企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易調(diào)查經(jīng)驗日益豐富，并且陸續(xù)出臺了相關(guān)新規(guī)，轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查呈現(xiàn)出增長的趨勢。這些對企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價的合規(guī)性提出了更高的要求，給企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價的日常管理帶來了許多新的挑戰(zhàn)。對于企業(yè)來說，關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價方法的合理選擇和控制實施，能夠解決跨國公司與稅務(wù)當(dāng)局的爭端，同時降低企業(yè)經(jīng)營成本，提高國際競爭力，減少稅務(wù)風(fēng)險。

1 關(guān)聯(lián)交易和轉(zhuǎn)讓定價概述

1.1 關(guān)聯(lián)交易

關(guān)聯(lián)交易是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間就有形資產(chǎn)、勞務(wù)及無形資產(chǎn)進(jìn)行購銷、使用及轉(zhuǎn)讓的交易活動。我國會計準(zhǔn)則第三十七章中規(guī)定，關(guān)聯(lián)方交易是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款。關(guān)聯(lián)交易對跨國公司來說，其優(yōu)勢是可以通過關(guān)聯(lián)交易快速整合集團(tuán)資源，使集團(tuán)資源達(dá)到最優(yōu)配置，提升資產(chǎn)盈利水平；通過關(guān)聯(lián)交易跨國公司可以提高交易效率，達(dá)到降低交易成本的目的。但是關(guān)聯(lián)交易也會給跨國公司帶來不利的因素。關(guān)聯(lián)交易使用不當(dāng)，不但會削弱企業(yè)在當(dāng)?shù)鬲?dú)立的經(jīng)營能力，而且會降低企業(yè)的盈利水平，損害債權(quán)人及中小股東的利益，最終使企業(yè)失去獨(dú)立抵御外部市場風(fēng)險的能力。同時不當(dāng)?shù)年P(guān)聯(lián)交易會引起稅務(wù)當(dāng)局的關(guān)注，對所在地企業(yè)展開稅務(wù)調(diào)查，增加企業(yè)的管理成本。

1.2 轉(zhuǎn)讓定價

轉(zhuǎn)讓定價是指關(guān)聯(lián)公司之間為進(jìn)行商品、勞務(wù)及無形資產(chǎn)交易而制定的轉(zhuǎn)讓價格。這種價格的制定是在關(guān)聯(lián)公司之間進(jìn)行的，是關(guān)聯(lián)公司以為了使跨國集團(tuán)的利潤最大化為目標(biāo)而制定的價格。由于轉(zhuǎn)讓價格不是由市場供求關(guān)系來決定的，所以這個價格并不符合公平公正的獨(dú)立交易原則。

2 現(xiàn)行關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價的方法組成

經(jīng)合組織OECD范本中把轉(zhuǎn)讓定價分為兩類，即價格法和利潤法。價格法為傳統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓定價方法，其包括可比非受控價格法、再銷售價格法及成本加成法。利潤法中包括了利潤分割法和交易凈利潤法。

2.1 可比非受控價格法

可比非受控價格法是指將在關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓的商品或者勞務(wù)等資產(chǎn)的價格與相類似的商品或勞務(wù)等資產(chǎn)在非受控價格交易轉(zhuǎn)讓中的公平價格進(jìn)行比較，以衡量關(guān)聯(lián)交易是否符合獨(dú)立交易原則?？杀确鞘芸貎r格法是被認(rèn)為是一種最可靠、最準(zhǔn)確的衡量方法，其適應(yīng)驗證所有關(guān)聯(lián)方交易是否符合公平交易，如各類資產(chǎn)和勞務(wù)的使用出售，資金的轉(zhuǎn)移通融。但是，在實際情況下，由于交易活動受到各種經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，因此使用可比非受控價格法首先要對兩種交易是否具有可比性進(jìn)行判斷，進(jìn)而對差異因素對價格的影響進(jìn)行分析，對造成差異的因素進(jìn)行調(diào)整。因為任何可比因素的差異都會對交易價格產(chǎn)生影響，因此在操作過程中實現(xiàn)難度較高。

2.2 再銷售價格法

再銷售價格法適用于直接轉(zhuǎn)售商品的關(guān)聯(lián)企業(yè)，在整個交易過程中企業(yè)未對該商品的性能、外觀、結(jié)構(gòu)進(jìn)行任何增值性的加工，而只是進(jìn)行簡單的購銷行為。使用再銷售價格法的關(guān)鍵是非關(guān)聯(lián)交易銷售毛利率的確定。即通過可比非關(guān)聯(lián)交易的毛利率推出關(guān)聯(lián)交易的價格是否符合公平原則。因此，在使用再銷售價格法的過程中需要確認(rèn)關(guān)聯(lián)交易與非關(guān)聯(lián)交易因素的一致性，與交易相關(guān)的因素有經(jīng)濟(jì)背景、合同條款及供應(yīng)鏈。因此，再銷售價格法只適用于簡單加工或購銷業(yè)務(wù)，并且對于毛利率的確定有較高的要求。

2.3 成本加成法

成本加成法是將關(guān)聯(lián)銷售的產(chǎn)品成本加上類似非關(guān)聯(lián)交易時所取得的毛利潤。成本加成法強(qiáng)調(diào)的是交易財產(chǎn)或服務(wù)的成本，以及對于適當(dāng)毛利率的確定。因此該方法適用于有形資產(chǎn)或勞務(wù)的交易和資金融通的關(guān)聯(lián)方交易。在實際交易中，需要對可能對毛利率產(chǎn)生影響的各個因素進(jìn)行分析及調(diào)整，例如生產(chǎn)、交易類型的相似程度，交易雙方在交易中需履行的權(quán)利義務(wù)，發(fā)生交易時需要承擔(dān)的風(fēng)險等。因此，選擇可比的非關(guān)聯(lián)方交易的要求是非常嚴(yán)格的。

2.4 利潤分割法

利潤分割法是通過對獨(dú)立交易企業(yè)的各項交易利潤的分割，來確定關(guān)聯(lián)企業(yè)在交易中有待分割的利潤。其中又分一般利潤分割法和剩余利潤分割法。同樣此方法要求對交易過程中各個執(zhí)行功能，承擔(dān)的風(fēng)險和資產(chǎn)的使用情況進(jìn)行分析比較及必要的調(diào)整。

2.5 交易凈利潤法

交易凈利潤法是以符合獨(dú)立交易原則的相似企業(yè)的財務(wù)指標(biāo)為比較標(biāo)準(zhǔn)，來判斷關(guān)聯(lián)交易是否符合公平交易的原則。這些財務(wù)指標(biāo)有銷售利潤率、資產(chǎn)收益率、完全成本加成率、貝利比率等。在實際操作中需要在公開數(shù)據(jù)庫中選取多個可比企業(yè)的指標(biāo)進(jìn)行比較。我國“特別納稅調(diào)整法”規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)采用四分位法分析、評估企業(yè)利潤水平時，企業(yè)利潤水平低于可比企業(yè)利潤率區(qū)間中位值的，原則上應(yīng)按照不低于中位值進(jìn)行調(diào)整。

3 跨國公司關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)讓定價的風(fēng)險

3.1 過度偏離獨(dú)立交易原則的關(guān)聯(lián)交易會導(dǎo)致企業(yè)所在地政府稅收流失

跨國公司大多以集團(tuán)勞務(wù)費(fèi)用的分?jǐn)偅瑹o形資產(chǎn)使用權(quán)的出讓或銷售，利潤轉(zhuǎn)移及股權(quán)重新分配等關(guān)聯(lián)方交易的形式來降低當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的利潤及企業(yè)所得稅，從而降低整個集團(tuán)所得稅稅負(fù)。在流轉(zhuǎn)稅方面，跨國公司通常以較低價格把貨物銷售給當(dāng)?shù)毓荆赃_(dá)到降低繳納海關(guān)關(guān)稅的目的。這些方法雖然使企業(yè)集團(tuán)的運(yùn)營利潤達(dá)到最大化，但是對當(dāng)?shù)囟愂者M(jìn)行嚴(yán)重的侵蝕，損害了當(dāng)?shù)仄髽I(yè)和國家的利益。

3.2 非正常關(guān)聯(lián)方交易造成企業(yè)利潤水平偏低，導(dǎo)致稅務(wù)調(diào)查，消耗企業(yè)大量資源和精力

我國法規(guī)明確規(guī)定企業(yè)每年需要準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓定價的同期資料。并且我國反避稅調(diào)查力度日益加強(qiáng)，一旦企業(yè)進(jìn)入被調(diào)查程序，基本不可能為零調(diào)整。即使轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整結(jié)案后，后續(xù)稅務(wù)局仍可以對企業(yè)進(jìn)行跟蹤管理，轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)查在我國可以向前追溯10年，向后跟蹤5年。因此，如果企業(yè)陷入轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查，其所牽制的人力和物力是十分巨大的。

3.3 企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)失真導(dǎo)致資源配置錯誤，進(jìn)而影響企業(yè)的持續(xù)發(fā)展

由于跨國公司關(guān)聯(lián)交易大多是站在集團(tuán)的層面來考慮整體運(yùn)營利潤，因此關(guān)聯(lián)交易價格大多是進(jìn)行有目的的調(diào)整，使得企業(yè)在當(dāng)?shù)氐睦麧櫆p少。這種調(diào)整不能真實地反映關(guān)聯(lián)交易中企業(yè)的經(jīng)營狀況，關(guān)聯(lián)交易中企業(yè)所承擔(dān)的功能也與收益不匹配。同時，記錄業(yè)務(wù)流程的財務(wù)數(shù)據(jù)被嚴(yán)重扭曲，無法為企業(yè)的經(jīng)營決策提供有效的支撐，因而對企業(yè)的長期發(fā)展帶來不利影響。

3.4 不合理的關(guān)聯(lián)交易會影響企業(yè)自身的長遠(yuǎn)發(fā)展，同時不利于企業(yè)核心競爭力的培養(yǎng)及品牌的塑造

部分企業(yè)為實現(xiàn)跨國集團(tuán)整體的經(jīng)營目標(biāo)而對關(guān)聯(lián)交易價格進(jìn)行有目的的調(diào)整，進(jìn)而降低利潤以達(dá)到避稅的目的。長期低利潤或者負(fù)利潤必然對企業(yè)的現(xiàn)金流產(chǎn)生負(fù)面的影響，降低企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展的活力。沒有發(fā)展動力的企業(yè)必然會落后于整個市場的發(fā)展，逐漸失去核心競爭力。

4 進(jìn)一步完善關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價的途徑

4.1 引入以管理會計為基礎(chǔ)的控制體系

完善關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價首先要建立一個完整的控制體系。通過這個控制體系對企業(yè)的業(yè)務(wù)流程和價值鏈進(jìn)行全面的分析，確定企業(yè)在經(jīng)營過程中承擔(dān)的功能、風(fēng)險及符合的相關(guān)稅收規(guī)定，進(jìn)而可以確定獲得的相應(yīng)收益。企業(yè)可以運(yùn)用管理會計工具來建立這一控制體系。首先，在確定關(guān)聯(lián)交易價格時，企業(yè)可以通過功能風(fēng)險分析，來辨別企業(yè)為集團(tuán)值鏈所創(chuàng)造的價值以及該價值是如何反映在關(guān)聯(lián)交易價格中。因為每項增加價值的活動會促進(jìn)產(chǎn)品或服務(wù)的最終銷售。其次，運(yùn)用全面預(yù)算的工具對為未來的運(yùn)營活動和相應(yīng)的財務(wù)結(jié)果進(jìn)行充分全面的預(yù)測和籌劃。同時對銷售量進(jìn)行預(yù)測，可以通過銷售量來計算銷售毛利，以確保除去直接和間接固定成本外，毛利潤可以使企業(yè)獲得合理的利潤。在實際交易時企業(yè)應(yīng)當(dāng)使用成本核算與控制工具，對企業(yè)實際運(yùn)用成本進(jìn)行控制和分析，特別應(yīng)當(dāng)對那些集團(tuán)分?jǐn)偟馁M(fèi)用或購進(jìn)的無形資產(chǎn)進(jìn)行考慮，確定當(dāng)?shù)仄髽I(yè)是否獲得相應(yīng)的價值增值。其目的是使企業(yè)的成本費(fèi)用與預(yù)算保持一致，最終獲得既定的利潤率。最后，當(dāng)交易結(jié)束后，企業(yè)可以對實際交易數(shù)據(jù)進(jìn)行管理分析和績效評價，通過分析，獲得改進(jìn)方法，如減少成本，降低費(fèi)用，提升效益，使企業(yè)的績效進(jìn)一步提升，從而增加核心競爭力，為企業(yè)的長期發(fā)展增添活力。同時，企業(yè)可以通過分析來選取最合適的轉(zhuǎn)讓定價方法，來驗證前面建立的控制體系和計算方法是否符合公平的獨(dú)立交易的原則。

4.2 建立完善的信息共享平臺

對企業(yè)內(nèi)部而言，應(yīng)在跨國公司集團(tuán)內(nèi)建立完善的信息共享平臺，即實現(xiàn)財務(wù)管理系統(tǒng)信息化，使得采購、生產(chǎn)、銷售等各個運(yùn)營環(huán)節(jié)的信息可以與財務(wù)共享。財務(wù)可以及時、準(zhǔn)確地獲取企業(yè)經(jīng)營的信息，為企業(yè)的經(jīng)營決策提供有效的支持，同時通過對業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的有效控制，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。在企業(yè)外部，稅務(wù)機(jī)構(gòu)通過建立信息平臺可以收集多種渠道的信息資料，通過日常征管活動對日常征管信息、國際市場商品價格、成本、行業(yè)利潤、貸款利率等涉稅信息進(jìn)行廣泛收集，建立相關(guān)轉(zhuǎn)讓定價避稅的動態(tài)信息。同時建立信息交換機(jī)制，完善與海關(guān)、財政、銀行等部門的信息互換，使關(guān)聯(lián)方交易得到有效的監(jiān)督。

4.3 重視預(yù)約定價制度的運(yùn)用

預(yù)約定價制度有助于企業(yè)減少轉(zhuǎn)讓定價事后調(diào)整的不準(zhǔn)確性和不確定性，進(jìn)而減少與稅務(wù)機(jī)關(guān)的征納稅紛爭，同時提高企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)工作效率和降低管理成本?？梢栽诂F(xiàn)有的法規(guī)層面上進(jìn)一步細(xì)化雙邊及多邊國家間的稅收協(xié)議。同時積極引導(dǎo)企業(yè)申請預(yù)約定價的安排，通過簡化相關(guān)申請程 序、擴(kuò)大預(yù)約定價的適應(yīng)范圍以及專家、中介機(jī)構(gòu)的協(xié)助，可以將中小企業(yè)一起納入申請范圍。

5 結(jié)語

對我國而言，轉(zhuǎn)讓定價還處于發(fā)展和不斷完善階段，并且具有發(fā)展中國家的特有問題。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變觀念，避免使用簡單公式分配方法，建立和完善轉(zhuǎn)讓定價控制體系。同時，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，規(guī)避轉(zhuǎn)讓定價的稅務(wù)風(fēng)險。

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