□劉 陽

(江西財經(jīng)大學會計學院,江西 南昌 330013)

1 引言

隨著知識經(jīng)濟的迅速發(fā)展,“打賞”行為逐漸成為社會潮流。所謂“打賞”,指的是互聯(lián)網(wǎng)用戶對于網(wǎng)上發(fā)布、傳播的原創(chuàng)文、圖片、音頻、視頻等,直接進行金錢或是虛擬商品獎勵。新浪微博于 2014 年 6月 12 日宣布啟動自媒體計劃,并同時啟動了“打賞”功能,讀者可以先閱讀微博,再根據(jù)其閱讀感受和閱讀體驗,自愿向作者進行打賞。2015年3月,微信對贊賞功能進行內測。符合資質的微信公眾號所推送的文章底部,出現(xiàn)贊賞按鈕,用戶根據(jù)自己喜愛程度打賞不等數(shù)額的現(xiàn)金。2016年8月18日,經(jīng)過近一個月的測試,知乎專欄正式上線了“文章贊賞”功能,讀者可以隨意打賞給作者,而打賞的金額作者可通過微信結算。打賞功能并不新鮮,在許多平臺上都有該功能。打賞功能介于免費和收費之間,都是讀者的個人意愿,不會強制讀者必須打賞。

微信、微博、知乎的打賞告別了虛擬金幣和虛擬禮物,轉而使用現(xiàn)金打賞,用戶可以直接選擇設置好的20元、50元、80元、100元等金額進行打賞,也可以自行輸入其他金額。微信依托于微信錢包功能,使用戶打賞和支付無縫銜接,而用戶贊賞的錢由微信官方先行代收后,再支付給作者。根據(jù)騰訊發(fā)布的《微信公眾平臺贊賞功能協(xié)議》,騰訊將在系統(tǒng)允許的范圍內定次或定期結算贊賞所得予微信公眾平臺贊賞功能用戶。經(jīng)結算的贊賞所得,將由騰訊轉至作者的公眾帳號綁定的微信支付賬號。轉賬成功后作者可以自行決定留存、使用或轉出上述所得。

2 社交媒體平臺收入的確認

與網(wǎng)絡直播平臺不同,互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺告別了虛擬金幣和虛擬禮物,轉向直接使用現(xiàn)金打賞,這些社交平臺只是收取部分手續(xù)費,這使互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺用戶“打賞”手續(xù)費收入的確認比網(wǎng)絡直播平臺業(yè)務收入確認更簡單。

網(wǎng)絡直播平臺銷售虛擬金幣和虛擬禮物的收入確認,與互聯(lián)網(wǎng)游戲虛擬貨幣收入相類似但也存在著不同。對于互聯(lián)網(wǎng)游戲虛擬貨幣的收入確認,這幾個問題一直備受關注:第一,先明確虛擬貨幣是商品還是服務。虛擬貨幣不是實物,沒有實物的形態(tài),不是商品,所以軟件商為玩家提供的是服務。商品的交付是一個時點,而服務的提供一般是一個過程,所以虛擬貨幣確認收入就要在服務的提供過程實現(xiàn)。第二,虛擬貨幣出售時服務有沒有完成。不論是QQ幣還是網(wǎng)游中的金幣,出售只是服務的開始,玩家購買貨幣的目的是兌換游戲中的道具并在游戲中消耗它們,所以確認收入要根據(jù)消耗道具的進度來確認服務提供的完工進度,以此為基礎確認收入。第三,道具的多樣性決定了收入確認模式的多樣性。虛擬貨幣兌換的道具具有多樣性的特點:有的購買的是游戲時間,有的是一次性道具(比如直接升級),有的可以多次使用,有的是一件武器(這件武器還可能可以出售)。在實務操作中，當玩家充值虛擬游戲幣時會生成賬務處理,借記“銀行存款”，貸記“應收賬款/預收賬款”。而當玩家使用游戲幣兌換道具時,則形成賬務處理借記“應收賬款/預收賬款”，貸記“遞延收益”。不同道具來源不同渠道不同會有不同的遞延規(guī)則,按遞延規(guī)則分時點將遞延收益計入主營業(yè)務收入。

網(wǎng)絡直播平臺銷售虛擬貨幣收入的確認與互聯(lián)網(wǎng)游戲虛擬貨幣收入的確認相似之處在于,虛擬貨幣收入確認的時點都是以消費者用虛擬貨幣購買虛擬商品為起點的。收入確認的不同之處在于,互聯(lián)網(wǎng)游戲中存在的虛擬道具使用期限對收入確認時點的影響在網(wǎng)絡直播平臺虛擬貨幣收入中并不存在。在網(wǎng)絡直播平臺中虛擬貨幣購買的虛擬禮物在消費者打賞主播的時候會被一次性消耗,而且消費者花費虛擬貨幣購買虛擬禮物和“打賞”網(wǎng)絡主播送出禮物基本同時發(fā)生,所以網(wǎng)絡直播平臺銷售虛擬貨幣收入確認的時間點就在消費者“打賞”主播的那一時刻,確認的金額也十分容易確定。

互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺與網(wǎng)絡直播平臺、游戲公司相比,互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺不銷售虛擬貨幣和虛擬禮物,讀者“打賞”公眾號、微博、專欄作者都是直接使用電子支付的現(xiàn)金,所以在互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺用戶“打賞”的會計處理中不涉及銷售虛擬商品的收入確認,與收入確認相關的是平臺手續(xù)費和代收的第三方支付平臺收取的交易手續(xù)費。同時,互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺用戶“打賞”的對象在性質上也有別于網(wǎng)絡直播平臺、游戲公司用戶消費的對象,互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺用戶“打賞”的是對于用戶來說有用、滿意、優(yōu)秀的文章、推薦、專欄等,而網(wǎng)絡直播平臺、游戲公司用戶消費的是網(wǎng)絡直播平臺和游戲公司自身提供的服務。文章、專欄、推薦并不是互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺自身的產(chǎn)品,文章、專欄、推薦的作者是平臺的用戶但是與平臺沒有雇傭勞務關系,某種程度上可以視為自由職業(yè)者。所以互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺用戶消費的不是平臺提供的服務,平臺在其中僅僅起到了中介渠道、展示宣傳的作用。由此,用戶“打賞”的收入屬于作者的個人收入,社交媒體平臺僅確認平臺費和手續(xù)費部分。

3 作者收入的所得稅處理

我國個人所得稅實行的是分類稅制,依據(jù)“所得”性質劃分為11項,具體包括工資、薪金所得;個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得;對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得;勞務報酬所得;稿酬所得;特許權使用費所得;利息、股息、紅利所得;財產(chǎn)租賃所得;財產(chǎn)轉讓所得;偶然所得;經(jīng)國務院財政部門確定征稅的其他所得等。分類征稅模式征管手續(xù)較為簡便,便于征納雙方執(zhí)行,且可對不同的所得按不同征收方法計稅,有利于體現(xiàn)國家政策。

但隨著居民收入來源日趨多樣化,分類征稅模式的弊端也日益顯現(xiàn),分類征稅模式難以全面、完整地體現(xiàn)納稅人的真實納稅能力。隨著互聯(lián)網(wǎng)的不斷發(fā)展,手機APP的普及,中國互聯(lián)網(wǎng)用戶人數(shù)已達7.21億。微信、微博、知乎以及各類直播平臺均已成為年輕人每天必刷的網(wǎng)絡平臺,大V、網(wǎng)紅利用社交平臺撰寫的文章或者網(wǎng)絡直播出彩就能得網(wǎng)友的點贊。與此同時為了答謝作者分享以及網(wǎng)紅直播的內容,主流社交平臺及時開通了類似微博打賞,微信公眾號贊賞,知乎贊賞等功能,在“互聯(lián)網(wǎng)+打賞”的時代為大V與網(wǎng)民間搭建了快捷的溝通及打賞款項支付渠道。與此同時,社交平臺的個人所得稅管理問題隨之而來。就微博打賞、微信公眾號贊賞、知乎專欄live贊賞的個人所得稅,目前有以下幾個觀點:

3.1 作為無償贈予不納稅

無償贈予,在法律上屬于無償讓渡行為,贈與人并未取得實際“所得”,所以不應繳納個人所得稅。對于社交媒體平臺上作者的“打賞”收入,從形式上是平臺用戶出于對作者文章的欣賞贈予作者的禮物,單筆金額也以小額打賞為主。

3.2 作為稿酬所得納稅

稿酬所得:是指個人因其作品以圖書、報紙形式出版、發(fā)表而取得的所得。這里所說的“作品”,是指包括中外文字、圖片、樂譜等能以圖書、報刊方式出版、發(fā)表的作品;“個人作品”,包括本人的著作、翻譯的作品等。個人取得遺作稿酬,應按稿酬所得項目計稅。互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺上作者的收入雖然本質上是作者發(fā)表文章獲得收入屬于稿酬的某一種形式,但是在互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺上發(fā)表能否視為出版機構發(fā)表存在重大的爭議。

2017年9月15日,浙江大學官方微信發(fā)布《浙江大學優(yōu)秀網(wǎng)絡文化成果認定實施辦法》。根據(jù)該辦法,在《人民日報》《光明日報》《半月談》《環(huán)球時報》等中央報刊,及《中國青年報》《新京報》、澎湃新聞等主流媒體的公眾號發(fā)布一篇10萬加文章,其分量等同于一篇國內核心期刊,可納入學?？蒲谐晒y(tǒng)計、各類晉升評聘和評獎評優(yōu)范圍。另外,如果作品被人民網(wǎng)、環(huán)球網(wǎng)、中國新聞網(wǎng)、澎湃新聞網(wǎng)、騰訊、新浪、網(wǎng)易、搜狐、鳳凰網(wǎng)等十家以上的主流媒體及重要商業(yè)網(wǎng)站刊發(fā)、轉載,也被等同于發(fā)表一篇核心期刊。從上述的例子中,我們可以看到在社交媒體平臺上發(fā)表文章可以作為出版機構發(fā)表的一種特殊形式。

3.3 作為勞務報酬所得納稅

勞務報酬所得,是指個人獨立從事各種非雇傭的各種勞務所取得的所得,個人從事設計、裝潢、安裝、制圖、化驗、測試、醫(yī)療、法律、會計、咨詢、講學、新聞、廣播、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術服務、介紹服務(傭金)、經(jīng)紀服務、代辦服務以及其他勞務取得的所得。微博打賞、微信贊賞、知乎專欄live贊賞的收入符合勞務報酬所得的概念,可以作為勞務報酬所得繳納增值稅。

3.4 作為偶然所得納稅

中華人民共和國個人所得稅法實施條例第八條規(guī)定:偶然所得,是指個人得獎、中獎、中彩以及其他偶然性質的所得。斗魚直播平臺規(guī)定用戶“打賞”的魚丸每個月統(tǒng)計結算一次,主播需承擔該部分稅費,依照稅法規(guī)定按偶然所得繳納所得稅。微博打賞、微信贊賞、知乎專欄live贊賞的收入是否滿足偶然做得的條件這是值得討論的,例如對于沒有名氣的普通用戶得到“打賞”的概率是很渺小的,而對于知名用戶,網(wǎng)絡大V,專欄作者他們得到“打賞”是大概率事件。

4 社交媒體平臺的代扣代繳義務

稅法規(guī)定個人所得稅以所得人為納稅義務人,以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。個人所得超過國務院規(guī)定數(shù)額的,在兩處以上取得工資、薪金所得或者沒有扣繳義務人的,以及具有國務院規(guī)定的其他情形的,納稅義務人應當按照國家規(guī)定辦理納稅申報?？劾U義務人應當按照國家規(guī)定辦理全員全額扣繳申報。

騰訊《微信公眾平臺贊賞功能協(xié)議》中規(guī)定,騰訊僅提供代收代付功能,贊賞用戶應依法繳納的各種稅費,由贊賞用戶自行繳納。這與稅法的規(guī)定存在著差異,特別是微信還承擔著第三方支付的功能。按照《個人所得稅代扣代繳管理辦法》第五條“扣繳義務人向個人支付應納稅所得(包括現(xiàn)金、實物和有價證券)時,不論納稅人是否屬于本單位人員,均應代扣代繳其應納的個人所得稅稅款?！钡囊?guī)定,文章作者提取網(wǎng)民支付的打賞金額時應由微信、微博、知乎等運營平臺履行代扣代繳勞務報酬個人所得稅的義務。

5 結論與建議

互聯(lián)網(wǎng)社交媒體平臺用戶消費的不是平臺提供的服務,平臺在其中僅僅起到了中介渠道、展示宣傳的作用。由此,用戶“打賞”的收入屬于作者的個人收入,社交媒體平臺僅確認手續(xù)費部分。作者收到的“打賞”收入應作為稿酬繳納所得稅,社交媒體平臺應履行代扣代繳的義務。針對用戶“打賞”所得稅征收可能出現(xiàn)的問題,提出的建議如下。

5.1 完善納稅人識別號制度

在我國已經(jīng)建立起了機構納稅人識別制度,對于個人納稅人的應交稅費往往由相關單位進行代扣代繳。個人所得稅征管制度區(qū)別于其他稅種主要是納稅人是自然人,其稅務登記和納稅申報都不同于其他稅種。統(tǒng)一納稅人識別號是個稅改革的重要環(huán)節(jié),一個人一個納稅識別號有利于個稅的征管。在西方發(fā)達國家,個人納稅識別號制度得到了很好地實行,例如美國、瑞典、澳大利亞等國家的公民自出生起就會得到與自己終生綁定的納稅識別號。個人所有的經(jīng)理活動和涉及稅務的活動,都要通過這個終生納稅號進行。有關部門有權利對終生納稅號進行監(jiān)管對賬號內的往來進行檢查,終生納稅號的管理十分嚴格。我國應當加快對個人納稅識別號制度的建設,以便對越來越多的超出現(xiàn)行個人所得稅稅目的收入進行監(jiān)督管理,更好地服務納稅人。

5.2 健全稅收征管機制

第一，規(guī)范雙向申報制度,建立個人匯算清繳、退稅制度。稅務雙向申報制度指的是結合代扣代繳制度與自行申報制度兩種制度。國外個人所得稅自行申報制度被設計成預繳申報和年終匯總申報,預繳申報要求納稅人在年初對收入進行估算并分期繳納稅款,年終匯總申報要求納稅人在年度終了時對本期所有的收入在規(guī)定時間內進行申報。納稅人自行申報在我國企業(yè)納稅人每年進行企業(yè)所得稅匯算清繳,但是由于征管水平和稅收環(huán)境的客觀條件下,我國還沒有形成像美國一樣的稅務代理制度,沒有專門的為個人進行所得稅匯算清繳的稅務師。隨著我國稅務管理的發(fā)展,未來的稅種稅目稅率也將越來越繁雜,有必要起建立個人匯算清繳、退稅制度。第二，落實好代扣代繳制度。在發(fā)達國家,代扣代繳制度補充完善了個人所得稅自行申報制度,代扣代繳制度也是個人所得稅征管制度的重要環(huán)節(jié)。實踐中,相關單位往往沒有落實好代扣代繳制度,特別是對偶然性的勞務費,造成了國家稅收的流失。第三，建立納稅申報獎勵機制。我國可以其他國家的獎勵制度,對按照規(guī)定依法真實申報的納稅人給予稅收優(yōu)惠或者減免,對于虛假申報、偷稅漏稅的納稅人給予嚴厲處罰;將納稅申報記錄放入個人征信檔案,不良的納稅申報處罰記錄將影響個人信用進而督促納稅人依法納稅。

5.3 統(tǒng)一提現(xiàn)進賬平臺

不同的網(wǎng)絡直播平臺選擇了不同的提現(xiàn)進賬平臺,有些選擇支付寶,有些選擇微信。提現(xiàn)進賬平臺的多樣性,加大了稅務部門通過銀行系統(tǒng)掌握網(wǎng)絡主播的個人應稅所得的難度。在公民納稅意識相對淡薄的情況下,造成了大量的稅收流失。對于社交媒體平臺上的用戶,應吸取網(wǎng)絡直播平臺的經(jīng)驗,統(tǒng)一采用銀行提現(xiàn)進賬的支付辦法,而不是支付寶和微信等不易監(jiān)管的支付平臺。稅務機關可以通過銀行系統(tǒng)準確掌握網(wǎng)絡主播的應稅所得收入,依法對其進行監(jiān)管。