王清云 呂國望

摘要：新修訂的個(gè)人所得稅法自2019年1月1日起正式開始實(shí)施，本次修訂最大的亮點(diǎn)之一是增加了六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除，包括子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息支出、住房租金支出和贍養(yǎng)老人支出。這本是一項(xiàng)惠及民生的好政策，但是在實(shí)際申報(bào)時(shí)卻存在鉆法律漏洞的情況。本文首先列舉了社會(huì)上存在的幾種鉆法律漏洞的情形，然后分析了存在這些情形的原因，最后針對(duì)這些情形給出了一些堵住漏洞的建議。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅;專項(xiàng)附加扣除;建議

一、個(gè)人所得稅法改革概述

1980年我國出臺(tái)了個(gè)人所得稅法，期間經(jīng)歷了七次修改，2018年8月底完成的第七次修改拉開了史上最大一次改革的帷幕。2018年10月，個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)從每個(gè)月3500元調(diào)為每個(gè)月5000元，這是本次個(gè)稅調(diào)整的第一步?！秱€(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（以下簡稱條例）和《個(gè)人所得稅法專項(xiàng)附加扣除暫行辦法》（以下簡稱辦法）于2018年12月頒布，政策自2019年1月起開始執(zhí)行。本次個(gè)稅改革最大亮點(diǎn)有兩個(gè)方面：一是將征稅方式改為“預(yù)扣預(yù)繳+匯算清繳”，即將工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得以及特許權(quán)使用費(fèi)所得四項(xiàng)收入合并，實(shí)行綜合計(jì)稅，即每月預(yù)扣預(yù)繳，年終匯算清繳。二是增加了六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除：子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息支出、住房租金支出和贍養(yǎng)老人支出，這是此次個(gè)人所得稅改革最惠及民生的一環(huán)，也是納稅人最為關(guān)注的一環(huán)。

二、個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除政策的出發(fā)點(diǎn)

本次個(gè)稅改革專項(xiàng)附加扣除的原則是：“不得結(jié)轉(zhuǎn)扣除”、“公平合理”、“簡便易行”、“切實(shí)減負(fù)”和“改善民生”。這些原則充分考慮了個(gè)人所得稅稅改減稅的基本指導(dǎo)思想以及改善民生、提升居民獲得感的基本原則，能夠被納稅人廣泛接受。

基于專項(xiàng)附加扣除與基本費(fèi)用扣除性質(zhì)的區(qū)別，建議專項(xiàng)附加扣除應(yīng)遵循以下原則：弘揚(yáng)社會(huì)公德、實(shí)際發(fā)生、公平和便利，專項(xiàng)附加扣除應(yīng)充分考慮不同收入群體的實(shí)際狀況，考慮城鄉(xiāng)差別，同時(shí)應(yīng)遵循“放、管、服”的原則，簡政放權(quán)，便利納稅人申報(bào)和稅務(wù)機(jī)關(guān)征收;強(qiáng)化事后管理，公正監(jiān)管;切實(shí)做到高效服務(wù)，營造便利環(huán)境。

但是在實(shí)際申報(bào)中，我們也發(fā)現(xiàn)有的人鉆法律漏洞，不據(jù)實(shí)申報(bào)和不盡公平之處。

三、實(shí)際申報(bào)過程中出現(xiàn)的四種情況分析與解決措施

（一）繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除

小張為某名校會(huì)計(jì)專業(yè)全日制本科畢業(yè)生，現(xiàn)在某大型企業(yè)從事管理崗位工作，小張于今年3月報(bào)考了自學(xué)考試法律專業(yè)本科，目的是為了享受個(gè)人所得稅繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除，他并非真正想通過考試取得文憑，花30元報(bào)名考試，卻從來不參加考試或者象征性地參加幾次。這種為了少繳納個(gè)人所得稅，又去“讀書學(xué)習(xí)”的情況并非少數(shù)。他們花30元報(bào)名考試，就可以連續(xù)2年每月抵扣400元，2年之后，可以再換個(gè)專業(yè)報(bào)名參加考試，依然可以再連續(xù)2年每年抵扣400元。

辦法規(guī)定，納稅人在中國境內(nèi)接受學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育的支出，在學(xué)歷（學(xué)位）教育期間按照每月400元定額扣除，同一學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育的扣除期限不能超過48個(gè)月。個(gè)人接受本科及以下學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育，符合以上條件的，可以選擇由其父母扣除，也可以由本人扣除。納稅人享受繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除，接受學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育的，應(yīng)當(dāng)在個(gè)稅APP里填報(bào)教育起止時(shí)間、教育階段等信息。

從以上我們可以看出，小張報(bào)名的自學(xué)考試確實(shí)屬于學(xué)歷教育的范疇，他確實(shí)可以申報(bào)繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除，他也真實(shí)報(bào)名了考試，也不屬于虛假納稅申報(bào)，可是他的行為卻與稅法的初衷相違背，國家制定繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除是為了鼓勵(lì)納稅人提高學(xué)歷提高知識(shí)水平，而小張則是希望通過此舉少繳納個(gè)人所得稅，還美其名曰納稅籌劃。

小張等人之所以發(fā)生此舉行為，就是因?yàn)閲也]有規(guī)定多少年內(nèi)須全科合格，須取得畢業(yè)證。如果能夠按照取得畢業(yè)證后48個(gè)月每月可以定額抵扣400元，就可以制止住小張等人的這種鉆法律漏洞的行為，就沒有人再去為了少繳納個(gè)人所得稅，而再去“讀書學(xué)習(xí)”，而同樣也達(dá)到了國家鼓勵(lì)學(xué)習(xí)鼓勵(lì)提高知識(shí)水平的目的。

（二）住房租金專項(xiàng)附加扣除

小張是武漢本地人，由于家里拆遷，小張家被補(bǔ)償了好幾套房，小張大學(xué)畢業(yè)后，住在自己家的房子里。但在小張?jiān)趥€(gè)稅申報(bào)APP里卻申報(bào)了住房租金專項(xiàng)附加扣除，每月可以從工資里抵減1500元。

辦法規(guī)定，納稅人本人及配偶在納稅人工作的城市沒有住房，而在主要工作城市租賃住房發(fā)生的租金支出，可按以下標(biāo)準(zhǔn)定額扣除：承租的住房位于省會(huì)城市，扣除標(biāo)準(zhǔn)為每年1.8萬元（每月1500元）?！秱€(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除操作辦法（試行）》規(guī)定，納稅人享受住房租金專項(xiàng)附加扣除，應(yīng)當(dāng)填報(bào)主要工作城市、租賃住房坐落地址、出租人姓名及身份證件類型和號(hào)碼或者出租方單位名稱及納稅人識(shí)別號(hào)（社會(huì)統(tǒng)一信用代碼）、租賃起止時(shí)間等信息;納稅人需要提供住房租賃合同或協(xié)議等資料備查。

而小張之所以能申報(bào)成功，是因?yàn)樵趥€(gè)稅申報(bào)APP里，出租人姓名、出租人身份證件類型、出租人身份證件號(hào)碼、租賃合同編號(hào)等能夠證明租賃實(shí)際發(fā)生的資料都屬于選填項(xiàng)，也就是可以選擇暫時(shí)不填，小張就是看到這個(gè)漏洞，認(rèn)為既然可以不填，也沒有人檢查是否真實(shí)發(fā)生租賃行為，于是進(jìn)行虛假納稅申報(bào)，而且申報(bào)成功了，每月心安理得搭扣1500元。對(duì)于這種行為，國家可以規(guī)定由代扣代繳人也就是小張的單位負(fù)責(zé)收集租賃合同，并抽查合同的真實(shí)性以及確定合同是否實(shí)際履行。同時(shí)，對(duì)小張這種通過虛假納稅申報(bào)從而達(dá)到少繳納稅款的行為，應(yīng)該制定相關(guān)處罰措施，或者與其信用相掛勾、提高納稅意識(shí)，把這種行為扼殺在萌芽狀態(tài)。

（三）贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除

小張為獨(dú)生女，父母均已年滿60周歲，由于響應(yīng)國家政策生二胎，所以辭掉了工作全職在家照顧兩個(gè)孩子，平時(shí)小張一家的生活支出、小張父母的生活支出、小張公婆的生活支出均由小張的老公小王負(fù)責(zé)。小王的壓力確實(shí)很大，可是他卻不能享受贍養(yǎng)岳父母的專項(xiàng)附加扣除，小張又沒有收入來源，對(duì)自己父母的支出也不能享受專項(xiàng)附加扣除。

辦法規(guī)定，納稅人贍養(yǎng)一位及以上被贍養(yǎng)人的贍養(yǎng)支出，統(tǒng)一按照以下標(biāo)準(zhǔn)定額扣除：納稅人為獨(dú)生子女的，按照每月2000元的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除;被贍養(yǎng)人包括年滿60歲的父母，以及子女均已去世的年滿60歲的祖父母、外祖父母。

很明顯，小王之所以不能申報(bào)贍養(yǎng)岳父母的專項(xiàng)附加扣除，是因?yàn)椋募锏母改甘侵干改?、繼父母、養(yǎng)父母，以及子女均已去世的祖父母和外祖父母，但是不包括岳父母，可是小王也確實(shí)負(fù)擔(dān)了岳父母的生活支出，也確實(shí)贍養(yǎng)了岳父母。對(duì)于這種情況，在我國的70后、80后中并非個(gè)例，女方由于種種原因沒有參加工作沒有所得，對(duì)于自己父母的贍養(yǎng)支出無法扣除，而全家的支出全靠男方收入，如果雙方都是獨(dú)生子女，一家老小六七口人的支出全靠一人收入支撐，壓力也很大，所以稅法能否規(guī)定，把岳父母也包括在父母的范圍內(nèi)，在自己的子女沒有扣除的前提下，由夫妻另外一方扣除，這樣既符合專項(xiàng)附加扣除政策的初衷，也能夠減輕他們的負(fù)擔(dān)。

（四）大病醫(yī)療專項(xiàng)附加扣除

小張出身于農(nóng)村，大學(xué)畢業(yè)后留在城市工作，父母都是地地道道的農(nóng)民，都沒有養(yǎng)老金，雖然農(nóng)民也有部分補(bǔ)貼養(yǎng)老，80歲老人每月80元的養(yǎng)老錢，連吃油都不夠，父母和小張一起生活，生活費(fèi)雖然不成問題，但小張最怕年紀(jì)大的父母生病，雖然也有農(nóng)村醫(yī)療，可是一旦生了大病，還是要拿出不少的現(xiàn)錢。父母辛苦供自己上了大學(xué)，自己卻無法給父母一個(gè)保障。

辦法規(guī)定，納稅人發(fā)生的醫(yī)藥費(fèi)用支出可以選擇由本人或者其配偶扣除;未成年子女發(fā)生的醫(yī)藥費(fèi)用支出可以選擇由其父母一方扣除。

也就是說，大病醫(yī)療專項(xiàng)附加扣除的對(duì)象包括納稅人自己、配偶和未成年子女，卻不包括父母。對(duì)于農(nóng)村的父母，社保和醫(yī)保都無法和城市里的父母相比較，對(duì)于小張這樣的家庭，我國實(shí)在存在很多，大學(xué)擴(kuò)招政策后，很多農(nóng)村孩子通過上大學(xué)跳出了“農(nóng)門”，他們要在城市買房、要供養(yǎng)孩子讀書，對(duì)于老人的大病支出，實(shí)在是心有余而力不足，多少農(nóng)村老人生了大病也不愿和孩子們提及，怕給下一代增加負(fù)擔(dān)。

國家能否考慮城鄉(xiāng)差別的現(xiàn)實(shí)問題，對(duì)于農(nóng)村老人大病醫(yī)療，能夠酌情允許下一代給予扣除。

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