鐵心悅　吳悠　羅婉鸝　徐陳瑤

[提要] 近年來(lái)，由于審計(jì)程序失當(dāng)而導(dǎo)致的審計(jì)失敗案例愈來(lái)愈多，但很少人去挖掘其背后的原因，本文針對(duì)審計(jì)程序失當(dāng)分析其導(dǎo)致審計(jì)失敗的原因，并對(duì)相關(guān)各企業(yè)或部門提出些可行性建議。此外，如今大數(shù)據(jù)正滲透于社會(huì)生活的各個(gè)領(lǐng)域，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對(duì)CPA審計(jì)工作提出更高的要求，本文從審計(jì)方面分析大數(shù)據(jù)的特點(diǎn)及其實(shí)現(xiàn)的具體方法。

關(guān)鍵詞：大數(shù)據(jù);CPA;審計(jì)失敗;審計(jì)程序失當(dāng)

資助項(xiàng)目：江蘇省校級(jí)大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練計(jì)劃項(xiàng)目：“大數(shù)據(jù)背景下審計(jì)程序失當(dāng)問(wèn)題的研究——基于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的案例分析”（項(xiàng)目編號(hào)：2018AX12003Z）

中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2019年8月7日

一、審計(jì)失當(dāng)、審計(jì)失敗定義及范圍

審計(jì)失敗，指的是審計(jì)人員由于沒(méi)有遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則而形成或提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)。而審計(jì)失當(dāng)，是指審計(jì)程序的實(shí)施過(guò)程中由于沒(méi)有按照相應(yīng)準(zhǔn)則而導(dǎo)致的錯(cuò)誤結(jié)果。

審計(jì)失當(dāng)，是審計(jì)失敗中占比較大的事故的一種。發(fā)生在審計(jì)程序執(zhí)行過(guò)程中的事故皆被歸于審計(jì)失當(dāng)?shù)姆懂?，但除了審?jì)程序，還有很多其他方面審計(jì)人員由于為遵守準(zhǔn)則而造成失誤，而所有的這些都屬于審計(jì)失敗。

二、審計(jì)程序失當(dāng)

（一）審計(jì)程序失當(dāng)原因。通過(guò)對(duì)前輩寫下的論文的剖析和對(duì)大量的案例分析，我們對(duì)審計(jì)失敗了解更加深入，在此過(guò)程中我們發(fā)現(xiàn)審計(jì)程序不當(dāng)已成為審計(jì)失敗的重要因素，對(duì)中國(guó)證券市場(chǎng)造成了不良影響，嚴(yán)重阻礙了中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。因此，我們著重分析了審計(jì)程序失當(dāng)?shù)脑?，總結(jié)出如下幾點(diǎn)：（1）缺乏必要的審計(jì)程序。（2）未進(jìn)行有效替代程序。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)過(guò)程中可能出現(xiàn)替代審計(jì)程序，具體而言，審計(jì)計(jì)劃中執(zhí)行的審計(jì)程序由于某種原因無(wú)法執(zhí)行或?qū)嵤┖鬅o(wú)法實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇不同的審計(jì)程序來(lái)完成審計(jì)目的。（3）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不恰當(dāng)。（4）截止性測(cè)試不恰當(dāng)。（5）函證過(guò)程不恰當(dāng)。其主要表現(xiàn)為未發(fā)函、未收到回函、回函不完整和未對(duì)函證保持控制等。函證是一種通過(guò)第三方來(lái)獲取審計(jì)證據(jù)的過(guò)程，是判斷公司披露信息正確與否的依據(jù)，函證的重要性與審計(jì)的成功息息相關(guān)。（6）未履行充分審計(jì)程序。（7）沒(méi)有實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序。從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論的角度來(lái)看，進(jìn)一步的審計(jì)程序分為控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序。審計(jì)師通過(guò)實(shí)施控制測(cè)試確定被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性，并通過(guò)實(shí)質(zhì)程序在確定的財(cái)務(wù)報(bào)表層面獲取重大錯(cuò)報(bào)。

（二）相關(guān)建議

1、對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的建議。從內(nèi)控制度方面來(lái)說(shuō)，對(duì)于如何完善一個(gè)事務(wù)所內(nèi)部的內(nèi)控制度，需要從建立事務(wù)所內(nèi)部的一個(gè)內(nèi)部信用體系、完善質(zhì)量監(jiān)控和嚴(yán)格的獎(jiǎng)罰制度三方面做起。而從客戶方面來(lái)說(shuō)，事務(wù)所會(huì)因?yàn)槲瓷钊肓私馄髽I(yè)的情況而出現(xiàn)未謹(jǐn)慎選擇客戶的情形。如今審計(jì)失敗的成本比以往提高了數(shù)倍，因此，事務(wù)所不再是通過(guò)數(shù)量而脫穎于同行業(yè)其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，而是通過(guò)審計(jì)的質(zhì)量取勝。除此以外，也要對(duì)企業(yè)高層人員的背景進(jìn)行調(diào)查，以及對(duì)企業(yè)內(nèi)部的環(huán)境進(jìn)行調(diào)研也非常重要。

2、對(duì)CPA的建議。對(duì)于審計(jì)工作來(lái)說(shuō)，保持職業(yè)道德即保持獨(dú)立性和專業(yè)性是其基礎(chǔ)。所以職業(yè)道德方面要求CPA在實(shí)質(zhì)和形式上都需要保持獨(dú)立性，職業(yè)道德與審計(jì)失當(dāng)是高度關(guān)聯(lián)的。而與之相對(duì)，保持職業(yè)懷疑同樣重要。在面對(duì)審計(jì)時(shí)，管理層的心思比一般企業(yè)普通人員的更為縝密，因此不能夠輕易的相信該相關(guān)人員所提供的的審計(jì)證據(jù)，而應(yīng)該將自己收集的審計(jì)證據(jù)重心放于外部單位所獲取的資料中。最后，合理運(yùn)用職業(yè)判斷對(duì)于很多決策十分重要。職業(yè)判斷得依靠CPA本身的知識(shí)水平和職業(yè)水平支持，還有以往的經(jīng)驗(yàn)?zāi)芰λe攢出來(lái)的敏感的嗅覺(jué)，是否能夠合理使用職業(yè)判斷是衡量一個(gè)CPA是否能夠勝任一次審計(jì)工作的核心考核目標(biāo)，而能夠合理使用職業(yè)判斷這是所有CPA都奮力追求的目標(biāo)。

3、對(duì)上市公司的建議。首先，改善公司股權(quán)結(jié)構(gòu)。目前國(guó)內(nèi)大多的上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)都不夠合理，大股東擁有整個(gè)公司大部分的股權(quán)，因此公司的決策權(quán)只在少數(shù)幾個(gè)人手上，這樣公司的內(nèi)控制度對(duì)于管理層來(lái)說(shuō)虛設(shè)的，舞弊風(fēng)險(xiǎn)就很大。所以應(yīng)該優(yōu)化公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，在公司內(nèi)部建立起監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)、股東大會(huì)之間互相監(jiān)督的有效管理的層次，同時(shí)公司的經(jīng)理人的競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)應(yīng)該要建設(shè)的足夠活躍，使得公司內(nèi)外的監(jiān)督力量同時(shí)作用，減少管理層的權(quán)力集中程度，提高審計(jì)質(zhì)量。其次，提高公司實(shí)質(zhì)競(jìng)爭(zhēng)力。從表面上來(lái)看，中國(guó)市場(chǎng)目前的競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越強(qiáng)烈，可是每家公司的競(jìng)爭(zhēng)力參差不齊，所以公司應(yīng)當(dāng)從創(chuàng)新特色等方面入手，形成自己的特創(chuàng)的品牌形象，提升自己的實(shí)質(zhì)競(jìng)爭(zhēng)力，獲得顧客的傾心，而長(zhǎng)期發(fā)展，基業(yè)長(zhǎng)青。

4、對(duì)相關(guān)部門的建議。第一，立法部門盡快完善相關(guān)審計(jì)法律法規(guī)。因?yàn)槲覈?guó)的經(jīng)濟(jì)方面的發(fā)展速度太過(guò)超越了法律法規(guī)的完善速度，所以市場(chǎng)上才會(huì)有各類人士鉆法律的漏洞破壞市場(chǎng)秩序來(lái)獲取暴利。立法部門應(yīng)當(dāng)派出人員來(lái)跟蹤整個(gè)審計(jì)過(guò)程來(lái)進(jìn)行調(diào)研，根據(jù)國(guó)情盡快完善相關(guān)法律法規(guī)，保護(hù)CPA的權(quán)益，保證其可以嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)違法行為加大嚴(yán)懲力度，從根源上來(lái)杜絕違法分子的不法思想。第二，監(jiān)督部門加強(qiáng)監(jiān)督力度。首先監(jiān)督部門的監(jiān)督范圍應(yīng)當(dāng)全方面，而不應(yīng)該有無(wú)覆蓋的區(qū)域，也不應(yīng)該有重疊部分。無(wú)覆蓋范圍必然會(huì)滋長(zhǎng)違法行為，而重疊部分往往使各部門之間相互推卸責(zé)任，使權(quán)益受到侵害的人無(wú)法得到應(yīng)當(dāng)?shù)谋Ｗo(hù)。一個(gè)完善的監(jiān)督制度是保證會(huì)計(jì)信息客觀真實(shí)的基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)信息的真?zhèn)瓮?lián)系了太多預(yù)期使用者的利益關(guān)系，因此，我國(guó)監(jiān)督制度也應(yīng)當(dāng)貼合我國(guó)國(guó)情完善，并相關(guān)監(jiān)督的部門對(duì)于審計(jì)失當(dāng)問(wèn)題的監(jiān)督力度大大加強(qiáng)。

三、大數(shù)據(jù)審計(jì)

如今，經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，大數(shù)據(jù)時(shí)代已經(jīng)到來(lái)，對(duì)于審計(jì)人員來(lái)講，工作的環(huán)境愈加復(fù)雜，而在這樣的環(huán)境下，審計(jì)失敗常常變得容易發(fā)生。但是，至今不管是國(guó)外學(xué)者還是國(guó)內(nèi)學(xué)者，他們大多都是從審計(jì)人員能力和素質(zhì)上的不足、事務(wù)所內(nèi)部缺陷以及外部環(huán)境因素等等上找出原因，卻很少有學(xué)者從大數(shù)據(jù)環(huán)境及CPA審計(jì)結(jié)合，來(lái)研究審計(jì)失敗的。因此，我們從這方面著手，探討了有關(guān)大數(shù)據(jù)和CPA審計(jì)的問(wèn)題。首先，如今人們生活中已經(jīng)離不開的大數(shù)據(jù)到底是怎樣的呢，我們從審計(jì)方面總結(jié)出其一些特點(diǎn)：

1、大數(shù)據(jù)可以檢查所有的數(shù)據(jù)。通常傳統(tǒng)意義上的審計(jì)在面對(duì)大量的樣本時(shí)，在成本與效益的原則上，都采用了抽樣的方法，選擇具有代表性的樣本，但這樣帶來(lái)的非審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是難以避免的。然而大數(shù)據(jù)審計(jì)相對(duì)于傳統(tǒng)審計(jì)，節(jié)省了大量的人力資源，卻可以對(duì)總體進(jìn)行審計(jì)，降低了非審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)審計(jì)結(jié)果也更加準(zhǔn)確。

2、大數(shù)據(jù)使得外部數(shù)據(jù)更易獲取。大數(shù)據(jù)使審計(jì)人員獲取與被審計(jì)單位相關(guān)的外部數(shù)據(jù)更為方便快捷，可以通過(guò)數(shù)據(jù)挖掘算法找出與企業(yè)相關(guān)的外部數(shù)據(jù)，產(chǎn)生自動(dòng)關(guān)聯(lián)，有助于審計(jì)人員在眾多外部信息中層層剝離出有用的信息。這樣，審計(jì)人員可以不再局限于自己一貫去搜尋外部數(shù)據(jù)的思維，而是有更開放的思維去進(jìn)行審計(jì)工作，更增加了審計(jì)的創(chuàng)新性和準(zhǔn)確性。

3、數(shù)據(jù)庫(kù)存儲(chǔ)。大數(shù)據(jù)環(huán)境下，被審單位都會(huì)在企業(yè)內(nèi)部有建立信息系統(tǒng)，這樣的話，整個(gè)工作流程會(huì)直接存儲(chǔ)在數(shù)據(jù)庫(kù)中，而審計(jì)人員之間也能夠通過(guò)事務(wù)所內(nèi)部建立的數(shù)據(jù)進(jìn)行數(shù)據(jù)的實(shí)時(shí)共享，這使審計(jì)工作更加有效率。大數(shù)據(jù)審計(jì)的大部分工作只需要通過(guò)電腦和互聯(lián)網(wǎng)來(lái)獲取網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫(kù)中的已錄入的審計(jì)證據(jù)，這便提高了審計(jì)工作的靈活性。

4、函證程序?qū)?huì)被省去。傳統(tǒng)審計(jì)中，審計(jì)人員往往要通過(guò)發(fā)出詢證函去驗(yàn)證被審計(jì)單位相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的完整性和真實(shí)性，但是函證程序的風(fēng)險(xiǎn)往往難以避免。大數(shù)據(jù)環(huán)境下，審計(jì)人員通過(guò)權(quán)限，便可以獲取被審計(jì)單位實(shí)際工作中的往來(lái)原始數(shù)據(jù)，這就大大減少了函證程序固有的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。被審計(jì)單位也極難在這樣的數(shù)據(jù)化環(huán)境中進(jìn)行舞弊，還促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)環(huán)境的透明公開。

四、幾點(diǎn)建議

由此看來(lái)，大數(shù)據(jù)為審計(jì)工作省去了一些不必要的麻煩，并節(jié)省了審計(jì)成本，提高審計(jì)效率，優(yōu)化審計(jì)成效，既然大數(shù)據(jù)審計(jì)優(yōu)勢(shì)明顯，那么我們應(yīng)該如何來(lái)實(shí)現(xiàn)大數(shù)據(jù)審計(jì)呢？

1、提高國(guó)民對(duì)大數(shù)據(jù)的認(rèn)識(shí)，讓大數(shù)據(jù)觀念深入人心，加速大數(shù)據(jù)時(shí)代的到來(lái)。隨著時(shí)代的發(fā)展，大數(shù)據(jù)已經(jīng)逐步融入我們的生活，除了在常見(jiàn)的商業(yè)領(lǐng)域，大數(shù)據(jù)還存在于與我們更加密切相關(guān)的方面，我們平常使用的聽(tīng)歌軟件準(zhǔn)確地推出我們愛(ài)聽(tīng)的歌，也是基于軟件對(duì)我們平時(shí)聽(tīng)歌風(fēng)格和頻率的收集與整理。大數(shù)據(jù)已經(jīng)廣泛地運(yùn)用在了我們生活中，可大多數(shù)人仍對(duì)大數(shù)據(jù)沒(méi)有概念，所以在推行大數(shù)據(jù)審計(jì)之前，要先提高國(guó)民對(duì)大數(shù)據(jù)的認(rèn)識(shí)，以便更好更快地推行大數(shù)據(jù)審計(jì)。

2、確立完善的大數(shù)據(jù)審計(jì)制度。在推行大數(shù)據(jù)審計(jì)之前，一定要有一份完整的制度，否則大數(shù)據(jù)審計(jì)只會(huì)成為無(wú)本之木。運(yùn)用大數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)，將與傳統(tǒng)審計(jì)方法在操作與執(zhí)行上有什么區(qū)別，以及如何評(píng)估審計(jì)結(jié)果，大數(shù)據(jù)審計(jì)今后的推行和發(fā)展方向，都需要一份完整的審計(jì)制度的推出。

3、完善大數(shù)據(jù)審計(jì)相關(guān)配套法律法規(guī)。任何一項(xiàng)制度的推行都需要有法律做支撐，像大數(shù)據(jù)審計(jì)這樣關(guān)系重大的制度更加有必要。要建立起完善的大數(shù)據(jù)管理法規(guī)，確立哪些數(shù)據(jù)要作為大數(shù)據(jù)材料放進(jìn)大數(shù)據(jù)庫(kù)中，以及建立起保密制度，對(duì)于企業(yè)需要保密的數(shù)據(jù)，大數(shù)據(jù)庫(kù)將不予公開，保障企業(yè)的隱私安全。同時(shí)，還需建立監(jiān)督機(jī)制以及配套的獎(jiǎng)懲制度，以保證大數(shù)據(jù)審計(jì)的順利實(shí)現(xiàn)。

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