岳鵬星

河南大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院，河南 開封 475001

引 言

晚清鐵路公司的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)主要體現(xiàn)在鐵路籌建與鐵路運(yùn)營階段。鐵路籌建階段以購地與運(yùn)料中的稅負(fù)為重點(diǎn)，鐵路運(yùn)營階段在制度規(guī)定和實(shí)踐層面上則主要包括報(bào)效、代商納稅、鐵路商稅及火車票稅。目前學(xué)界針對該時(shí)期鐵路公司運(yùn)營階段稅負(fù)問題的研究不多，馬陵合在論述鐵路貨捐的過程中，僅涉及鐵路企業(yè)在國家稅收領(lǐng)域的角色問題[1]，其他學(xué)者幾無關(guān)注。筆者不揣冒昧，嘗試稍加論析。

1 公司報(bào)效

晚清時(shí)期，新式企業(yè)內(nèi)部針對股東實(shí)行官利制度，外部與政府的關(guān)系則實(shí)行報(bào)效制度?！靶率焦ど唐髽I(yè)向清朝政府提供報(bào)效，卻是一個(gè)比較普遍的現(xiàn)象，對于企業(yè)來說，更發(fā)展成為一種沉重的負(fù)擔(dān)和被迫的、難以逃避的義務(wù)?！盵2]該時(shí)期企業(yè)向政府的報(bào)效已經(jīng)成為一種被迫的、被強(qiáng)制性的行為，明顯帶有稅收的性質(zhì)。近代企業(yè)出現(xiàn)后，政府理當(dāng)及時(shí)建立與之有關(guān)的稅收制度，但清政府在這方面的舉措?yún)s是滯后的?！皩髽I(yè)如何征稅，清政府既缺乏經(jīng)驗(yàn)，又沒有近代財(cái)政學(xué)知識(shí)，遂采取了‘報(bào)效’這一原始的方式”，企業(yè)的報(bào)效有“相當(dāng)一部分是向政府交納營業(yè)稅的一種特殊形式”[3]312。“報(bào)效制是在近代新式企業(yè)制度建立過程中調(diào)節(jié)政府與企業(yè)利益關(guān)系的較為特殊的企業(yè)分配制度。”[4]由于晚清并沒有現(xiàn)代意義上的營業(yè)稅，“報(bào)效”實(shí)際上充當(dāng)了鐵路公司繳納營業(yè)稅的角色。

鐵路領(lǐng)域內(nèi)，較早出現(xiàn)報(bào)效是在津通鐵路的籌議中，并表現(xiàn)為一種利益權(quán)衡的籌碼。1888年，總理海軍事務(wù)衙門向清廷奏請?jiān)S造津通鐵路折中便提出，廣東商人陳承德等稟請接造天津至通州鐵路，“并愿公繳捐款，協(xié)助海軍餉需，逐年報(bào)效，殆與有著之稅課無異”[5]146。可見，該時(shí)期清政府自己亦認(rèn)為報(bào)效與稅課的等效作用。不過，此處的報(bào)效似乎是為了爭取清政府對于津通鐵路建設(shè)予以支持的一種籌碼。甲午戰(zhàn)后，針對津鎮(zhèn)與盧漢鐵路之爭中，報(bào)效作為主建者讓利爭權(quán)的一種砝碼角色更加明顯。1897年，容閎曾力主修筑津鎮(zhèn)鐵路，其中提出清政府一旦同意修筑，則津鎮(zhèn)鐵路運(yùn)營之后“所獲余利按照四分之一報(bào)效國家，解交戶部飭收”[5]233。當(dāng)時(shí)，為了防止容閎修筑津鎮(zhèn)鐵路影響盧漢鐵路的修筑，張之洞曾經(jīng)與盛宣懷會(huì)同致電王文韶，表示“容閎在總署呈請報(bào)效百萬，造鎮(zhèn)江至京鐵路”[5]235，“報(bào)效巨款，其為洋股可知，無論何路，皆不可準(zhǔn)。餌我小利，必受大害”[5]236。同時(shí)，為了防止容閎所謂的報(bào)效巨款蒙騙總署，張之洞甚至要求盛宣懷也設(shè)法以盧漢鐵路“報(bào)效巨款抵之”[5]236。張之洞甚至直接致總署電，表示“將來總公司盧漢、粵漢鐵路成后”，“必能勸諭公司各商，報(bào)效巨款”[5]237，以此來爭取總署的支持。

此后，鐵路公司報(bào)效似乎成為企業(yè)成立的必備構(gòu)成，忽視了報(bào)效將來可能帶來的對于公司自身的負(fù)擔(dān)。1898年中俄商議修筑柳太鐵路，在商議達(dá)成的《柳太鐵路借款合同》中規(guī)定：“車路告成，每年除去官利及各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)，尚有盈余之利”，“以四成報(bào)效國家”[5]416。該時(shí)期值得注意的是，1898年11月19日，主管鐵路的礦路總局和總署在向清廷奏請制訂的《礦務(wù)鐵路公共章程》中明確規(guī)定，以后成立的鐵路企業(yè)，“盈余歸公之款，鐵路應(yīng)按十成之四”，“提出繳部”[6]24。也就是說，在清政府的視野里，40%的提成是正常的、必須的。

當(dāng)時(shí)，不僅國人自己在爭取鐵路修筑的時(shí)候注意到報(bào)效的利誘性，外國人亦注意到了報(bào)效對于清政府的吸引力。不過，對于礦路總局之前規(guī)定的40%，卻基本上沒有達(dá)到如此之高的額度。1902年，法國曾覬覦三水至梧州的鐵路利權(quán)，為了取得三梧鐵路的修筑權(quán)利，甚至提出“承認(rèn)每年派所分獲凈利十分之一，報(bào)效中國國家”[7]3500。同年，日本為了取得杭州江墅鐵路的修筑權(quán)利，表示“于每百分中酌提報(bào)效公家經(jīng)費(fèi)二十五分”[5]693為誘餌。1904年，盛宣懷與葡萄牙在商議廣澳鐵路事宜中，雙方議定“鐵路進(jìn)項(xiàng)，除養(yǎng)修費(fèi)用，分給商息外，每年另提公積百分之三，撥還本銀，再有盈余，以三成歸中國國家”[5]724。廣澳鐵路在商議之時(shí)，畢竟出于華洋合辦的體制，因此30%的額度比起日本、法國明顯高了很多。

官辦鐵路公司亦有報(bào)效存在，而且不低，以30%為多。1905年，官辦鐵路公司性質(zhì)的川漢鐵路總公司制訂的《川漢鐵路總公司集股章程》中規(guī)定：“本公司俟路成開車之后，將所收搭客載貨腳價(jià)按年總結(jié)一次，除本年修路經(jīng)費(fèi)應(yīng)支各項(xiàng)及各股應(yīng)得四厘息銀外?！薄捌溆嗳宰魇桑匀蓤?bào)效國家。以六成作為紅利，分給公司股東。以一成作為花紅，獎(jiǎng)給鐵路在事員役?！盵5]128即按照30%來報(bào)效清政府。1905年7月滇蜀鐵路公司在《滇蜀鐵路公司集股章程》中規(guī)定：“本公司俟路成開車之后，所收搭客載貨腳價(jià)，按年總結(jié)一次，除本年修路經(jīng)費(fèi)應(yīng)支各項(xiàng)及各股應(yīng)得六厘息銀外。”“其余仍作十成，以三成報(bào)效國家?！盵5]472滇蜀公司亦以30%報(bào)效清政府。1906年，粵漢鐵路贖回自辦之后，鄂、湘、粵三省各自成立了鐵路公司。在鄂境，是年8月，時(shí)任鄂督的張之洞制定的《粵漢鐵路鄂境路線招股章程》第十條規(guī)定：“鄂境鐵路開車后，所得行車之利……應(yīng)酌量仿照外國鐵路公司辦法，以若干報(bào)效國家。公司應(yīng)納營業(yè)稅，亦照外國商辦鐵路公司章程，參酌辦理?！盵6]236湖北官錢局承辦招集粵漢鐵路鄂境路線股款之時(shí)便以此宣傳[8]。除此之外，1906年8月，湖北省制定的川漢鐵路鄂境路線招股章程中第十四條規(guī)定：“鄂境鐵路開車后，所收搭客載貨腳價(jià)，按年結(jié)算一次。除應(yīng)支各項(xiàng)以及養(yǎng)路經(jīng)費(fèi)股本官息外，所有盈余，其應(yīng)報(bào)效國家……均一律仿照廣東鐵路商辦章程辦理?！盵5]1028

商辦鐵路公司的報(bào)效額度基本維持在5%。隨著商辦鐵路運(yùn)動(dòng)逐漸興起，不少省份也成立了鐵路公司來修筑鐵路。潮汕鐵路公司明確表示：“將來辦有成效，核算余利，擬于壹萬銀中報(bào)效公家五百圓?！盵6]241即報(bào)效額率為5%。1906年新寧鐵路公司在《新寧鐵路章程》中規(guī)定，新寧鐵路公司“將來辦有成效，核算余利，每一萬圓報(bào)效公家五百圓，即將此款呈繳商部”[5]949，即按余利的5%來繳部。贛路公司亦表示：“首段干路告成，即行開車，所獲運(yùn)費(fèi)至年終結(jié)算，除各項(xiàng)開支及應(yīng)付股息外，如有盈余，即為紅利，先提一成呈繳公家，以盡報(bào)效之忱?！盵6]287浙路公司則表示“余利分為二十成”，以“一成……作為報(bào)效公家之用”[6]337。商辦蘇路公司則表示“報(bào)效一層，暫難指明，如款由部籌，則所報(bào)效之款，即歸部撥用，如由督撫籌撥，或撥自地方公款者，即分別歸如地方公用”[6]428。商辦福建全省鐵路公司在招股章程中明確規(guī)定，“本公司路工告成之后，所收客貨兩項(xiàng)進(jìn)款，除應(yīng)股息及修路各項(xiàng)開支外，盈余作為紅利，分二十成算，以一成報(bào)效公家”[6]402，其額度為5%。1905年，李經(jīng)方在制訂的《安徽全省鐵路招股章程》中，規(guī)定商辦安徽全省鐵路有限公司，將來在皖路告成之后，所收客貨進(jìn)款，除應(yīng)付股息及各項(xiàng)開支外，盈余“作為紅利二十成，以一成報(bào)效公家”[6]296，其額度亦為5%。1906年5月，湖南粵漢鐵路公司成立，制定的《湖南省商辦粵漢鐵路有限公司招股章程》第十六條規(guī)定，“鐵路告成后，本公司所貨運(yùn)費(fèi)，除各項(xiàng)開支及應(yīng)付股息外，所有嬴余，即為紅利，作二十成分派，一成報(bào)效公家”[5]1035，即為余利的5%報(bào)效清政府。1907年，商辦川省川漢公司在《商辦川省川漢鐵路有限公司續(xù)訂章程》中規(guī)定，“按照各省奏定鐵路公司章程作二十成計(jì)，以一成報(bào)效公家”[5]1085。同年，洛潼公司在《商辦洛潼鐵路公司招股章程》中規(guī)定“本公司各線段通車后運(yùn)輸收入，除去營業(yè)費(fèi)用、股票利息外，其嬴余即紅利，按二十分分割，一成報(bào)效國家”[5]1132，即以余利的5%來報(bào)效。

通過對鐵路公司報(bào)效的簡單梳理，可以發(fā)現(xiàn)，橫向上看，商辦鐵路公司的報(bào)效數(shù)額基本為5%，低于官辦鐵路公司?？v向上看，報(bào)效比率明顯呈遞減的狀態(tài)，但是這并不能說明鐵路公司的稅負(fù)是逐漸減輕的。畢竟商辦鐵路公司融資難是一個(gè)重要的方面，無償拿出5%作為讓利的部分，亦屬不少。

同時(shí)，該時(shí)期各鐵路公司在規(guī)定鐵路余利的報(bào)效額度時(shí)均為“一刀切”的形式，實(shí)際上并不能實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的優(yōu)化。這一點(diǎn)，德國掌控之下的山東鐵路公司修筑的膠濟(jì)鐵路則明顯先進(jìn)了一步。1899年6月，德國特許山東鐵路公司制定的《德國特許山東鐵路公司建筑鐵路及營業(yè)條款》第十一條規(guī)定：公司應(yīng)于每年鐵路純利中，向總督府提供報(bào)效金額，以應(yīng)建筑膠州港及租借地中一般行政的費(fèi)用。提供數(shù)額，按下列百分比計(jì)之。若青島濟(jì)南段通車營業(yè)后，公司將鐵路純利按支用于鐵路營業(yè)的資本發(fā)給5%的紅利后，而尚有盈余，則在能發(fā)給5—7%的紅利時(shí)應(yīng)從盈余額中提出1/10，在能發(fā)給8—10%的紅利時(shí)應(yīng)從盈余額中提出1/5，在能發(fā)給10—12%的紅利時(shí)應(yīng)從余額中提出1/3，若能發(fā)給12%以上的紅利時(shí)應(yīng)從盈余額中提出1/2，交給膠州總督府[5]383。很明顯，膠濟(jì)鐵路實(shí)行的是累進(jìn)稅制，此舉明顯有利于減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)。不過，該路報(bào)效款項(xiàng)的使用者為德國人所有，與清政府并無瓜葛。

與膠濟(jì)鐵路繳稅的累進(jìn)制相比，國人的實(shí)踐步伐不僅落后，認(rèn)知亦較為落后。比如，1905年底，粵漢鐵路贖回自辦之后，鄂、湘、粵三省代表齊聚在武漢會(huì)議公共條款，最終制訂了鄂、湘、粵三省會(huì)議公共條款十四條。其中，第十四條規(guī)定：“全路告成之后，所得行車之利，除開支公司薪水、工食、局用及養(yǎng)路經(jīng)費(fèi)，撥還贖路借款本息、核給股本息銀、酌提公積款項(xiàng)外，所余凈利，酌量仿照外國鐵路各公司辦法，以若干報(bào)效國家?！盵5]1022同時(shí)，該章程續(xù)擬四條，擬暫作附條，其中最后一條規(guī)定：“建筑此路所納之營業(yè)稅，應(yīng)查照外國商辦鐵路公司章程，參酌辦理?！盵5]1022該公共條款一者表明報(bào)效為外國鐵路各公司已經(jīng)使用的辦法，二者提出營業(yè)稅的概念，并認(rèn)為營業(yè)稅為外國商辦公司所實(shí)行，可見國人在認(rèn)知“報(bào)效”和“營業(yè)稅”上處于一種混同和模糊的狀態(tài)。該時(shí)期外國鐵路公司繳稅普遍實(shí)行了營業(yè)稅的方法。這也說明了國人對于營業(yè)稅的認(rèn)知水平和對于報(bào)效等同營業(yè)稅的角色認(rèn)同。

值得注意的是，晚清鐵路領(lǐng)域內(nèi)的報(bào)效，并不意味著專門針對鐵路公司的報(bào)效規(guī)定。某些線路為了勸導(dǎo)民眾集股，亦有報(bào)效之法，此種情形多與捐輸相似。比如，1908年，云南省便謀求自辦滇蜀、騰越鐵路，其中奏定集股章程中便規(guī)定“認(rèn)購股分十萬兩以上者，專折奏獎(jiǎng)”，又“情愿報(bào)效，不購股票，數(shù)在一萬兩以內(nèi)，專折奏獎(jiǎng)”。當(dāng)年便有在籍廣東候補(bǔ)道李光翰“認(rèn)購股款十萬兩，照章十年交清，又情愿報(bào)效股本一萬兩，不領(lǐng)股票”，因此，時(shí)任云貴總督的錫良便于1908年7月19日，專門上奏《滇紳報(bào)效鐵路巨款奏請移獎(jiǎng)片》表示，針對李光翰的情況，“按之捐章十成例銀，由候補(bǔ)知縣捐升道員，補(bǔ)足三班，指省分發(fā)”[9]?？梢?，報(bào)效對于國人而言，處于一種過渡性的狀態(tài)之中。而恰恰沒有理清報(bào)效與營業(yè)稅之間的不同，因此所帶來的問題也不少，以企業(yè)中的官商關(guān)系為中心體現(xiàn)的最多。報(bào)效模糊了政府和企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)界限，晚清時(shí)期新式企業(yè)的產(chǎn)權(quán)缺乏法律保障的狀況因之更為嚴(yán)重。潮汕鐵路公司便明確表示之所以報(bào)效，主要在于“以答永遠(yuǎn)保護(hù)之益”[6]241。

晚清各鐵路公司報(bào)效款項(xiàng)基本上解繳于戶部、郵傳部。而郵傳部“所有進(jìn)款僅恃鐵路余利”[10]77，也即各鐵路公司報(bào)效的款項(xiàng)。時(shí)人對于報(bào)效與營業(yè)稅的認(rèn)知是模糊的?！督煌ü賵?bào)》中還刊登有鐵路傳習(xí)所學(xué)生陳鏘的文章，其中亦提及：“各國鐵路繳納部費(fèi)律中，雖未見明文，然財(cái)政律中、征稅地稅章中有鐵路每年應(yīng)納稅交部往者。各國欲承造我路，常謂年提余利報(bào)效國家即此意，而文飾其辭也?！盵11]時(shí)人認(rèn)為外國人“文飾其辭”，還沒有充分認(rèn)識(shí)到自我的落后。但是不管如何，就稅制變遷的角度而言，鐵路公司的報(bào)效連同其他新式股份制企業(yè)一樣，“有相當(dāng)部分已帶有營業(yè)稅的性質(zhì)，與當(dāng)時(shí)通常實(shí)行的事例報(bào)效有著明顯區(qū)別”。企業(yè)在報(bào)效的過程甚至有“比例稅”與“定額營業(yè)稅”的不同?！斑@種‘報(bào)效’實(shí)際上已經(jīng)具備了近代稅制的特點(diǎn)”，反映了新式企業(yè)“對于清朝稅制近代化的積極影響”[3]313。

2 代商納稅

清末部分鐵路公司面對不良的稅收制度，為了招徠商貨，甚至情愿“代商納稅”。于是這一部分原本屬于商客的稅收負(fù)擔(dān)，轉(zhuǎn)嫁成為鐵路企業(yè)的負(fù)擔(dān)。此舉可算得上鐵路企業(yè)自身消極對抗不良稅制的方式和手段，其中以清末京奉鐵路最為明顯。

1908年，京奉鐵路運(yùn)營之后，“所有應(yīng)出海口糧、豆等均由火車裝運(yùn)?？?，稅收短絀”[7]2532。1909年，錦新營口道作為“掌察奉天省錦、新、營口諸府州官吏善惡、政治得失的道員”，同時(shí)“兼關(guān)務(wù)，駐營口”[12]，便移動(dòng)“大關(guān)南關(guān)分局于溝幫子車站，征收貨稅”[7]2532。與此同時(shí)，南滿鐵路由于與京奉鐵路處于并行之勢，因此二者對于商貨的爭奪也比較激烈。日本控制下的南滿鐵路甚至以“海關(guān)免稅單誘致商貨”，而京奉鐵路則因溝幫子設(shè)有分局，運(yùn)貨者均須于出產(chǎn)、銷場之外，另納路稅一道，留難阻滯，商賈視為畏途。“京奉轉(zhuǎn)運(yùn)貨物向以東省所產(chǎn)糧食大豆為大宗，自南滿鐵路直達(dá)大連，與京奉成犄角之勢，非特遼河以東之物產(chǎn)盡歸其攙奪，即由吉奉內(nèi)地出口者亦隱操其掌握之中，加以京奉沿途稅厘過重，運(yùn)價(jià)復(fù)有低昂商人避重就輕，唯利是視，相率傾向于大連。故南滿日益擴(kuò)張，即京奉稍形減色?！盵10]2066這樣，出于維護(hù)自身利益的考慮，郵傳部希望錦新營口道能夠廢除溝幫子稅局，但是遭到反對。于是郵傳部決定派遣時(shí)任左參議、鐵路總局局長的梁士詒與錦新營口道周長齡商議，“設(shè)法招徠，核減運(yùn)價(jià)，并與營口道訂代商納稅辦法，以便商民而收路利”[10]2066。梁士詒與周長齡商議的結(jié)果是，“將直達(dá)奉營及營奉常稅一概免收，改為每年由京奉路局包納稅銀五千兩，分季由京奉局解送營口道署”[7]2532。針對此結(jié)果，郵傳部還專門致電時(shí)任奉天督撫的錫良和程德全商議，認(rèn)為“豁免稅捐由京奉包繳辦法，不特于鐵路營業(yè)極有關(guān)系，即于奉天大局、營口商務(wù)影響所及，至為重大”[7]2533，錫良與程德全亦無異議。該時(shí)期，梁士詒和周長齡專門擬定了兩條操作辦法，“一為稅務(wù)上之設(shè)施，一為行車上之規(guī)則”。其中稅務(wù)上的設(shè)施主要是由京奉路局商定刊刻木戳一個(gè)交給溝幫子稅局，規(guī)定：“凡有由奉運(yùn)營、由營運(yùn)奉應(yīng)納稅制各貨，經(jīng)過該處，由稅局驗(yàn)明貨車，實(shí)系由奉天裝營口卸或營口裝奉天卸之貨，即將貨物查照章應(yīng)納稅若干，填明于稅局執(zhí)照上。惟應(yīng)納稅銀不必由商人交納，即將京奉局所定之木戳加蓋后，交與客商持往應(yīng)運(yùn)處所。卸貨時(shí)，由客商將稅局執(zhí)照交付站長，由站長轉(zhuǎn)呈京奉局，迨一月或一季由京奉局交給營口道署?！贝四敬羶?nèi)刊文：“此項(xiàng)稅銀由京奉路局代繳，無庸貨商繳納，亦無絲毫各項(xiàng)雜費(fèi)單費(fèi)”等語。至于行車之規(guī)則，則由京奉局發(fā)給奉天、營口兩處車站運(yùn)貨單，上面標(biāo)明此項(xiàng)貨物稅銀由京奉局代繳。一聯(lián)存根，一聯(lián)交車守，一聯(lián)交客商，一聯(lián)交稅局。稅局持此一聯(lián)貨單轉(zhuǎn)呈營口道，客商持此一聯(lián)貨單可以通行由營到奉或由奉到營，車守之一聯(lián)交卸貨車站，其存根一聯(lián)存本車站備查。其中運(yùn)貨單內(nèi)刊文：“凡有客商由營至奉或由奉至營來往運(yùn)費(fèi)所有稅銀，由京奉路局代繳，毋庸貨商繳納，亦無分毫各項(xiàng)雜費(fèi)單費(fèi)”等語[7]2532。

根據(jù)商定的結(jié)果，此辦法于1909年11月13日實(shí)行。于是溝幫子稅局于該日實(shí)行停止收稅，而京奉路則將包繳每年五千兩分期按月繳納。這樣，對于商人而言，無疑是減輕了他們的稅負(fù)，“自是前經(jīng)南滿搶運(yùn)之貨多仍歸道京奉焉”[13]。

1910年底，奉天省新添設(shè)錦州捐稅局，表示：“商人藉過站為名在棧買賣秘密付價(jià)，不報(bào)稅捐，擬請飭京奉路局以后準(zhǔn)捐局司巡上車查驗(yàn)，如無捐票，即行扣留論罰?！泵鎸@樣的情況，郵傳部認(rèn)為：“司巡登車查票，跡近騷擾，于客貨諸多妨礙，擬于路政大受影響?！辈⒚鞔_表示：“各處貨物多有因捐卡林立，繞道南滿路者。倘更令司巡上車驗(yàn)貨勢必為叢驅(qū)雀。惟有嚴(yán)飭該路局協(xié)助稽查，毋任走漏，庶冀兼顧各路務(wù)及捐務(wù)?！盵7]2533可見，郵傳部還是較好地維護(hù)了“代商繳稅”的辦法，并沒有讓當(dāng)?shù)鼐瓒惥謹(jǐn)_亂行車，額外增加負(fù)擔(dān)。而之所以郵傳部提出“代商繳稅”之法，京奉路局的盈利狀況也是一個(gè)重要的方面。1909年京奉鐵路“客貨進(jìn)款1137萬余銀元，行車養(yǎng)路支款388萬1千元，撥本還息188萬8千元”[10]2006，明顯處于盈利狀態(tài)。這樣京奉鐵路亦可以滿足每年五千兩的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。

從京奉鐵路的例子可以窺探鐵路在面對不良稅制的侵?jǐn)_之時(shí)所采取的應(yīng)對辦法?！按汤U稅”對于鐵路公司而言表面上是增加了自身的負(fù)擔(dān)，但是從整個(gè)鐵路運(yùn)營事業(yè)和鐵路公司自身的局限性而言，是有利的。

3 鐵路商稅、火車票稅

清末中外修訂商約是各國列強(qiáng)欲維護(hù)和擴(kuò)大其在華既得之特權(quán)和利益、便利其對華貿(mào)易和資本輸出，與清政府力圖增加政府財(cái)政收入，抵制各國索要利權(quán)并爭取在某些方面收回已失國家主權(quán)、利權(quán)的一場斗爭。其中，“裁厘加稅”是中外之間交涉的核心問題。中英之間最早開啟圍繞裁厘加稅的談判，從1902年初到是年9月5日，經(jīng)過三個(gè)階段的艱難博弈，取得了一個(gè)雙方都比較滿意的結(jié)果：“對中方來說，中英商約所定裁厘加稅方案，可使中國財(cái)政收入大幅增長。對英方來說，裁除厘金，可使貿(mào)易大為便利?！盵14]該時(shí)期，中英商約達(dá)成的裁厘加稅方案，主要是裁撤全部貨物流通過程中的厘金而留銷場稅，將進(jìn)口貨稅稅率增加到值百抽十二點(diǎn)五的程度，出口土貨仍保留正稅加子口稅值百抽七點(diǎn)五的稅率。其中，所謂的銷場稅即相當(dāng)于原有的坐厘，指貨物到達(dá)銷售地點(diǎn)后所征稅項(xiàng)。

中英商約在裁厘加稅方案談判之后，清政府與美國、葡萄牙、日本等國均有關(guān)于該問題的交涉。就鐵路而言，中外之間亦有交涉，只是并沒有作為談判的重中之重。1903年，隨辦中外商稅談判的海關(guān)稅司向時(shí)任主持交涉事宜的商約大臣盛宣懷表示，“創(chuàng)造鐵路本為便商運(yùn)貨迅速起見，故火車載運(yùn)貨物擬征稅章程，自當(dāng)按照此章以為準(zhǔn)繩”，此章即為中英達(dá)成的方案。海關(guān)稅司還表示，至于當(dāng)時(shí)鐵路的興筑和運(yùn)營情況，“中國創(chuàng)造鐵路已經(jīng)開行者，最長之處不過此省能達(dá)毗連之他省而已，惟日漸推廣，此后干路極短者必經(jīng)三省地界。即如蘆漢干路應(yīng)經(jīng)湖北、河南、直隸等省，粵漢干路亦經(jīng)湖北、湖南、廣東等省”。假如以雙方議定的“征稅章程，不但便于現(xiàn)在開創(chuàng)之際，亦須與將來推廣之時(shí)，均能遵守方為盡善”，同時(shí)，“且在他國之辦法，凡有鐵路轉(zhuǎn)運(yùn)貨物，商家并不派夥同管理一切，一面長途徒糜經(jīng)費(fèi)。惟貨主在于裝車之車站輸交運(yùn)費(fèi)領(lǐng)取收單以便寄交置貨之人，俟貨運(yùn)抵之處呈單取費(fèi)，如不呈收單，則不能取貨，在中國將來似亦當(dāng)仿照辦理”。該稅司還表示，鐵路運(yùn)貨“中途不能拆開，查驗(yàn)亦無法征收稅捐。因此厘金若仍未撤，則歸并一處，或在上車之處，或在卸車之處一次統(tǒng)捐。但新訂英約內(nèi)有加稅免厘之舉，洋貨于進(jìn)口時(shí)除應(yīng)納征稅外，再按值百抽七五之例另納一稅。土貨除應(yīng)納正稅外，亦加一稅（即出口正稅之一半）。惟土貨在于內(nèi)地由此處運(yùn)至彼處自出產(chǎn)地方起運(yùn)經(jīng)第一常關(guān)應(yīng)照海關(guān)稅則征收，此次出口應(yīng)加之稅給予憑單限期至少一年，在此限內(nèi)持該憑單，無論經(jīng)過內(nèi)地何關(guān)不得再征稅項(xiàng)，若自通商口岸轉(zhuǎn)運(yùn)出口，該口稅關(guān)應(yīng)將憑單驗(yàn)明準(zhǔn)抵出口應(yīng)加之稅”。同時(shí)，該稅司還指出，“英約所載各節(jié)，須俟與議之各國一律允許始可照辦”，因此“現(xiàn)擬將憑單驗(yàn)明載運(yùn)貨物征收稅項(xiàng)章程不能不擬議兩層，一為該新約尚未由各國允準(zhǔn)之先，而可遵守者。一為該新約業(yè)已開辦而應(yīng)遵守者”。該稅司認(rèn)為，此兩層乃“得大同小異之辦法，庶免將來更變掣肘”[15]。

海關(guān)稅司制定的征稅章程為《中國界內(nèi)火車轉(zhuǎn)運(yùn)華洋各貨征稅章程》《來往他國所租中國之地（即如旅順、膠州、九龍、廣州灣等處）火車轉(zhuǎn)運(yùn)華洋各貨征稅章程》。該稅司認(rèn)為，這兩個(gè)簡便的章程，“若能準(zhǔn)行，則與鐵路貿(mào)易諒必日漸興盛，俾出產(chǎn)人家以及鐵路商賈均獲利益，再能推廣，行駛內(nèi)河之各船或厘金尚未裁撤，竟能設(shè)法歸并總埠，不再偏處，多置分卡，則有稗大局，實(shí)非淺鮮者矣”，希望盛宣懷能夠采納此意見，但是并無下文。“政府?dāng)M加稅裁厘提議已久”但一直沒有實(shí)行的原因在于：“（一）因現(xiàn)在各國商約未曾訂定。（二）因外省財(cái)政厘金為入款大宗，若驟行裁厘，則舉行新政以及認(rèn)解京餉必更支絀，故反對者極多。（三）因加稅章程，現(xiàn)未厘定，多加恐?jǐn)_累商賈，少加又恐不能抵厘金定額，是以遲遲未行?！盵16]這樣，截至1907年，中外之間關(guān)于鐵路商稅的議定并沒有實(shí)行。1908年初，“商約大臣盛侍郎（即盛宣懷）并外部梁侍郎與英美德葡日諸國公使在京商定”，“鐵路商稅改為值百抽十二五”，只是“立約簽押日期尚未訂定”，而之所以“未定者，因與厘金事宜界限未能劃清，是以延滯多日”[17]。在裁稅加厘問題上，外國意見分歧，同時(shí)各國對于相對有利于清政府的方案并無積極性，清政府自身也沒有實(shí)力和勇氣切實(shí)裁厘，最終裁厘加稅并無實(shí)行。這樣，作為裁厘加稅組成部分的鐵路商稅交涉也是無疾而終。

清末時(shí)期，除了裁厘加稅涉及未來可能征收的鐵路商稅之外，伴隨著鐵路運(yùn)營里程的延展，清政府對于嘗試開辦火車票稅和鐵路稅也是有過思考的。1905年2月，“外務(wù)部會(huì)同商部、戶部議覆安徽巡撫誠勛奏請抽輪舟、火車票捐”，認(rèn)為誠勛針對“火車擬收票捐，顯與合同（即中外關(guān)于火車運(yùn)行簽訂的合同）有礙，未便遽行試辦”，并“奏奉諭旨，允準(zhǔn)在案”[10]396。1906年，清政府為了“整頓財(cái)政，擬定辦法多條，并擬開辦抽提火車票稅，以便湊集巨款”。只是慶親王弈劻“并不贊成”，表示“所擬各款，尚須通咨各省督撫妥為籌議，總期有益無弊”[18]。1907年，清政府鑒于“陸軍部屢議興復(fù)海軍，均以需款太繁經(jīng)費(fèi)無著，未能舉辦”。時(shí)任陸軍部尚書的鐵良“謂整頓海陸各軍餉項(xiàng)不敷甚巨”，于是，“面商郵傳部陳尚書(即陳璧)，設(shè)法開辦火車、輪船兩項(xiàng)票捐，所有行旅客票酌捐若干，以期集腋成裘，并成巨款，則于兵餉不無小補(bǔ)”[19]。1908年，郵傳部表示“各省鐵路稅務(wù)頭緒復(fù)雜，非切實(shí)所綜理，不足以重國課，陳尚書(即郵傳部尚書陳璧)與度支部商酌有關(guān)于鐵路各項(xiàng)稅務(wù)歸度支部辦理，以專責(zé)成而清權(quán)限”[20]。針對“各省官商鐵路應(yīng)納稅課”，后來度支部則表示“以部款奇絀，擬將此款劃入關(guān)稅，聽候部撥”[21]。不過，陳璧認(rèn)為“以入款不敷，尚擬力爭，未知將來如何結(jié)議”[22]。該時(shí)期，“度支部議征全國鐵路稅”，還“通飭調(diào)查各路距離里數(shù)”[23]。但是也許由于部門之爭，最終不了了之。1909年，“度支部澤尚書（即載澤）與郵傳部稅務(wù)大臣相商，準(zhǔn)備施行鐵路稅”[24]。載澤認(rèn)為，“各路開辦，獲有利益者不少”，而“庫款支絀”，于是“定準(zhǔn)明春（即1910年初）即行派員，無論官辦、商辦及外人筑造各路一連律調(diào)查，距離、里數(shù)，以便參定稅則”，并要求“各省督撫實(shí)行開辦”。載澤還認(rèn)為，“事關(guān)籌款，想各路局、公司前既備受免稅權(quán)利（即鐵路材料免稅），定當(dāng)照章公認(rèn)，即外人向有本國鐵路稅，應(yīng)盡義務(wù)之責(zé)，亦必均按占用地畝一體納稅，以重要款，而表同情”[25]?？墒?，最終不管是火車票捐還是鐵路稅，清政府均沒有開辦。

4 結(jié)語

綜上所述，晚清時(shí)期清政府對鐵路公司征收稅費(fèi)的制度設(shè)計(jì)，主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：鐵路公司需要根據(jù)規(guī)定額度進(jìn)行報(bào)效；部分線路“代商納稅”；嘗試開辦鐵路商稅和火車票稅。報(bào)效從清代前期作為清政府臨時(shí)性的籌款方式，到晚清時(shí)期對以鐵路公司為代表的新式企業(yè)以營業(yè)稅的形式被常態(tài)征抽，在一定程度上體現(xiàn)了清末稅收制度新的變化趨向。代商納稅意味著不良稅制對于鐵路運(yùn)營事業(yè)的一種制約性影響。清政府自身意圖通過鐵路商稅和火車票稅獲得利益，只是因?yàn)橹型怅P(guān)系和自身政權(quán)內(nèi)部的問題，并沒有真正實(shí)行。總之，晚清時(shí)期，鐵路公司為了自身事業(yè)發(fā)展的需要，最終或者主動(dòng)、或者被動(dòng)地接受了稅負(fù)的制度安排；對于鐵路事業(yè)而言，在不完善的稅收制度安排之下，針對鐵路公司的征稅構(gòu)成了其發(fā)展的負(fù)擔(dān)。