楊 嬋 熊邦獻(xiàn)

（吉首大學(xué)哲學(xué)研究所，湖南 吉首 416000）

一、引言

遺產(chǎn)稅又稱繼承稅、死亡稅，是指被繼承人或財(cái)產(chǎn)所有人死亡時(shí),對(duì)其遺留下來的財(cái)產(chǎn)即遺產(chǎn)課征的一種稅。征收遺產(chǎn)稅的前提條件是“死亡”，課征對(duì)象是繼承人所繼承的財(cái)產(chǎn)，也就是死亡人所遺留的財(cái)產(chǎn)。遺產(chǎn)稅是一種古老的稅收，古埃及、古羅馬時(shí)代就有了關(guān)于遺產(chǎn)稅的相關(guān)記載。美國(guó)等西方發(fā)達(dá)國(guó)家在遺產(chǎn)稅的開征問題上，經(jīng)歷了“開了廢，廢了開”的幾度波折。中國(guó)從民國(guó)開始醞釀開征遺產(chǎn)稅，在國(guó)民黨執(zhí)政時(shí)期經(jīng)歷了短暫的開征歷程，最后無果而終。世界各國(guó)經(jīng)歷的遺產(chǎn)稅開征歷程可謂幾度風(fēng)雨。在風(fēng)雨飄搖中，人們從經(jīng)濟(jì)學(xué)、法學(xué)等學(xué)科角度探討了遺產(chǎn)稅開征的各項(xiàng)理由，但很少有學(xué)者從正義的角度對(duì)此問題進(jìn)行仔細(xì)的思量?；谀壳按嬖诘倪@種思維盲區(qū)，本文將從正義的角度探討為什么應(yīng)該開征遺產(chǎn)稅。

二、遺產(chǎn)稅開征中的代際正義

（一）代際正義

1、代際正義。代際是代與代之間的垂直關(guān)系。代的在場(chǎng)、退場(chǎng)和進(jìn)場(chǎng)是一個(gè)永恒的、不斷連續(xù)的生存時(shí)空轉(zhuǎn)換過程。代際正義是“代與代之間的分配正義，指當(dāng)前一代與未來幾代人的機(jī)會(huì)平等和待遇對(duì)等”[1]。代際正義最初主要是一個(gè)生態(tài)倫理的范疇，是指當(dāng)代人與后代人在資源分配上應(yīng)該公平，以及當(dāng)代人應(yīng)該盡義務(wù)保護(hù)后代人的環(huán)境。代際正義理念以人類社會(huì)的整體發(fā)展為切入點(diǎn)，是一種將當(dāng)代人利益與后代人利益結(jié)合起來考慮的新思維。它本質(zhì)上是“從縱向的維度即代際關(guān)系的維度來體現(xiàn)和反映社會(huì)倫理關(guān)系和社會(huì)結(jié)構(gòu)的倫理形態(tài)”，“是一種有關(guān)時(shí)間維度的正義”[2]。

（二）開征遺產(chǎn)稅是實(shí)現(xiàn)當(dāng)代人與下代人代際正義的需要

1、征收遺產(chǎn)稅是體現(xiàn)代際環(huán)境正義的重要手段

環(huán)境正義是指所有人不論其國(guó)別、民族、地區(qū)等，均享有安全健康的環(huán)境權(quán)利和承擔(dān)保護(hù)環(huán)境的責(zé)任與義務(wù)[3]。代際環(huán)境正義要求當(dāng)代人在對(duì)生態(tài)環(huán)境的開發(fā)和利用時(shí),不能只關(guān)注當(dāng)前的利益,而應(yīng)合理開發(fā),注意環(huán)境的永續(xù)利用,以滿足后代子孫也能平等地享用環(huán)境。環(huán)境的享用者不僅是這一世代的居民,還應(yīng)包括后代子孫。要保證當(dāng)代人與后代人具有平等的發(fā)展機(jī)會(huì),以此實(shí)現(xiàn)當(dāng)代和后代之間的正義。當(dāng)代人不僅享有為自身利益利用地球的權(quán)利，而且還擔(dān)負(fù)著為未來時(shí)代的人的利益而保護(hù)地球的基本義務(wù)[4]。

遺產(chǎn)稅的開征是如何體現(xiàn)代際環(huán)境正義的？遺產(chǎn)稅體現(xiàn)代際環(huán)境正義的內(nèi)在邏輯是：國(guó)家通過征收遺產(chǎn)稅，發(fā)展環(huán)境治理等公共事業(yè)。在場(chǎng)的當(dāng)代人創(chuàng)造了財(cái)富，對(duì)地球造成了眾多的損害，損害的修復(fù)需要經(jīng)歷一個(gè)漫長(zhǎng)的歷史過程，是創(chuàng)造財(cái)富的當(dāng)代人本身不能及時(shí)完成的。不征收遺產(chǎn)稅意味著在場(chǎng)的財(cái)富創(chuàng)造者對(duì)由自身財(cái)富創(chuàng)造過程導(dǎo)致的地球損害免于承擔(dān)任何義務(wù)。他們享有損害地球的利益，而沒有履行相應(yīng)的義務(wù)。這顯然是代際的環(huán)境非正義。相反，在征收遺產(chǎn)稅的前提下，在場(chǎng)的當(dāng)代人向國(guó)家繳納遺產(chǎn)稅收，國(guó)家用它治理地球。國(guó)家是缺場(chǎng)的后代人利益的代言人。沒有國(guó)家這個(gè)代言人，依靠缺場(chǎng)的后代人從繼承的財(cái)產(chǎn)中拿出應(yīng)有的份額、用來治理被在場(chǎng)的當(dāng)代人業(yè)已損害的地球環(huán)境是相當(dāng)困難的。設(shè)想這樣一種情形：國(guó)家沒有征收遺產(chǎn)稅，全部遺產(chǎn)歸缺場(chǎng)的后代人全部繼承，國(guó)家呼吁這些財(cái)產(chǎn)繼承者拿出一部分來治理被他們的前輩損害的地球環(huán)境。這種情形的結(jié)局應(yīng)該可以預(yù)料：沒有哪個(gè)缺場(chǎng)的后代人會(huì)主動(dòng)站出來響應(yīng)該號(hào)召，而是“事不關(guān)己，高高掛起”。這樣，當(dāng)代人本應(yīng)該履行的環(huán)境治理義務(wù)最終因遺產(chǎn)稅的缺失而被拋入九霄云外，他們的權(quán)利和義務(wù)出現(xiàn)錯(cuò)位。代際環(huán)境正義成為一紙空文，正義的追問化為烏有。作為一種制度設(shè)計(jì)，遺產(chǎn)稅正好能體現(xiàn)代與代之間經(jīng)濟(jì)關(guān)系的正義追問和價(jià)值考量，能夠?qū)Υc代之間如何分配社會(huì)經(jīng)濟(jì)權(quán)益和承擔(dān)經(jīng)濟(jì)義務(wù)進(jìn)行深刻的哲學(xué)思考和倫理檢視，是環(huán)境正義的基本內(nèi)容和原則要求在垂直性的歷史過程中的具體化和延伸[5]。

2、征收遺產(chǎn)稅是體現(xiàn)代際經(jīng)濟(jì)正義的重要手段

代際經(jīng)濟(jì)正義立足人類整體的道德視野，承認(rèn)未來人與當(dāng)代人具有同樣的生存權(quán)和發(fā)展權(quán)。這些權(quán)利不能因?yàn)槲磥砣说默F(xiàn)實(shí)缺場(chǎng)而被剝奪。它意味著應(yīng)確立起不同世代間人們的平等經(jīng)濟(jì)權(quán)利和經(jīng)濟(jì)義務(wù)。由此可見，代際經(jīng)濟(jì)正義就是指對(duì)代與代之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系安排和制度設(shè)計(jì)所進(jìn)行的正義追問和價(jià)值考量，是關(guān)于代與代之間如何合理分配社會(huì)經(jīng)濟(jì)權(quán)益和承擔(dān)經(jīng)濟(jì)義務(wù)問題的哲學(xué)思考和倫理檢視，是經(jīng)濟(jì)正義的基本內(nèi)容和原則要求在垂直性的歷史過程中的具體化和延伸[6]。

遺產(chǎn)稅的開征是如何體現(xiàn)代際經(jīng)濟(jì)正義的？開征遺產(chǎn)稅體現(xiàn)代際經(jīng)濟(jì)正義的內(nèi)在邏輯是：國(guó)家通過征收遺產(chǎn)稅，發(fā)展社會(huì)公共事業(yè)，為后代人提供良好的發(fā)展平臺(tái)，使后代人享受到平等的發(fā)展權(quán)利，實(shí)現(xiàn)在場(chǎng)的各代人之間的代際經(jīng)濟(jì)正義。在場(chǎng)的前代人在社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的占用上捷足先登，憑借自身的先占優(yōu)勢(shì)，攫取了大量的經(jīng)濟(jì)資源，為自身創(chuàng)造了大量的財(cái)富。在場(chǎng)的后代人由于還是未成年人，尚在接受教育，沒有取得和在場(chǎng)的前代人同等的資源占用地位。由于時(shí)間差異導(dǎo)致的資源占用地位差異使在場(chǎng)的后代人本應(yīng)由自身占用的資源被在場(chǎng)的前代人占用。在場(chǎng)的前代人通過占用資源獲得的財(cái)富當(dāng)中，有一部分應(yīng)該屬于在場(chǎng)的后代人。這里就出現(xiàn)了在場(chǎng)的前代人對(duì)在場(chǎng)的后代人的發(fā)展權(quán)的剝奪?？紤]到后代人的生存權(quán)利和發(fā)展權(quán)利，必須對(duì)前代人的財(cái)富征收遺產(chǎn)稅。國(guó)家征收遺產(chǎn)稅后，將它們用于發(fā)展各種社會(huì)公共事業(yè)，如道路的修建、資源的保護(hù)等。這樣一來，后代人就可以從前代人那里通過征收遺產(chǎn)稅，發(fā)展公共事業(yè)，而得到了資源被掠奪的彌補(bǔ)，實(shí)現(xiàn)了前代人和后代人之間的經(jīng)濟(jì)正義。

三、遺產(chǎn)稅開征中的代內(nèi)公平

（一）代內(nèi)公平

代內(nèi)公平涉及的是同代人之間的公平問題，或者是當(dāng)代人之間的公平問題[7]。它是相對(duì)于代際公平而言的一個(gè)概念，是指同一代人不論國(guó)籍、種族、性別、經(jīng)濟(jì)水平和文化差異，在要求良好生活環(huán)境和利用自然資源方面，都享有平等的權(quán)利[8]。它指的是一種橫向的公平或空間的公平，強(qiáng)調(diào)的是同一代人中一部分人的發(fā)展不應(yīng)當(dāng)損害另一部分人的利益，要求不同區(qū)域的人群應(yīng)公平負(fù)擔(dān)與分配因環(huán)境污染、環(huán)境保護(hù)與治理所引致的成本與收益。狹義的代內(nèi)公平主要是指能體現(xiàn)環(huán)境正義的權(quán)利和義務(wù)公平，廣義的代內(nèi)公平是指同代人之間在面臨的發(fā)展機(jī)會(huì)、承擔(dān)的發(fā)展義務(wù)和享用的發(fā)展權(quán)利等方面都應(yīng)該是公平的。代內(nèi)公平既是權(quán)利與義務(wù)對(duì)等原則的應(yīng)有之義，也是實(shí)現(xiàn)代際正義的本質(zhì)要求。

（二）開征遺產(chǎn)稅是實(shí)現(xiàn)同一代人之間代內(nèi)公平的需要

1、開征遺產(chǎn)稅有利于實(shí)現(xiàn)代內(nèi)貧富差異公平

基尼系數(shù)是衡量一個(gè)國(guó)家貧富差距的指標(biāo)，0.4是國(guó)際社會(huì)公認(rèn)的貧富差異警戒線。2011年，我國(guó)的基尼系數(shù)高達(dá)0.5，已經(jīng)大大超過0.4的國(guó)際警戒線，貧富差異呈現(xiàn)出越演越烈之勢(shì)，富者越富，窮者愈窮。這種過于懸殊的代內(nèi)收入差距已經(jīng)嚴(yán)重影響了社會(huì)的和諧發(fā)展，需要政府及時(shí)進(jìn)行二次收入的調(diào)整。遺產(chǎn)稅作為一種重要的二次分配手段，可以達(dá)到有效控制代內(nèi)貧富公平的目的。遺產(chǎn)稅是一項(xiàng)只對(duì)“富人”征收的稅種，它收歸集中在少數(shù)人身上的財(cái)富為共有，再通過財(cái)政分配手段將其用于社會(huì)保障，從而達(dá)到限制社會(huì)財(cái)富向極少數(shù)人集中、調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富再分配關(guān)系、縮小貧富差距、維護(hù)社會(huì)公平的目的[9]。如果不征收遺產(chǎn)稅，則現(xiàn)實(shí)中的遺產(chǎn)繼承制必然造成財(cái)富集中在少數(shù)人之手，使繼承財(cái)產(chǎn)的人在社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)中一開始就處于有利地位。這對(duì)于那些“窮二代”們來說明顯是一種代內(nèi)不公平，他們永遠(yuǎn)都不能和“富二代”站在同樣的起跑線上。在遺產(chǎn)稅缺失的情形下，兩條起跑線會(huì)出現(xiàn)越來越大的差異。如果代內(nèi)不公平問題得不到有效控制和消除，代內(nèi)不公平的歷史債務(wù)將轉(zhuǎn)嫁到后代人身上。當(dāng)這種代內(nèi)不公平發(fā)展到一定程度時(shí)，社會(huì)的和諧發(fā)展必將遇到強(qiáng)大的阻力，甚至出現(xiàn)社會(huì)動(dòng)亂。這顯然是與社會(huì)主義和諧社會(huì)的要求格格不入的?？傊?，遺產(chǎn)稅的開征有利于縮小個(gè)體之間的貧富差異，最終實(shí)現(xiàn)代內(nèi)公平。

2、開征遺產(chǎn)稅有利于實(shí)現(xiàn)代內(nèi)賦稅能力公平

賦稅能力公平理論認(rèn)為，一個(gè)人繳納稅收的能力越強(qiáng)，給國(guó)家上繳的稅收就應(yīng)該越多。富二代的賦稅能力是窮二代所不能比擬的，如果不開征遺產(chǎn)稅，讓富二代全盤繼承祖輩的遺產(chǎn)，相當(dāng)于沒有讓具有更強(qiáng)賦稅能力的富二代承擔(dān)更多的賦稅義務(wù)。在此情形下，如果不考慮窮二代和富二代以后憑自身能力獲取的財(cái)富大小，在賦稅能力的起點(diǎn)上，富二代就已經(jīng)在遺產(chǎn)稅缺失的稅制下，享有最初的“賦稅能力豁免”。這對(duì)窮二代來說顯然有失公允，是典型的代內(nèi)賦稅能力不公平。這種代內(nèi)賦稅能力公平的失允可通過遺產(chǎn)稅的開征得到一定程度的緩解。遺產(chǎn)稅開征以后，富二代因?yàn)橐驀?guó)家繳納一定數(shù)量的遺產(chǎn)稅，必定將承擔(dān)更多的賦稅義務(wù)，彰顯出自身相對(duì)堅(jiān)實(shí)的賦稅能力。而窮二代因?yàn)闆]有遺產(chǎn)繼承，無須繳納遺產(chǎn)稅，無法彰顯自身的賦稅能力。由此可見，遺產(chǎn)稅的開征非常有利于實(shí)現(xiàn)代內(nèi)賦稅能力的公平。開征遺產(chǎn)稅是實(shí)現(xiàn)代內(nèi)賦稅公平的本質(zhì)要求。

四、遺產(chǎn)稅開征中的分配正義

（一）分配正義

分配正義在我們當(dāng)代社會(huì)的話語體系中處于一種顯要的位置。它正成為我們社會(huì)的一種價(jià)值追求，成為我們審視、評(píng)價(jià)社會(huì)的一種思維范式。在哈耶克的話語中，分配正義(或社會(huì)正義)是指與自由文明社會(huì)、大社會(huì)相對(duì)立的“新道德”，是社會(huì)主義的基本價(jià)值、核心訴求和終極目標(biāo)，是“人們從早期社會(huì)中繼受而來的本能的一種訴求”[10]。羅爾斯認(rèn)為分配正義意味著分配平等，它要求在社會(huì)經(jīng)濟(jì)分配中，不能依種族、性別、智商或等級(jí)差別來作為分配財(cái)富的根據(jù)。作為一個(gè)關(guān)系范疇，分配正義涉及的是人與人之間的利益關(guān)系，是社會(huì)中各利益分化的產(chǎn)物。合理地劃分利益是分配正義的本質(zhì)。分配正義的研究主題在于：社會(huì)的制度化實(shí)踐過程是如何體現(xiàn)、且在多大程度上體現(xiàn)效率、公正和秩序這三大價(jià)值目標(biāo)的。分配正義的基礎(chǔ)是平等原則，該原則的派生原則是應(yīng)得原則。應(yīng)得原則的要點(diǎn)是，一個(gè)人的財(cái)富只有通過主觀努力得到才是正義的，才是應(yīng)得的，否則是不正義的、不應(yīng)得的。分配正義的核心是差別原則，差別原則的要點(diǎn)是，完全的平等是不可能的，不平等是必然的，但任何不平等的安排都必須適合于“最少受惠者”的最大利益[11]。

（二）開征遺產(chǎn)稅是實(shí)現(xiàn)財(cái)產(chǎn)分配正義的需要

1、開征遺產(chǎn)稅體現(xiàn)了分配正義中的應(yīng)得原則

分配正義的應(yīng)得原則要求，某個(gè)人的分配所得應(yīng)該源自于自身的主觀條件，而不應(yīng)該源自于客觀條件。源自于客觀條件的所得是不正義的。眾所周知，導(dǎo)致人們收入不平等的原因是多方面的，包括客觀條件的差別和主觀努力的不同。家庭出身和自然天賦等客觀條件可以使一個(gè)人得到更高的收入，雄心壯志和辛勤勞動(dòng)也可以使他或她得到更高的收入。前者是客觀條件使然，后者是主觀努力導(dǎo)致。根據(jù)分配正義的應(yīng)得原則，前者導(dǎo)致的高收入是非正義的，所占的比重應(yīng)該盡量減少甚至沒有，后者導(dǎo)致的高收入是正義的，所占的比重應(yīng)該盡量增加，最好是占百分之百的比重。拿遺產(chǎn)稅來說，如果一個(gè)人出生在富貴之家，他就擁有了良好的收入條件。不開征遺產(chǎn)稅，大量的遺產(chǎn)將被他繼承，使他成為富二代。繼承的大量財(cái)富明顯是源于客觀的條件，絲毫不是個(gè)人主觀努力的結(jié)果。任何人都無法選擇自己的出身，出身富貴之家的人所繼承的大量遺產(chǎn)絕不是任何意義上的雄心壯志和辛勤勞動(dòng)的結(jié)果，被繼承的財(cái)富明顯具有某種非正義性。根據(jù)分配正義的應(yīng)得原則，這些財(cái)富的比重應(yīng)該盡可能減少。此外，從遺產(chǎn)稅的手段適宜性來看，遺產(chǎn)稅恐怕是能夠體現(xiàn)分配正義應(yīng)得原則的首選手段。為什么？因?yàn)閺默F(xiàn)實(shí)來看，我們只知道人們的收入是不平等的，但是沒有辦法區(qū)別哪些人的收入基于客觀條件，哪些人的收入基于主觀努力，更沒有辦法區(qū)別一個(gè)人的收入中哪些部分源于客觀條件，哪些部分源于主觀努力。遺產(chǎn)是一種導(dǎo)致收入差異的顯而易見的客觀條件，對(duì)遺產(chǎn)征稅能非常直接地將導(dǎo)致財(cái)富差異的客觀條件踢出掉。因此，從手段價(jià)值看，遺產(chǎn)稅不失為一種能有效縮減致富客觀條件比重的最佳手段，遺產(chǎn)稅是一種能達(dá)此分配正義目的的一種有效手段，開征遺產(chǎn)稅體現(xiàn)了分配正義的應(yīng)得原則。

2、開征遺產(chǎn)稅體現(xiàn)了分配正義的差別原則。羅爾斯認(rèn)為，社會(huì)應(yīng)該平等地分配所有的財(cái)富和收入，但完全的平等是不可能實(shí)現(xiàn)的。因此，社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度必須按照“差別原則”進(jìn)行財(cái)富和收入的分配，任何不平等的安排都必須適合于“最少受惠者”的最大利益。提出差別原則的立論依據(jù)是人之為人的基本權(quán)利和尊嚴(yán)，每個(gè)人都應(yīng)該具有平等的基本權(quán)利和尊嚴(yán)。但一個(gè)人要是沒有很多的財(cái)富，基本權(quán)利和尊嚴(yán)就沒有現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。這一點(diǎn)對(duì)于那些“最不利者”即那些獲得財(cái)富的前景最暗淡的人而言顯得尤為重要。為了給這些“最不利者”奠定基本權(quán)利和尊嚴(yán)的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)，分配正義差別原則要求社會(huì)財(cái)富要向“最不利者”傾斜。政府應(yīng)該進(jìn)行二次分配，照顧最少受惠者的最大利益，盡可能縮小差別，使社會(huì)經(jīng)濟(jì)利益分配在許可的范圍內(nèi)進(jìn)行[12]。

遺產(chǎn)稅的開征是如何體現(xiàn)分配正義的差別原則的？由于各種各樣的原因，人的財(cái)富和收入不可能完全平等。遺產(chǎn)稅的開征就是要在最大的程度上減少這種不平等。如果因?yàn)檫z產(chǎn)稅的缺失導(dǎo)致很多人從先輩手中繼承大量的遺產(chǎn)，那他們就具有更好的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)體現(xiàn)自身的基本權(quán)利和尊嚴(yán)。相比之下，那些無法通過財(cái)產(chǎn)繼承發(fā)財(cái)致富、不得不自食其力的“最不利者”，會(huì)因?yàn)樨?cái)富的貧乏而失去應(yīng)有的基本權(quán)利和尊嚴(yán)。差別原則并沒有否定因部分遺產(chǎn)繼承導(dǎo)致的后代人之間存在尊嚴(yán)差異的合理性，但也不主張因繼承過多遺產(chǎn)而出現(xiàn)的后代人之間存在過大的尊嚴(yán)差異。因此，為了縮小這些尊嚴(yán)差異，將它控制在許可的范圍內(nèi)，我們應(yīng)該對(duì)遺產(chǎn)征稅。政府將征收過來的遺產(chǎn)稅進(jìn)行二次分配，使那些作為“最不利者”的后代能分享遺產(chǎn)稅二次分配帶來的福利。這樣，作為一種制度安排，遺產(chǎn)稅把人的自然命運(yùn)降臨的差異所產(chǎn)生的后果盡量驅(qū)除，同時(shí)安排好福利和負(fù)擔(dān)的分配框架，以使自然差異所造成的社會(huì)弱者能夠與幸運(yùn)者分享利益，改善“最不利者”的處境，縮小他們與其他人的差距[13]。

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