胡曉燕

(長江職業(yè)學(xué)院，湖北 武漢 430074)

一、前言

《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)指導(dǎo)意見(征求意見稿)》(以下簡稱《指導(dǎo)意見》)指出，管理會計是會計的重要分支，服務(wù)于內(nèi)部管理需求。采用管理會計中的成本管控、績效評價和預(yù)算管理等方法，能提高組織結(jié)構(gòu)的資源利用效率。與此同時，管理會計適用于企業(yè)和高校等單位。在高校財務(wù)管理中，引入管理會計方法，可充分發(fā)揮其內(nèi)控作用，提高成本管理的控制力，并為財務(wù)決策的合理性提供保障。

二、高校管理會計的相關(guān)研究

(一)管理會計簡述

管理會計(Management Accounting)又稱“內(nèi)部報告會計”，是一種通過強化內(nèi)部經(jīng)營管理，實現(xiàn)業(yè)務(wù)與財務(wù)的有機結(jié)合，對財務(wù)信息進行深度挖掘和利用，合理規(guī)劃組織財務(wù)活動的會計管理方法。我國社會經(jīng)濟發(fā)展迅速，市場經(jīng)濟體制改革不斷深化，再加上云計算和大數(shù)據(jù)等技術(shù)在財務(wù)管理方面的應(yīng)用，高校財務(wù)管理已發(fā)生巨大改變。在此情況下，管理會計方法在高校財務(wù)管理中的應(yīng)用逐漸受到重視。然而，我國高校對管理會計研究起步較晚，目前，管理會計在我國高校中的應(yīng)用還面臨著多方面阻礙因素。[1]

(二)管理會計在國內(nèi)外高校的應(yīng)用研究

國外高校關(guān)于管理會計應(yīng)用的研究起步較早，在許多方面可為我國高校的應(yīng)用實踐提供借鑒。Adams在研究中證明了管理會計在高校財務(wù)管理中的地位，從幾個方面比較了管理會計的技術(shù)差異，認為管理會計適用于高校財務(wù)管理。Venieris則具體研究了公立高校引入管理會計的過程，并對其影響因素作出詳細分析。Bublitz結(jié)合當(dāng)前的經(jīng)濟形式，探討了管理會計在高校中應(yīng)用的必要性。顯而易見，這些研究為我國高校管理會計的應(yīng)用提供了一定的理論支持。[2]

從國內(nèi)應(yīng)用和研究情況來看，我國高校自20世紀(jì)80年代開始引入管理會計，并形成了實踐雛形。但在管理會計的推行過程中，理論和實踐都遇到一些瓶頸。從理論研究方面來看，研究高校管理會計的文獻只有寥寥幾篇，尤其缺乏高質(zhì)量碩士或博士論文。其中部分文獻試圖探討管理會計在我國高校財務(wù)管理中的應(yīng)用對策，如《管理會計在高校校辦企業(yè)中的應(yīng)用》《管理會計高校后勤中的應(yīng)用》和《管理會計高校財務(wù)管理中的應(yīng)用》等。但就其內(nèi)容來看，側(cè)重點存在一定偏差，且提出的具體會計實踐方法不足。理論研究的缺失直接導(dǎo)致高校管理會計的實施進程緩慢，目前，僅在校辦企業(yè)和后勤承包單位中的應(yīng)用取得了一定成績。[3]

三、管理會計在我國高校中應(yīng)用的必然性分析

(一)高校應(yīng)用管理會計的必然性

截至目前為止，管理會計在我國高校中的應(yīng)用還未取得顯著成效。但從高校財務(wù)管理改革以及高校長遠發(fā)展的需求來看，管理會計的引入十分必要。自財政部推出《指導(dǎo)意見》以來，高校管理會計逐漸成為相關(guān)領(lǐng)域的研究熱點，越來越多的研究者意識到，管理會計是解決目前高校財務(wù)管理轉(zhuǎn)型發(fā)展過程中存在問題的重要方法。

在高校推行管理會計方法，有利于各部門之間的銜接，能夠強化高校財務(wù)管理的整體流程控制，進而提升財務(wù)管理運行效率。管理會計為解決高校財務(wù)管理問題提供了具體的方法，包括預(yù)算管理方法、決算分析方法和績效評價方法等。在高校財務(wù)管理的現(xiàn)代化發(fā)展過程中，只有積極更新會計工作方法，確保會計預(yù)測的合理性、管理控制的有效性以及事后評價的公平性，才能確保高校的健康發(fā)展。不難發(fā)現(xiàn)，管理會計可以滲透到高校經(jīng)濟管理活動的全過程中，包括預(yù)算、決策、控制以及考核評價。在高校推行管理會計，是高校自身發(fā)展乃至國家公共財政管理體制改革的必然需要。[4]

(二)高校推行管理會計現(xiàn)狀剖析

從以往的實踐經(jīng)驗來看，我國高校推行管理會計主要面臨一些瓶頸問題。首先，缺乏理論基礎(chǔ)，自管理會計引入以來，管理會計的研究與應(yīng)用主要集中在企業(yè)層面，專門研究管理會計在高校中應(yīng)用的文獻頗少。高校管理會計的應(yīng)用仍處于摸索階段，可依循的政策和制度也較少，許多內(nèi)容還不夠完善。在已有研究中，主要側(cè)重于高校財務(wù)制度合法性和外部審計等方面的研究，而缺乏針對內(nèi)部核算、預(yù)算管理和績效管理等方面的研究；其次，高校領(lǐng)導(dǎo)及財務(wù)管理人員對管理會計缺乏認識，管理會計尚未進入全面推行階段，不具有強制性，相關(guān)管理人員對其進行了解主要出于自發(fā)和學(xué)術(shù)研究角度，未能真正掌握管理會計的應(yīng)用方法，真正認識到管理會計對于高校財務(wù)管理的作用價值。除此之外，管理會計的實施缺乏專業(yè)化人才，管理會計涵蓋會計學(xué)和管理學(xué)等多領(lǐng)域知識，綜合性較強，對財務(wù)會計人員的專業(yè)能力提出了更高要求，需要具備一定的會計工作經(jīng)驗和管理工作經(jīng)驗?，F(xiàn)階段，各高校普遍缺乏管理會計實施的專業(yè)化人才。[5]

四、基于內(nèi)控視角的高校管理會計實施路徑

(一)基于成本形態(tài)分析結(jié)果進行成本控制

要從根本上解決高校管理會計實施面臨的阻礙問題，必須加強對管理會計具體實施辦法的研究，為管理會計在高校間的推廣和應(yīng)用提供實質(zhì)性幫助。2014年開始實行的《高等學(xué)校會計制度》明確了權(quán)責(zé)發(fā)生制和累計折舊方法，為高校成本核算提供了依據(jù)。高校開展財務(wù)管理活動的主要目的是在有限教育投入的條件下，盡可能提高教育資源使用效率，從而促進其辦學(xué)水平的提升。只有不斷加強成本控制管理，才能實現(xiàn)資源的最優(yōu)化配置，從而實現(xiàn)財務(wù)管理目標(biāo)。

從高校成本組成結(jié)構(gòu)來看，主要包括教育成本費用、科研成本費用、管理費用和其他費用?？稍谇捌谪攧?wù)數(shù)據(jù)分析過程中，制定生均培養(yǎng)成本，并將實施過程中實際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本存在的差異進行比較分析，找出根本原因，制定改進方法。在此方面，可采用標(biāo)準(zhǔn)成本法和作業(yè)成本法，完成具體的成本核算工作，合理分攤借鑒成本費用，使項目成本管理更加科學(xué)。在此基礎(chǔ)上，根據(jù)成本形態(tài)分析結(jié)果，劃分固定成本、變動成本和混合成本，運用管理會計分析方法構(gòu)建核算數(shù)據(jù)模型，使成本管理更加科學(xué)合理，實現(xiàn)對成本的有效控制，從而降低辦學(xué)成本。

(二)采用“本—量—利”分析法開展全面預(yù)算管理

在財務(wù)預(yù)算管理方面，高校財務(wù)預(yù)算有收入和支出預(yù)算兩部分組成。其中，收入預(yù)算包括政府財政補助、教育收入和后勤收入等。支出預(yù)算包括校園基建支出、科研經(jīng)費支出以及教育事業(yè)支出。在編制財務(wù)預(yù)算時，高校通常以往年數(shù)據(jù)作為編制預(yù)算的基礎(chǔ)。但該方法具有明顯缺陷，容易導(dǎo)致以往不合規(guī)的預(yù)算項目對后續(xù)預(yù)算編制產(chǎn)生持續(xù)性影響。在精細化運算管理的要求下，應(yīng)采用會計數(shù)據(jù)動態(tài)監(jiān)控方法，根據(jù)成本形態(tài)和實際辦學(xué)情況，合理制定配比指標(biāo)，確定經(jīng)費開支標(biāo)準(zhǔn)，提高資金利用率。

為有效開展全面預(yù)算管理，可采用“本—量—利”分析(Cost-Volume-Profut Analysis)方法，基于成本習(xí)性分析，對成本、業(yè)務(wù)和利潤之間的相互依存管理進行分析，從而制定更加合理的預(yù)算編制，為全面預(yù)算管理的實施提供支持。利用管理會計方法，對上年收支進行分析，并利用“卡普蘭預(yù)算”等工具，提高預(yù)算編制的準(zhǔn)確性。

(三)借鑒平衡記分卡優(yōu)化績效評價

績效評價是高校成本管理效果的重要保障，也是連接教學(xué)、科研與財務(wù)管理的橋梁，在高校財務(wù)管理中占有重要地位。為實現(xiàn)高校戰(zhàn)略管理目標(biāo)，在開展各項經(jīng)濟活動的過程中，需隨時對預(yù)算經(jīng)費的實際執(zhí)行情況進行掌握和控制。在高校成本績效評價管理工作中，通過對專項經(jīng)費落實情況進行績效評價，可以更加直接和準(zhǔn)確的反映財務(wù)管理成效。以便保證項目資金能夠正確使用，提高高校財務(wù)信息的透明度。

可使用管理會計中的平衡記分卡(Balanced Scorecard)方法，簡稱BSC，從組織愿景出發(fā)，為實現(xiàn)高校戰(zhàn)略目標(biāo)，建立四個維度的指標(biāo)評價體系，分別為財務(wù)、內(nèi)部流程、顧客以及學(xué)習(xí)與成長。將高校戰(zhàn)略目標(biāo)真正落實到日常業(yè)務(wù)和管理過程中，構(gòu)建能夠衡量戰(zhàn)略目標(biāo)實現(xiàn)情況的綜合指標(biāo)體系。其中，財務(wù)維度主要包含預(yù)算執(zhí)行度、經(jīng)費支出率、財政撥款執(zhí)行率和成本費用控制力等指標(biāo)。內(nèi)部流程維度包括制度規(guī)范程度、決策效率、學(xué)科建設(shè)情況以及科研項目完成情況。對高校而言，顧客維度則包含學(xué)生就業(yè)率、家長滿意度和用人單位滿意度指標(biāo)。學(xué)習(xí)與成長維度則包括教師滿意度、培訓(xùn)機會和高級職稱比率指標(biāo)。在該指標(biāo)體系下，采用平衡記分卡方法進行績效評價，可有效反映成本管理效果，發(fā)現(xiàn)問題，從而提高高校成本管理水平。

(四)應(yīng)用凈現(xiàn)值法輔助財務(wù)決策

在資源有限條件下，實現(xiàn)低成本擴張是高校財務(wù)管理的重要策略，必須降低投資成本和促進高校資金使用率的提升。在進行項目投資時，可通過采用生均成本和生均收益等指標(biāo)，對投資項目方案進行衡量，采用凈現(xiàn)值法作為經(jīng)營業(yè)績的具體測量方法，通過開展多元化投資，達到分散風(fēng)險，合理提高收益的目的。例如，某高校在擴招過程中，擬建造一棟新的學(xué)生宿舍樓，計劃投資5 000萬元，為5 000名學(xué)生提供住宿。通過采用凈現(xiàn)值法，比較銀行貸款和集資成本，對項目建設(shè)方案進行優(yōu)化選擇。該工程建成后預(yù)計能為5 000名學(xué)生提供住宿，按每人每年繳納住宿費1 200元基元，則一年可回收成本1200×5000=600萬元?，F(xiàn)有兩套建設(shè)方案，一是將工程整體外包，以20年住宿收費支付工程款。二是想銀行申請貸款，自建宿舍樓，銀行長期貸款利率為6%。采用凈現(xiàn)值計算方法，方案一的凈現(xiàn)值為6 881.94萬元，方案而的凈現(xiàn)值為5 000萬元，顯然方案二更加合算。

(五)引進會計信息系統(tǒng)提高財務(wù)決算能力

在合理采用管理會計的實踐方法為高校財務(wù)管理提供支持的同時，還應(yīng)加快管理會計信息系統(tǒng)的開發(fā)，采用信息系統(tǒng)完成基本的信息采集、分析和計算等功能，進一步提高高校財務(wù)管理能力。隨著“互聯(lián)網(wǎng)+”時代的來臨，大數(shù)據(jù)與云計算等前沿信息技術(shù)在高校財務(wù)管理中的應(yīng)用，可幫助高校匯集所有財務(wù)和非財務(wù)信息，確保財務(wù)管理決策的全面性。根據(jù)信息化系統(tǒng)的數(shù)據(jù)處理和分析結(jié)果，合理制定財務(wù)管理目標(biāo)，提高財務(wù)決算能力。

在高校管理會計信息系統(tǒng)的建設(shè)過程中，應(yīng)以財務(wù)部門為核心，涵蓋其他部門業(yè)務(wù)，在統(tǒng)一平臺下，進行綜合信息處理。及時反饋信息處理結(jié)果，加強各部門之間的信息傳遞與溝通，全面搜集一切管理會計所需的價值參數(shù)。將上述計算和核算方法，經(jīng)過計算機編程后，由信息系統(tǒng)自動執(zhí)行相關(guān)計算工作，對基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進行準(zhǔn)確的統(tǒng)計和評估，幫助管理人員隨時掌握高校財務(wù)狀況。在大數(shù)據(jù)技術(shù)的支持下，順利實現(xiàn)財務(wù)數(shù)據(jù)共享，提高財務(wù)信息透明度，增強內(nèi)部監(jiān)管力度。

(六)完善制度和隊伍建設(shè)

為促進管理會計方法在高校財務(wù)管理中的應(yīng)用，推動管理會計的構(gòu)建進程，高校應(yīng)引進總會計師制度，嚴(yán)格按照《總會計師條例》和《會計行業(yè)中長期人才發(fā)展規(guī)劃(2010-2020)》等規(guī)定要求，設(shè)立高?？倳嫀煃徫?，作為領(lǐng)導(dǎo)班子成員，專門負責(zé)規(guī)范高校財務(wù)管理工作。從制度層面對高校經(jīng)濟行為進行規(guī)范，在重大投資決策時，由高校負責(zé)人與總會計師共同簽字，并建立總會計師輪流制，避免人為因素對高校財務(wù)管理造成不利影響。

應(yīng)積極推動管理會計隊伍建設(shè)工作，提高高校會計人員隊伍的專業(yè)化程度，盡快完成會計人員從核算型會計向決策型會計的轉(zhuǎn)變。應(yīng)定期組織相關(guān)人員參加財務(wù)知識培訓(xùn)，打造學(xué)習(xí)型團隊，及時補充會計、信息技術(shù)和管理等方面的知識，以滿足高校管理會計的實務(wù)要求，促進高校財務(wù)會計管理水平的全面提升。

五、結(jié)語

綜上所述，管理會計的構(gòu)建對于高校的未來發(fā)展有重要影響，通過采用先進的管理會計方法，做好預(yù)算編制、成本控制以及成本績效評價工作，可有效提升高校內(nèi)部控制能力，提高資金使用效率。在此基礎(chǔ)上，通過更新軟硬件配置水平，建設(shè)管理會計信息化系統(tǒng)，加強人才培養(yǎng)，逐步完善相關(guān)管理制度，確保管理會計在高校的有序?qū)嵤?，幫助高校提高財?wù)管理能力。