鐘智

【摘要】各國高校的內(nèi)部控制都有其鮮明的特點，如美國是以風險管理為導向的內(nèi)部控制，英國是鼓勵協(xié)同參與的內(nèi)部控制，法國是強化內(nèi)部審計的內(nèi)部控制，日本是注重內(nèi)外結(jié)合的內(nèi)部控制，澳大利亞是強調(diào)權(quán)力制衡的內(nèi)部控制。我國高校的內(nèi)部控制總體上仍處于起步階段，應(yīng)當充分吸收借鑒其他國家的成熟經(jīng)驗和成功做法，不斷完善我國高校內(nèi)部控制體系。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制 風險管理 協(xié)同參與 內(nèi)部審計 權(quán)力制衡

隨著高校辦學規(guī)模的不斷擴大，改革的步伐不斷加快，發(fā)展的任務(wù)日益繁重，迫切需要加強高校的內(nèi)部控制，全面提升高校的管理水平，推動財務(wù)管理、資產(chǎn)管理、基建管理、科研管理、教學管理等各項工作的規(guī)范化運作。教育發(fā)達國家在高校內(nèi)部控制建設(shè)方面有很多先進的做法和成功的經(jīng)驗，通過對他們的高校內(nèi)部控制特點進行比較分析，可為我國高校內(nèi)部控制提供諸多有益的啟示與借鑒，對完善我國高校內(nèi)部控制架構(gòu)、構(gòu)建適合我國高校實際情況的內(nèi)部控制體系、提升我國高校整體管理水平具有重要的價值與意義。內(nèi)部控制是一個龐大的體系，很難對一個國家的高校內(nèi)部控制體系進行全面的介紹。為此，本文根據(jù)各國高校內(nèi)部控制的實際情況，主要介紹相關(guān)國家在內(nèi)部控制上的特點與優(yōu)勢，以達到取其精華的目的。

一、美國：以風險管理為導向的內(nèi)部控制

從內(nèi)部控制的發(fā)展歷程來看，美國是這方面的先驅(qū)者，早在1950年美國頒布的《預算與會計程序法案》，就已經(jīng)認識到內(nèi)部控制的重要性。美國公立高校早期的內(nèi)部控制側(cè)重于分權(quán)制衡，主要是查錯防弊。到了20世紀70年代，美國聯(lián)邦政府撥款重點開始向社保體系轉(zhuǎn)移，對高校的財政投入逐步減少，在這一背景下，美國公立高校需要大量吸收社會贊助和捐贈，以彌補教育經(jīng)費的不足。而贊助和捐贈者對資金規(guī)范、高效使用的要求越來越高，這極大地推動了美國公立高校內(nèi)部控制體系的健全和完善。1992年，美國反虛假報告委員會下屬發(fā)起人組織委員會（COSO）發(fā)布了《內(nèi)部控制———整合框架》（簡稱“COSO報告”），這一報告被認為是內(nèi)部控制研究與實踐的標志性成果，有力推動了美國內(nèi)部控制模式的形成。該報告提出了內(nèi)部控制“五要素”理論，即控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控等5個相互緊密聯(lián)系的要素，構(gòu)成了內(nèi)部控制系統(tǒng)。美國高校以這一報告的成果為標準和指引，開始逐步建立以風險管理為導向的內(nèi)部控制體系。

美國高校全面推行風險管理的理念，在學校管理層面和全體教職員工中大力宣傳風險管理的知識，努力構(gòu)建起全員參與的風險管理架構(gòu)。以哈佛大學為例，哈佛大學將風險管理與審計整合為一個部門，即風險管理與審計服務(wù)部門（Risk Management & Audit Services，RMAS），其主要任務(wù)是輔助管理部門判斷、應(yīng)對和監(jiān)控風險，同時為哈佛大學正常的運營、教學和科研活動提供風險監(jiān)測，確保正常運轉(zhuǎn)。在哈佛大學，校長和教務(wù)長作為管理層，對整個學校的風險管理負責，確保風險管理機制正常運轉(zhuǎn)。學校設(shè)有風險管理委員會，為校長和教務(wù)長提供風險管理方面的專業(yè)決策意見和咨詢服務(wù)。RMAS的主要工作內(nèi)容包括：一是財務(wù)和業(yè)務(wù)工作審計，審計的范圍包括整個學校，主要是發(fā)現(xiàn)經(jīng)費使用中的問題，并提出改進建議。二是信息系統(tǒng)審計，主要是對學校的關(guān)鍵信息系統(tǒng)進行檢查和評估，從而確保學校信息的安全。三是風險管理審計，主要對學校各個環(huán)節(jié)、各個部門進行風險評估，找出風險點，并提供建議。哈佛大學除了要求RMAS專職承擔風險管理任務(wù)外，也要求全員參與，各相關(guān)部門負責各自領(lǐng)域的風險管理，每個人負責各自崗位的風險管理。

在風險管理的具體運作層面，美國高校都構(gòu)建起了具有各自特色的風險管理模式，且在實踐中不斷完善。在加州大學，風險管理方案中一般將風險管理區(qū)分為三個環(huán)節(jié)。一是風險發(fā)現(xiàn)，通過各種監(jiān)測手段來收集信息，及時發(fā)現(xiàn)可能導致學校遭受損失的潛在風險因素，并對潛在的風險因素進行研究，分析其可能對學校造成的危害程度，作出定量判斷。二是風險應(yīng)對，對于發(fā)現(xiàn)的風險點，根據(jù)風險的特征選擇不同的應(yīng)對方案。一些常用的風險應(yīng)對策略主要有：風險規(guī)避，即禁止開展或嚴格控制危險系數(shù)高的活動；風險融資，即通過購買保險的方式，為可能遭遇的風險提供擔保；風險轉(zhuǎn)移，即通過簽訂合同的方式對風險責任進行明確；風險自擔，即對于那些發(fā)生的可能性很小且只會帶來輕微損失的風險，學校選擇自己承擔。三是風險反饋，對于風險應(yīng)對的效果要及時進行分析，從而判斷風險應(yīng)對的策略是否有效、是否需要改進。以上三個環(huán)節(jié)構(gòu)成了風險管理的一個閉環(huán)，能夠確保學校的風險能夠被盡早發(fā)現(xiàn)、有效應(yīng)對并持續(xù)改進。

二、英國：鼓勵協(xié)同參與的內(nèi)部控制

英國內(nèi)部控制的一個顯著特點就是強調(diào)多部門協(xié)同參與，英國發(fā)布的兩個內(nèi)部控制指南，即《內(nèi)部控制：綜合準則董事指南》（1999）和《內(nèi)部控制：綜合準則董事指南（修訂）》（2005），都是由多個部門共同協(xié)調(diào)研究的結(jié)果。英國高校歷來重視發(fā)揮教職工作用，努力使各類教職工都能參與到學校的內(nèi)部控制工作中。同時，英國高校還大力鼓勵學生參與管理，尤其是對關(guān)系學生切身利益的事項，學生都有一定的話語權(quán)。英國的財務(wù)管理模式偏向于分權(quán)式管理，學校根據(jù)經(jīng)費預算方案，將經(jīng)費劃撥到各個二級學院，二級學院掌握自己部門的開支情況。這種經(jīng)費管理模式，給予二級學院充分的自主權(quán)，這同時意味著二級學院在內(nèi)部控制上也要有更高的標準和要求。英國校、院二級的分工比較明確，各自在內(nèi)部控制上都有不同的職責，以資產(chǎn)管理為例，學校對各類公共設(shè)施、房屋、土地等資產(chǎn)進行管理，對各二級學院的資產(chǎn)管理工作進行指導和監(jiān)督，二級學院要構(gòu)建自身資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制體系。同時，英國高校在資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制上充分體現(xiàn)了協(xié)同參與的運行方式，一方面，資產(chǎn)的使用與管理責任完全落實到人，學校每位師生員工負責管理其自身使用的資產(chǎn)，確保資產(chǎn)的安全完整和保增增值；另一方面，每一位師生均可參與到資產(chǎn)配置決策、資產(chǎn)采購、資產(chǎn)處置等各個過程中。為了便于全員協(xié)同參與，英國高校在資產(chǎn)管理方面廣泛采用信息技術(shù)手段，以動態(tài)實時反映學校資產(chǎn)總量、資產(chǎn)構(gòu)成、分布情況、資產(chǎn)變動等信息，為全員參與內(nèi)部控制提供了高效的平臺與路徑。

三、法國：強化內(nèi)部審計的內(nèi)部控制

2012年，法國政府頒布了第1246號政府法令，要求在高校全面推行會計和預算內(nèi)部控制，并明確要通過內(nèi)部審計方式來予以落實。為了順利推進高校內(nèi)部控制工作，法國財政部、高教部共同組織編撰了《高校內(nèi)部控制指導手冊》。根據(jù)這一手冊的要求，高校開展內(nèi)部審計，要遵循以下原則：一要制定審計的章程，包括人員組成、任務(wù)要求、權(quán)利職責等要素；章程要經(jīng)過校董事會批準；二要制定年度審計計劃，包括審計項目、審計時間、審計方式等，并要編寫審計手冊；三要確保審計工作的全面性、客觀性和公正性，通常由校領(lǐng)導及相關(guān)專業(yè)人員實施審計工作。內(nèi)部審計的程序主要包括以下環(huán)節(jié)：①學校內(nèi)部審計委員會和學校董事會審議通過年度審計計劃或臨時審計計劃；②校長簽字下達內(nèi)部審計通知書，同時通知內(nèi)部審計處和被審計部門；③內(nèi)部審計處初步了解被審計部門的基本情況，編寫審計方案，包括審計內(nèi)容、審計項目、審計流程、審計方法等；④內(nèi)部審計處向被審計部門詳細介紹審計方案；⑤根據(jù)方案，內(nèi)部審計處通過談話、查閱賬目、分析測試等方式開展審計工作；⑥內(nèi)部審計處向?qū)W校內(nèi)部審計委員會匯報審計結(jié)果，并同時將報告草案送達被審計部門；⑦學校內(nèi)部審計委員會正式批準審計報告后，內(nèi)部審計處正式向被審計部門反饋審計報告及整改意見；⑧被審計部門根據(jù)整改意見逐條進行整改，并及時報告整改進展情況；⑨內(nèi)部審計處在整改啟動后的3～6個月內(nèi)跟進檢查，并將評議報告提交至內(nèi)部審計委員會。整個內(nèi)部審計工作的核心就是監(jiān)測內(nèi)部控制的流程是否得到全面的落實，內(nèi)部控制的效率是否足夠明顯，并為進一步優(yōu)化內(nèi)部控制提供反饋。

四、日本：注重內(nèi)外結(jié)合的內(nèi)部控制

為了健全和完善日本高校的內(nèi)部控制體系，日本一般社團法人大學監(jiān)察會發(fā)布了《大學內(nèi)部控制基準》，日本各高校依據(jù)這一基準，結(jié)合學校實際，構(gòu)建了各自的內(nèi)部控制體系。日本高校的內(nèi)部控制體系最顯著的特點是注重內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督相結(jié)合，兩者具有同等重要的作用。在內(nèi)部監(jiān)督方面，日本高校一般都設(shè)有監(jiān)察室或職能相近的部門，專門負責對高校的財務(wù)和業(yè)務(wù)工作進行監(jiān)察，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，深入分析問題的原因，并提出優(yōu)化流程的舉措。財務(wù)監(jiān)察主要對高校法人的預算執(zhí)行情況、各類收據(jù)憑證的真實性與合理性、賬冊的合法性與合規(guī)性等進行監(jiān)察。業(yè)務(wù)監(jiān)察主要指對高校開展的各項業(yè)務(wù)工作、制度建設(shè)的合理性、組織結(jié)構(gòu)的健全程度及業(yè)務(wù)管理的效率等進行監(jiān)察。在外部監(jiān)督方面，主要通過兩條途徑來實現(xiàn)，一是外部監(jiān)事，二是會計檢查人，這兩類人員均由文部科學省任命，在監(jiān)督重點上各有側(cè)重。根據(jù)《國立大學法人法》的規(guī)定，國立大學必須設(shè)立兩名監(jiān)事，負責監(jiān)督檢查國立大學法人的履職情況和各項業(yè)務(wù)工作開展情況，檢查報告向社會公開。外部會計主要檢查國立大學的財務(wù)報表和決算報告書，對監(jiān)督管理起到進一步的強化作用。

五、澳大利亞：強調(diào)權(quán)力制衡的內(nèi)部控制

澳大利亞高校在內(nèi)部控制方面強調(diào)權(quán)力制衡，通過合理的機構(gòu)設(shè)置和權(quán)力分配，實現(xiàn)高校內(nèi)部權(quán)力的相互制約，確保學校的重大決策都由專門委員會來決定，而不是由校長來決定，避免一人決策的風險，從源頭上實現(xiàn)內(nèi)部控制。以澳大利亞國立大學為例，該校的組織架構(gòu)主要根據(jù)《澳大利亞國立大學行動法》（Australian National University Act 1991）設(shè)立。學校設(shè)有理事委員會，其主要職責是任命校監(jiān)、副校監(jiān)、校長，監(jiān)督校長的工作開展情況，制定符合法律法規(guī)和學校實際的大學章程，制定并監(jiān)督大學的重大發(fā)展戰(zhàn)略，制定并實施大學的內(nèi)部監(jiān)督機制和問責機制，批準大學的年度預算，審議大學的年度工作報告，監(jiān)督校務(wù)委員會的正常運作，監(jiān)督大學的各項管理工作等。學校還設(shè)有校務(wù)委員會，其主要職責是管理大學的日常運行，對大學的重大事務(wù)進行處理和決定，并監(jiān)督學校的運行情況。校務(wù)委員會由15名委員組成，包括校監(jiān)1名、行政副校長1名、學院院長或研究院院長1名、高級研究所學術(shù)人員1名、學院學術(shù)人員1名、大學普通教師1名、研究生1名、本科1名生、校外理事代表7名。校務(wù)委員會的日常工作由校監(jiān)主持。校務(wù)委員會下設(shè)若干專門委員會，包括財務(wù)委員會、審計與風險控制委員會、學術(shù)委員會、榮譽學位委員會、校長遴選委員會、應(yīng)急委員會等，校務(wù)委員會的大部分職責都由這些專門委員會來行使，各專門委員會在各自的職責范圍內(nèi)，各司其職，實現(xiàn)了對大學內(nèi)部控制的相互制約和協(xié)作，確保了學校平穩(wěn)運轉(zhuǎn)。

六、對中國高校內(nèi)部控制的啟示

（一）全面樹立風險管理的思維

我國的公立高校長期以來以政府財政撥款作為學校辦學的主要資金來源，由于財政撥款的穩(wěn)定性和安全性，學校不用擔心辦學經(jīng)費的來源問題，久而久之，失去了對風險的恐懼和敬畏。近年來，隨著國家對教育的重視程度不斷提高，教育經(jīng)費逐年增長，高校的辦學經(jīng)費也在迅速增加，在這一背景下，學校與社會經(jīng)濟活動的頻率越來越頻繁，經(jīng)濟活動的金額越來越高，經(jīng)濟活動的風險也越來越大。為此，高校必須全面樹立風險管理的思維，切實強化對風險的重視程度，做到防患于未然。要構(gòu)建風險識別與預警體系，努力做到從細微處發(fā)現(xiàn)風險、盡早發(fā)現(xiàn)風險，對高校運轉(zhuǎn)的每一個環(huán)節(jié)都要從風險管理的角度去觀察。要構(gòu)建風險分析與研判體系，對于發(fā)現(xiàn)的潛在風險，要進行深入的研究，確定風險的危害程度、風險發(fā)生的可能性、風險發(fā)生的形式、風險發(fā)生的時間等。要構(gòu)建風險處置與應(yīng)對體系，對于即將發(fā)生和已經(jīng)發(fā)生的風險，要有妥善的處置方案，將風險的危害程度降到最低。

（二）完善內(nèi)部控制的組織架構(gòu)

《教育部直屬高校經(jīng)濟活動內(nèi)部控制指南（試行）》規(guī)定：高校黨委要發(fā)揮在學校內(nèi)部控制建設(shè)中的領(lǐng)導作用；校長是內(nèi)部控制建設(shè)工作的首要責任人，對內(nèi)部控制的建立健全和有效實施負責；學校領(lǐng)導班子其他成員要抓好各自分管領(lǐng)域的內(nèi)部控制建設(shè)工作；學校內(nèi)部各部門負責人對本部門的內(nèi)部控制建設(shè)承擔具體責任。這一規(guī)定對學校內(nèi)部控制的組織架構(gòu)作了明確的規(guī)定，是各高校構(gòu)建內(nèi)部控制體系的依據(jù)。在具體的實施過各中，各高校還應(yīng)當發(fā)揮理事會、校務(wù)委員會、學術(shù)委員會等機構(gòu)在內(nèi)部控制中的作用，要通過構(gòu)建合理的組織架構(gòu)，實現(xiàn)權(quán)力制衡，避免權(quán)力過于集中而產(chǎn)生權(quán)力失控。每個機構(gòu)的職責、權(quán)限、運行規(guī)則都要進行明確的限定，力求做到相互制約、相互牽制、相互監(jiān)督。

（三）構(gòu)建學校全員參與的內(nèi)部控制體系

當前，高校內(nèi)部控制體系的主要參與者是高校的行政管理人員，而數(shù)量最為龐大的學生和專任教師鮮有參與到內(nèi)控體系建設(shè)當中，這不利于保障廣大師生員工的知情權(quán)、參與權(quán)和監(jiān)督權(quán)，將極大地降低高校內(nèi)部控制的有效性和完整性。因此，一方面，高校要加強宣傳，讓學校全體師生員工都了解內(nèi)部控制體系的價值與意義，熟悉學校內(nèi)部控制的運作流程，增強對內(nèi)部控制的重視程度。另一方面，要合理設(shè)置，讓每一位師生員工都能找到自己在內(nèi)部控制體系上的位置，明確自己的職能定位，形成人人參與的良好氛圍與環(huán)境。

（四）強化內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的功能

內(nèi)部控制僅僅依靠組織架構(gòu)的權(quán)力制衡是不夠的，還需要強化審計的作用，賦予內(nèi)部審計更多的功能。內(nèi)部審計除了常規(guī)的審計工作之外，還要對各部門、各環(huán)節(jié)執(zhí)行內(nèi)部控制的情況進行審計，要對人事處、科研處、資產(chǎn)處、教務(wù)處等以及各二級學院執(zhí)行內(nèi)部控制的情況進行審計，要對預決算管理、資產(chǎn)管理、債務(wù)管理、收入管理、支出管理、合同管理、采購管理、工程項目管理、科研項目管理等業(yè)務(wù)工作中的內(nèi)部控制執(zhí)行情況進行審計。內(nèi)部審計還要對內(nèi)部控制的整體運行情況進行審計，要及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題與不足，并在深入分析原因的基礎(chǔ)上，提出有針對性的改進建議，推動內(nèi)部控制體系不斷完善與優(yōu)化。

（五）充分運用校外力量參與內(nèi)部控制

高校內(nèi)部控制體系的構(gòu)建是一項系統(tǒng)工程，除了發(fā)揮高校自身的主體作用之外，還要學會借助外腦與外力。高校內(nèi)部控制的要求來自于各個方面，每一項工作的內(nèi)部控制都要根據(jù)相應(yīng)的上級部門的要求來制定，比如財務(wù)工作內(nèi)部控制的要求，主要是根據(jù)財政部門的工作要求來制定；人事工作內(nèi)部控制的要求，主要是根據(jù)人力資源社會保障部門的工作要求來制定。這就說明高校內(nèi)部控制絕不可以隨意自成一體，必須滿足社會的相應(yīng)標準與要求，與社會環(huán)境和諧共生。為此，高校必須積極借助校外力量，充分吸收政府部門工作人員、專家學者、資金捐贈者代表、家長代表等社會各方參與到學校內(nèi)控建設(shè)中，避免內(nèi)控體系與社會環(huán)境的脫節(jié)，推動內(nèi)控體系與社會環(huán)境的融合。

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