【摘 要】 政府審計整改報告就是審計整改責任主體關于其整改責任履行情況的報告，所有承擔審計整改責任的單位都應該提出審計整改報告?；谡畬徲嬒嚓P的委托代理關系所確定的政府審計整改責任主體，政府審計整改報告體系及其認定體系包括被審計單位的審計整改報告、相關部門的審計整改報告、審計機關的審計整改報告和本級政府的審計整改報告。文章分別分析了上述不同層級的審計整改報告及其認定的現(xiàn)有基礎和優(yōu)化路徑，有助于深化人們對政府審計整改及其認定機制的認知，并為建構和完善相關制度提供理論參考。

【關鍵詞】 審計整改； 審計整改責任； 審計整改報告； 審計整改結果認定

【中圖分類號】 F239.44 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2025）01-0146-07

一、引言

政府審計整改報告就是整改責任主體關于其整改責任履行情況的報告，由于政府審計整改責任主體有多種，因此，政府審計整改報告也有多種。無論何種整改責任主體，報告其審計整改責任履行情況，都會通過壓力機制、動力機制、聲譽機制促進其更好地承擔審計整改責任，同時，報告審計整改責任履行情況實質(zhì)上就是報告審計整改責任主體的審計整改績效，審計整改責任主體很有可能在審計整改報告中粉飾其整改績效，所以，對審計整改報告進行審核認定是保障審計整改報告真實性的重要機制。

現(xiàn)有文獻已經(jīng)涉及到政府審計整改報告及其認定的多個方面，但是，整體來說，是碎片化的，并且未能貫通經(jīng)典審計理論。本文以經(jīng)典審計理論為基礎，勾畫政府審計整改報告及其認定的基本框架，在此基礎上，闡釋各層級的審計整改報告及其認定的現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑。通過本文的研究，深化人們對政府審計整改報告及其認定的理論認知，并為優(yōu)化政府審計整改報告及其認定的相關制度提供理論參考。

二、文獻綜述

根據(jù)本文的研究主題，文獻綜述包括政府審計整改報告和政府審計整改結果認定。

（一）政府審計整改報告的相關研究

政府審計整改報告是審計整改實務中的重要事項，但相關的研究卻很少，少量文獻涉及到政府審計整改報告的若干方面。

有的文獻分析了政府審計整改報告的意義，認為有四個方面，一是可以增強被審計單位的責任意識；二是可以促進人大、政府及其職能部門對被審計單位的監(jiān)督；三是有利于普遍性、傾向性及苗頭性問題的整改，從而達到標本兼治；四是有利于促進審計機關提高審計工作質(zhì)量[1-2]。

有的文獻分析了不同層級審計整改報告的內(nèi)容，認為被審計單位向?qū)徲嫏C關報送的整改情況報告主要包括四個方面內(nèi)容，一是審計決定的執(zhí)行情況，二是審計建議和意見的采納情況，三是對有關責任部門、責任人的處理情況，四是尚未整改到位的原因及下一步的措施[1]；認為審計機關向政府報送的一定時期內(nèi)全部審計項目的審計整改情況專題報告的內(nèi)容則應該包括以下四個方面，一是年度審計整改的基本情況，二是審計整改情況的總體評價，三是審計整改中存在的問題，四是對加強審計整改工作的建議和意見等[3-4]；而政府向人大報告審計整改情況時，應該包括以下四方面的內(nèi)容：一是當年審計查出問題的整改結果，二是相關單位和責任人的處理處罰，三是當年尚未整改的事項和原因、繼續(xù)整改的具體措施和完成時限，四是以前年度審計查出、尚未整改到位的問題[5]。

有的文獻專門分析了政府向人大提出的審計整改報告的相關問題：雷俊生[3]認為，需要改進政府向人大報告審計查出問題整改情況報告機制，保障預算執(zhí)行信息有效反饋，報告內(nèi)容應當與審計工作報告所披露的問題相呼應；山雪艷[6]認為，政府向人大報告審計整改情況的制度規(guī)定尚缺乏規(guī)范性，“誰來報告、報告什么、如何報告、有何法律后果等方面均缺乏科學、規(guī)范的規(guī)定，妨礙了制度本身應有功能的發(fā)揮”；曹玉筠[5]分析了政府向人大報告審計整改情況的必要性，并從本級政府的報告內(nèi)容和人大審議程序兩方面提出了優(yōu)化建議。

（二）政府審計整改結果認定的相關研究

審計整改結果認定同樣是政府審計整改中的重要事項，但是，相關研究很少，少量文獻涉及到政府審計整改結果認定的若干方面。

趙洪超[7]分析了審計整改結果認定標準的重要性，認為“審計整改的標準直接關系到整改的成效”；唐行鋒等[8]分析了缺乏審計整改認定標準帶來的后果，認為“對于如何認定問題已經(jīng)整改糾正，缺乏相對統(tǒng)一的認定標準，不同審計組、不同審計人員有不同的看法和認識”。

有的文獻分析了審計整改結果認定標準的制定方法。有的文獻主張，審計發(fā)現(xiàn)問題不同，其整改認定標準不同，要針對不同類型的問題分別制定審計整改結果認定標準[9]。有的文獻主張，應該從不同的維度來判斷審計整改狀況，如姜海波[10]提出，從重視程度、整改進度、整改措施對應程度、整改效果四個維度來判斷整改落實情況；有的文獻提出從整改措施和整改成效兩個維度來判斷整改狀況[11]；有的文獻提出從主要負責人是否重視審計整改工作等六個維度來判斷整改狀況[12]。

（三）簡要評述

上述文獻顯示，現(xiàn)有文獻涉及政府審計整改報告及其認定的多個方面，但是，這些研究都是工作性文獻，存在以下兩方面的問題，一是碎片化，未能對政府審計整改報告及其認定的相關問題進行系統(tǒng)闡釋；二是缺乏學理性闡釋，未能貫通經(jīng)典審計理論。

三、政府審計整改報告及其認定的基本框架

政府審計整改報告就是整改責任主體關于其整改責任履行情況的報告，所有承擔審計整改責任的單位都應該提出審計整改報告。問題的關鍵是，政府審計整改責任主體有哪些呢？根據(jù)經(jīng)典審計理論，審計源于資源類委托代理關系[13]，要搞清楚政府審計整改責任主體，必須從國有資源委托代理關系出發(fā)。不同國家的政治制度不同，國有資源治理體系也不同。中國政府審計相關的委托代理關系如圖1所示。

圖1中的關系有兩種類型，一是資源類委托代理關系，這種關系中存在信息不對稱、合約不完備，許多情形下還存在激勵不相容和環(huán)境不確定，因此，存在審計需求[13]。關系1和關系2雖然具有資源類委托代理關系的內(nèi)涵，但是難以構造能夠保持獨立性的審計機構，所以，不存在審計需求。二是法定類委托代理關系，包括監(jiān)管關系及政治領導關系，這些關系中不存在合約不完備，因此，通常不存在審計需求[13]。

圖1中的關系歸納起來如表1所示，審計整改責任承擔者有四種情形，一是被審計單位，審計發(fā)現(xiàn)的許多問題本身就存在于本單位，理所當然要承擔審計整改責任；二是審計機關，是審計項目的實施單位，當然也要在審計整改中發(fā)揮作用；三是資源類委托代理關系中的委托人，以及委托人的委托人，因為審計發(fā)現(xiàn)問題的整改情況會影響其利益，所以，也會關注審計整改情況；四是行業(yè)監(jiān)管部門、職能監(jiān)管部門和司法部門履行法定職責，如果審計整改事項與其法定職責相關，則對這些事項的整改也承擔責任。上述四種情形概括起來，表1中的審計整改責任主體包括被審計單位（包括國有資源使用單位及作為審計客體的相關部門），審計機關，相關部門（包括行業(yè)監(jiān)管部門、職能監(jiān)管部門和司法部門），本級黨委、本級人大和本級政府①。

從邏輯上來說，凡是承擔審計整改責任的機構，都要提交審計整改責任履行報告（也就是審計整改報告），但是，由于本級人大主要發(fā)揮監(jiān)督作用，本級黨委主要發(fā)揮政治領導作用，因此，通常這兩個機構不提交審計整改報告，政府審計整改報告體系由被審計單位的審計整改報告、相關部門的審計整改報告、審計機關的審計整改報告和本級政府的審計整改報告組成。

各類審計整改責任主體在提交審計整改報告時，可能粉飾其整改績效，因此，需要進行核實認定，那么，由誰來核實認定呢？或者說，各類審計整改責任主體的整改報告提交給誰呢？通常來說，被審計單位、相關部門的審計整改報告要交兩個機構，一是其委托人，主要是本級政府，因為審計整改結果影響委托人的利益；二是審計機關，因為審計機關是審計項目的實施者，也是審計整改的歸口管理者，當然要關注審計整改結果的整體情況；審計機關的審計整改報告當然要提交給作為其委托人和設立者的本級政府，這種審計整改報告在很大程度上也是審計機關的審計整改績效報告；本級政府的審計整改報告要提交本級人大，并報告本級黨委，本級黨委是本級政府的政治領導者，本級人大是本級政府的委托人。

四、各層級的審計整改報告及其認定：現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑

以上分析了政府審計整改報告及其認定體系的基本框架，基本的結論是，政府審計整改報告及其認定體系包括四個層級：被審計單位的審計整改報告及其認定、相關部門的審計整改報告及其認定、審計機關的審計整改報告和本級政府的審計整改報告。政府審計整改實踐中，這四類審計整改報告及其認定都有一定的探索，但都需要完善，因此，本文后續(xù)內(nèi)容分別以各類整改報告及認定為對象，梳理其現(xiàn)實基礎，然后提出其優(yōu)化問題。

（一）被審計單位的審計整改報告及其認定：現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑

2014年《國務院關于加強審計工作的意見》（國發(fā)〔2014〕48號）要求被審計單位“整改結果在書面告知審計機關的同時，要向同級政府或主管部門報告，并向社會公告”；《中華人民共和國審計法》第五十二條也作出了類似的規(guī)定，要求“被審計單位應當按照規(guī)定時間整改審計查出的問題，將整改情況報告審計機關，同時向本級人民政府或者有關主管機關、單位報告，并按照規(guī)定向社會公布”。但是，這些規(guī)定只是原則性的，雖然各級審計機關在實踐中都有一定的操作性探索，但是，對于被審計單位的審計整改報告及其認定尚無統(tǒng)一的操作性規(guī)范，因此，需要以各級審計機關的實踐探索為基礎，由最高審計機關統(tǒng)一頒布具有操作性的被審計單位的審計整改報告及其認定的制度規(guī)范。這個制度規(guī)范要重點解決以下問題：

1.被審計單位審計整改報告的內(nèi)容。通常應該包括以下主要內(nèi)容：審計整改的基本情況，已經(jīng)完全整改的問題及取得的效果，部分整改的問題、取得的效果及未完全整改的原因，未整改的問題、原因及后續(xù)整改計劃。上述已經(jīng)完全整改的問題、部分整改的問題、未整改的問題，都要按審計機關的審計整改清單中確定的問題及其整改要求來確定。關于審計整改效果的計算方法，應該由政府審計統(tǒng)計制度作出明文規(guī)定。

2.被審計單位審計整改結果的認定。被審計單位審計整改報告中完全整改的問題、部分整改的問題，都屬于審計整改結果，被審計單位有可能粉飾這種整改結果，因此，審計機關需要核實認定審計整改報告中列示的審計整改結果。核實認定的標準還是審計機關在審計報告和審計決定中提出的針對每個問題的審計整改要求（即審計整改清單），核實審計整改結果后，將其與審計整改清單相對照，判斷審計整改狀態(tài)，即審計銷號。

3.被審計單位審計整改報告的使用。被審計單位審計整改報告當然要報送審計機關，根據(jù)《中華人民共和國審計法》的規(guī)定，還要“同時向本級人民政府或者有關主管機關、單位報告，并按照規(guī)定向社會公布”，但是，報送本級人民政府或者有關主管機關以及按照規(guī)定向社會公布的審計整改報告，必須是經(jīng)過審計機關審核認定過的，否則，將會出現(xiàn)被審計單位報告不同單位的審計整改報告存在差異。

（二）相關部門的審計整改報告及其認定：現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑

《中華人民共和國審計法》規(guī)定，對不屬于審計機關法定職權范圍的事項，審計機關可以移送有關機關、單位處理，有關機關、單位應當將處理結果書面告知審計機關?！秶鴦赵宏P于加強審計工作的意見》（國發(fā)〔2014〕48號）規(guī)定，“對審計移送的違法違紀問題線索，有關部門要認真查處，及時向?qū)徲嫏C關反饋查處結果。審計機關要跟蹤審計移送事項的查處結果，適時向社會公告”。

審計機關移送有關部門的事項主要有三類，一是審計查出問題由審計機關處理處罰，但對責任人的責任追究移送有關部門，簡稱“第一類移送事項”；二是將審計查出問題直接移送有關部門，在這種情形下，既包括對問題的處理，也包括對責任人的處理處罰都移送了，簡稱“第二類移送事項”；三是涉嫌犯罪的線索移送司法機關，簡稱“第三類移送事項”。有關部門接受這些移送事項之后，也就承擔了審計發(fā)現(xiàn)問題的后續(xù)工作。嚴格意義上說，也屬于解決問題的階段，因此，也可以作為廣義審計整改的組成部分，這些相關部門也承擔了審計整改責任，也應該報告其整改責任的履行情況。

目前，雖然《中華人民共和國審計法》和《國務院關于加強審計工作的意見》都要求接受移送事項的有關部門要及時向?qū)徲嫏C關反饋查處結果，一些審計機關出臺了審計移送事項管理辦法②，但是，由于是審計機關自身出臺的制度規(guī)范，無法對接受移送的相關部門提出要求，所以，審計移送事項管理辦法中都沒有明文規(guī)定接受移送事項的相關部門如何反饋查處結果，需要由政府或人大出臺審計移送事項處理結果反饋的操作性制度規(guī)范，審計移送事項處理結果反饋實質(zhì)上就是接受移送的相關部門的審計整改責任履行報告，該制度規(guī)范要區(qū)分不同的移送事項分別規(guī)定其反饋內(nèi)容。

1.針對只移送責任人的責任追究這類移送事項，主要反饋內(nèi)容包括：相關人員的責任追究結果；對于未能進行責任追究的，要說明其原因；對于還在履行程序中的，要說明其進展及后續(xù)程序。

2.針對審計查出問題直接移送的移送事項，主要反饋內(nèi)容包括：問題的查處情況；相關人員的責任追究情況；對于未能認定為問題的移送問題，要說其原因；對于尚在查處中的問題，要說明其進展及后續(xù)程序。

3.針對涉嫌犯罪的線索，司法機關主要反饋內(nèi)容包括：對于已經(jīng)結案的，要反饋法院的判決；對于尚在法律程序中的，要說明其進展情況；對于未能立案的，要說明其原因。

此外，針對所有的審計移送事項的反饋，還應該有兩個共同的要求，一是反饋的時間要求，要規(guī)定不同的審計移送事項的反饋時限；二是反饋的證明材料要求，要將相關證據(jù)材料作為反饋材料的附件，審計機關通過對這些附件材料進行審核以認定相關部門對審計移送事項的反饋。

（三）審計機關的審計整改報告：現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑

審計機關作為審計項目的實施單位，在審計整改中要發(fā)揮歸口管理作用，因此，其審計整改報告主要有三種情形：一是審計項目整改檢查報告，二是審計整改情況匯總報告，三是審計移送事項查處情況報告，這三類報告的現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑存在差異。

1.審計項目整改檢查報告

審計項目整改檢查報告是審計機關以單個審計項目為對象，對審計整改情況進行檢查后，報告檢查及整改情況的書面材料。《中華人民共和國國家審計準則》規(guī)定，“審計機關指定的部門負責檢查或者了解被審計單位和其他有關單位整改情況，并向?qū)徲嫏C關提出檢查報告”，檢查報告的內(nèi)容主要包括：“（一）檢查工作開展情況，主要包括檢查時間、范圍、對象和方式等；（二）被審計單位和其他有關單位的整改情況；（三）沒有整改或者沒有完全整改事項的原因和建議”。很顯然，《中華人民共和國國家審計準則》對審計項目整改檢查報告的規(guī)定是以被審計單位不提供審計整改報告為背景的，事實上，2010年《中華人民共和國國家審計準則》未對被審計單位的整改報告提出要求，而2014年《國務院關于加強審計工作的意見》和2021年《中華人民共和國審計法》均對被審計單位的整改報告提出了要求，因此，審計項目整改檢查報告有兩個優(yōu)化路徑：一是簡化有關內(nèi)容，《中華人民共和國國家審計準則》規(guī)定的三項內(nèi)容中，主要聚焦檢查工作開展情況，將其他內(nèi)容刪除，將被審計單位及相關部門的審計整改報告作為附件，這些附件材料中詳細列示了整改情況；二是取消審計項目整改檢查報告，直接以經(jīng)過審計機關核實認定的被審計單位的審計整改報告及有關部門的審計整改報告代替審計機關的審計項目整改檢查報告。

2.審計整改情況匯總報告

審計整改情況匯總就是審計機關將一定時期內(nèi)所有審計項目的整改情況予以匯總，《中華人民共和國國家審計準則》規(guī)定，“審計機關匯總審計整改情況，向本級政府報送關于審計工作報告中指出問題的整改情況的報告”，當存在審計項目整改檢查報告時，審計整改情況匯總報告是以單個審計項目的整改檢查報告為基礎的，取消單個項目的整改檢查報告后，審計整改情況匯總報告要以被審計單位的審計整改報告為基礎。

審計整改情況匯總報告的優(yōu)化要注意以下三點：第一，審計整改情況中對審計整改效果的匯總，事先應該由被審計單位根據(jù)政府審計統(tǒng)計制度的明文規(guī)定填報，并經(jīng)過審計機關核實認定；第二，審計整改情況匯總報告當然要有匯總數(shù)據(jù)，還應該包括每個審計項目的具體數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)匯總過程應作為附件；第三，審計整改情況匯總報告是提交本級政府的，并要求作為“審計工作報告中指出問題的整改情況的報告”。因此，事實上其也成為本級政府向本級人大報告審計整改的基礎，要根據(jù)本級政府向本級人大報告審計工作及審計整改，至少每半年編制一次。

3.審計移送事項查處情況報告

《中華人民共和國審計法》和《國務院關于加強審計工作的意見》都要求接受移送事項的有關部門要及時向?qū)徲嫏C關反饋查處結果；《國務院關于加強審計工作的意見》規(guī)定還要求“審計機關要跟蹤審計移送事項的查處結果，適時向社會公告”。因此，審計機關要根據(jù)接受移送的相關部門提供的審計整改報告（也就是移送事項處理情況的反饋報告），定期編制審計移送事項查處情況報告，這個報告的優(yōu)化要注意以下三個問題：

第一，這個報告事實上是一個匯總報告，不同的移交事項無法匯總，因而，需要按不同的移送事項分別編制審計移送事項查處情況報告。例如，目前，審計署每年都發(fā)布《審計署移送違紀違法問題查處情況》，這是將移送紀檢監(jiān)察機關進行責任追究的事項（屬于本文所稱的第一類移送事項）和移送有關政府部門的事項（屬于本文所稱的第二類移送事項）合并起來的，由于是將兩類移送事項放在一個公告中，無法產(chǎn)生匯總數(shù)據(jù)，因此，只是羅列每個移送事項的處理情況，并沒有對一定期間的全部移送事項進行匯總，也就無總體情況的數(shù)據(jù)。同時，這個公告中也沒有移送涉嫌犯罪線索的處理情況。如果每個審計機關按年度分別三類移送事項編制審計移送事項查處情況報告，則上述問題都可以避免。

第二，這個匯總報告不能只有匯總數(shù)據(jù)，也不能只是羅列每個移送事項的處理情況，而應該在羅列該時間所有移送事項的每個事項的處理情況之后，再給出匯總數(shù)據(jù)。特別是對于接受移送部門未有后續(xù)處理的移送事項，要說明原因。

第三，審計移送事項查處情況報告也要向本級政府及本級人大報告，因此，該報告的編制周期也要滿足審計機關向這兩個機關報告的要求。

（四）本級政府的審計整改報告：現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑

《中華人民共和國審計法》第四條規(guī)定，“國務院和縣級以上地方人民政府應當將審計工作報告中指出的問題的整改情況和處理結果向本級人民代表大會常務委員會報告”；中共中央辦公廳、國務院辦公廳《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》要求，“各級人大常委會要把督促審計查出突出問題整改工作與審查監(jiān)督政府、部門預算決算工作結合起來，建立聽取和審議審計查出突出問題整改情況報告機制”；中共中央辦公廳發(fā)布的《關于改進審計查出突出問題整改情況向全國人大常委會報告機制的意見》明確要求國務院向全國人大常委會作審計查出突出問題整改情況的現(xiàn)場報告，地方黨委及人大也緊隨其后，接連出臺相關意見改進審計整改情況報告機制。因此，關于政府審計整改情況，一方面要在審計工作報告中報告，另一方面要單獨報告，這二者的現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑存在差異。

1.在審計工作報告中報告審計查出問題整改情況

審計工作報告主要是報告各類審計業(yè)務中查出的問題、查出的違紀違規(guī)線索以及審計建議，對于審計整改情況，只是概括性地報告審計整改的總體情況。例如，2022年6月《國務院關于2021年度中央預算執(zhí)行和其他財政收支的審計工作報告》中有如下內(nèi)容：“至2022年4月，2020年度審計發(fā)現(xiàn)問題已基本整改到位，完善制度1 520多項，追責問責8 300多人，整改責任意識明顯增強”；2023年6月《國務院關于2022年度中央預算執(zhí)行和其他財政收支的審計工作報告》有如下內(nèi)容：“至2023年4月，對2021年度審計發(fā)現(xiàn)的問題，已整改問題金額8 501.11億元，完善制度2 900多項，追責問責1.4萬多人”。這里的審計整改情況，只是對上一年度查出問題的整改情況的總體情況進行報告，很顯然，不能滿足各級人大了解審計整改情況的要求。優(yōu)化的路徑是，增加截至報告時所審計財政年度的審計查出問題整改情況，并且要以審計機關編制的同時期的《審計整改情況匯總報告》為基礎，既要有匯總數(shù)據(jù)，也要有具體情況的附表，便于人大及時了解當年審計發(fā)現(xiàn)問題的整改情況，而不是等到年底才了解這些情況。

2.單獨報告審計查出問題整改情況

單獨報告審計查出問題整改情況源于中共中央辦公廳于2015年發(fā)布的《關于改進審計查出突出問題整改情況向全國人大常委會報告機制的意見》，要求國務院在年末向全國人大常委會報告當年中央預算執(zhí)行及其他財政收支審計查出突出問題的整改情況，地方黨委及人大也采用了這種辦法。通常來說，單獨報告審計整改情況時，整改報告的內(nèi)容主要有四個方面，一是政府組織審計整改的整體情況，二是分別報告各類審計業(yè)務發(fā)現(xiàn)問題的整改情況，三是移送違紀違法案例的查處情況，四是未能按期整改的問題及其原因。同時，對于報告年度的所有審計項目，都按審計項目列示了審計整改的詳細清單，便于人大了解各個被審計單位的審計整改情況。例如，《國務院關于2021年度中央預算執(zhí)行和其他財政收支審計查出問題整改情況的報告》的內(nèi)容框架如表2所示。同時，還有兩個附表，一是《中央部門單位2021年度預算執(zhí)行等審計查出問題的整改情況》，二是《有關部門對審計查出突出問題的整改情況》。

目前，存在的問題主要有三個方面，一是審計整改報告的內(nèi)容與名稱不完全相符，例如，名稱是《國務院關于2021年度中央預算執(zhí)行和其他財政收支審計查出問題整改情況的報告》，但是，并不只是報告中央預算執(zhí)行和其他財政收支審計這些審計業(yè)務中查出問題的整改情況，而是報告各類審計業(yè)務查出問題的整改情況；二是對審計查出問題整改總體情況的量化描述過于簡單，未能顯現(xiàn)審計整改的整體狀況，已經(jīng)整改的問題與應該整改的問題相比是什么狀況未能顯現(xiàn)；三是政府向人大報告的審計查出問題整改情況報告與審計機關向本級政府報告的審計整改情況匯總報告、審計移送事項查處情況報告的銜接問題。

針對上述問題，政府向人大單獨報告審計查出問題整改情況之報告的優(yōu)化路徑有以下三個方面：一是將報告名稱修改為《××政府關于某某年度審計查出問題整改情況的報告》，不再強調(diào)預算執(zhí)行和其他財政收支審計查出問題整改情況，而是全部審計查出問題整改情況；二是增加一些描述審計整改總體狀況的量化指標，例如，審計發(fā)現(xiàn)問題完全整改率、審計發(fā)現(xiàn)問題部分整改率、審計發(fā)現(xiàn)問題未整改率等；三是嚴格按審計機關向本級政府報告的審計整改情況匯總報告、審計移送事項查處情況報告來編制政府向人大報告的審計整改情況報告，做到各項數(shù)據(jù)銜接一致。

五、結論與啟示

本文以經(jīng)典審計理論為基礎，勾畫政府審計整改報告及其認定的基本框架，在此基礎上，闡釋各層級的審計整改報告及其認定的現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑。

政府審計整改報告就是審計整改責任主體關于其整改責任履行情況的報告，所有承擔審計整改責任的單位都應該提交審計整改報告?；谡畬徲嬒嚓P的委托代理關系，政府審計整改責任主體包括：被審計單位（包括國有資源使用單位及作為審計客體的相關部門），審計機關，相關部門（包括行業(yè)監(jiān)管部門、職能監(jiān)管部門和司法部門），本級黨委、本級人大和本級政府。由于本級人大主要發(fā)揮監(jiān)督作用，本級黨委主要發(fā)揮政治領導作用，因此，通常這兩個機構不提交審計整改報告。所以，政府審計整改報告體系由以下內(nèi)容組成：被審計單位的審計整改報告、相關部門的審計整改報告、審計機關的審計整改報告和本級政府的審計整改報告。

被審計單位的審計整改報告及其認定已經(jīng)有一些原則性規(guī)定，審計實踐中也有一定的探索，進一步的優(yōu)化路徑是以各級審計機關的實踐探索為基礎，由最高審計機關統(tǒng)一頒布具有操作性的制度規(guī)范，這個制度規(guī)范要重點解決以下問題：被審計單位審計整改報告的內(nèi)容、被審計單位審計整改結果的認定和被審計單位審計整改報告的使用。

法律法規(guī)要求接受移送事項的有關部門要及時向?qū)徲嫏C關反饋查處結果，一些審計機關要出臺審計移送事項管理辦法，進一步的優(yōu)化路徑是，由政府或人大出臺審計移送事項處理結果反饋的操作性制度規(guī)范，該制度規(guī)范要區(qū)分不同的移送事項分別規(guī)定其反饋內(nèi)容、反饋的時間要求和反饋的證明材料要求。

審計機關作為審計項目的實施單位，在審計整改中要發(fā)揮歸口管理作用。因此，其審計整改報告主要有三種情形，一是審計項目整改檢查報告，二是審計整改情況匯總報告，三是審計移送事項查處情況報告，這三類報告的現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑存在差異。

本級政府向本級人大報告審計整改情況，主要有兩種情形，一是在審計工作報告中報告審計整改情況，二是單獨報告審計整改情況，這二者的現(xiàn)實基礎和優(yōu)化路徑存在差異。

本文的研究告訴我們，政府審計整改報告及其認定有自身的理論邏輯，而這些理論邏輯恰恰是建構相關制度的基礎，而相關制度是審計整改報告活動的基礎，審計實踐中的各種不當情形之發(fā)生，也恰恰是未能掌握或未能尊重審計整改報告的固有邏輯。因此，基于理論邏輯來完善審計整改報告是未來審計整改報告及其認定活動的發(fā)展方向。

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