【摘 要】?jī)?nèi)部審計(jì)外包指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分地委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或?qū)I(yè)審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施的一種行為。本文介紹內(nèi)部審計(jì)外包方式，分析內(nèi)部審計(jì)外包缺點(diǎn)和內(nèi)部審計(jì)外包對(duì)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的啟示。

【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部審計(jì)；管理咨詢；內(nèi)部審計(jì)外包

內(nèi)部審計(jì)外包指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分地委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或?qū)I(yè)審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施的一種行為。西方國(guó)家如美國(guó)、加拿大等國(guó)家從20世紀(jì)90年代開始實(shí)施內(nèi)部審計(jì)外包注，已經(jīng)有為數(shù)不少的企業(yè)或事業(yè)單位實(shí)行內(nèi)部審計(jì)外包。而許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所也將內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù)視為其新的審計(jì)領(lǐng)域。但是內(nèi)部審計(jì)外包也引起了審計(jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和公眾對(duì)外部審計(jì)師獨(dú)立性的質(zhì)疑，不同的監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)事務(wù)所的獨(dú)立性是否受到影響爭(zhēng)議很大。

一、西方內(nèi)部審計(jì)外包的形式

1.部分外包形式。即特定部分的內(nèi)部審計(jì)職能賦予稱職的第三方。例如，在一些關(guān)鍵性的內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目中聘請(qǐng)外界專業(yè)人士提供幫助。又如，在審計(jì)外地的分公司時(shí)，企業(yè)聘請(qǐng)懂當(dāng)?shù)卣Z言或熟悉當(dāng)?shù)亓?xí)俗的審計(jì)人員提供幫助。另外，在審計(jì)特殊領(lǐng)域（如電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)）時(shí)，企業(yè)也可聘請(qǐng)這方面的專家參與審計(jì)。

2.全部外包方式。給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。這種外包形式是企業(yè)不設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門，將內(nèi)部審計(jì)職能全部外包給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。內(nèi)審職能全部外包時(shí)，企業(yè)可能保留內(nèi)部審計(jì)以監(jiān)督審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行，并擔(dān)當(dāng)在會(huì)計(jì)師事務(wù)所和管理層之間溝通的媒介。

3.合作內(nèi)審方式。這種外包形式是內(nèi)部審計(jì)工作由一個(gè)統(tǒng)一的項(xiàng)目或?qū)徲?jì)工作組來完成，成員包括內(nèi)部審計(jì)師和外部審計(jì)師，但內(nèi)部審計(jì)師和外部審計(jì)師結(jié)合進(jìn)行審計(jì)。

4.審計(jì)管理咨詢方式。是會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)有咨詢或?qū)徲?jì)業(yè)務(wù)的延伸，主要是幫助企業(yè)確定企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員數(shù)量及配備情況，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃的形成和改進(jìn)。

二、內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)優(yōu)勢(shì)和不足

（一）內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)勢(shì)

1.提供高質(zhì)量的服務(wù)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展特別是證券市場(chǎng)的發(fā)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有大批管理咨詢、資產(chǎn)評(píng)估、稅務(wù)服務(wù)等領(lǐng)域結(jié)構(gòu)合理的多方面的專業(yè)人才，能夠使企業(yè)根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目的情況選用合適的人才。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師（CPA）作為外部審計(jì)主體，服務(wù)對(duì)象分布在各行各業(yè)，熟悉不同的經(jīng)營(yíng)理念和管理方式，能夠根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)及被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)過程、風(fēng)險(xiǎn)控制和管理等活動(dòng)進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)并提出切合管理者需要的建議。

2.提高內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員受雇于企業(yè)管理人員，審計(jì)具有相對(duì)獨(dú)立性。外部CPA則根據(jù)與企業(yè)簽定的契約開展內(nèi)部審計(jì)，審計(jì)具備雙相獨(dú)立性，因此，他們能夠毫無顧忌地指出企業(yè)經(jīng)營(yíng)和控制中存在的漏洞，提供更具獨(dú)立性和客觀性的評(píng)價(jià)結(jié)果。

3.企業(yè)相對(duì)節(jié)約審計(jì)成本。一方面，企業(yè)設(shè)立了內(nèi)審部門之后，就形成了固定成本，不斷對(duì)內(nèi)審人員進(jìn)行的后續(xù)培訓(xùn)需要增加企業(yè)審計(jì)成本。企業(yè)還能聘請(qǐng)CPA和其他專業(yè)人士提供短期的內(nèi)部審計(jì)服務(wù)，從而用較低的成本獲得優(yōu)質(zhì)的內(nèi)審服務(wù)。

4.企業(yè)集中精力進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理?，F(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展就是專業(yè)化分工的發(fā)展，因此管理層關(guān)注的焦點(diǎn)應(yīng)該是組織的關(guān)鍵性業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)該將其有限的資源投入到核心業(yè)務(wù)上，提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)能力。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等專業(yè)服務(wù)公司的服務(wù)水平也越來越高，企業(yè)完全可以將其次要業(yè)務(wù)（如內(nèi)部審計(jì)等）交給相應(yīng)的專業(yè)服務(wù)公司去做，從而提高組織的競(jìng)爭(zhēng)能力。

（二）內(nèi)部審計(jì)外包的缺點(diǎn)

1.審計(jì)工作相對(duì)不及時(shí)。內(nèi)部審計(jì)外包后，審計(jì)可能會(huì)變成一種程序性的工作，外包審計(jì)人員不會(huì)象內(nèi)部審計(jì)人員那樣全心全意為企業(yè)考慮。外包審計(jì)人員只與企業(yè)有短期的合約關(guān)系，企業(yè)最終的經(jīng)營(yíng)成果與他們沒有直接聯(lián)系。

2.審計(jì)工作的效率和效果相對(duì)較差。注冊(cè)會(huì)計(jì)師和其他專業(yè)人士畢竟不熟悉具體企業(yè)的實(shí)際情況，而內(nèi)部審計(jì)師，特別是那些在企業(yè)里工作很長(zhǎng)時(shí)間的內(nèi)部審計(jì)師，更了解企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)管理手段、企業(yè)文化、部門間的利益關(guān)系等因素。這種背景知識(shí)的差異可能影響到審計(jì)計(jì)劃的深度和審計(jì)程序的執(zhí)行，并可能會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的效率和效果產(chǎn)生重大的影響。

3.企業(yè)缺少了為未來的管理人員提供培訓(xùn)的平臺(tái)。大公司內(nèi)部審計(jì)部門通常被用來作為未來財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)主管的培訓(xùn)平臺(tái)，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)師通常需要熟悉企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)方面，熟知不同部門主要成員的工作。如果內(nèi)部審計(jì)職能全部外包，這一難得的培訓(xùn)平臺(tái)就可能不復(fù)存在。

4.內(nèi)部審計(jì)喪失主動(dòng)性和前瞻性。內(nèi)部審計(jì)外包之后，外包審計(jì)人員一般只在約定的范圍內(nèi)可能消極地進(jìn)行審計(jì)，盡量削減審計(jì)計(jì)劃，減少工作量。而不愿意積極主動(dòng)地去幫助管理層發(fā)現(xiàn)問題，提出改進(jìn)建議。

三、內(nèi)部審計(jì)外包對(duì)我國(guó)的啟迪

作為國(guó)家對(duì)國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理狀況進(jìn)行監(jiān)督的工具而產(chǎn)生的現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)經(jīng)過近30多年的發(fā)展，在我國(guó)得到了蓬勃發(fā)展。但隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展，我國(guó)企業(yè)勢(shì)必重視內(nèi)部經(jīng)營(yíng)和管理，我國(guó)應(yīng)根據(jù)我國(guó)實(shí)際，從以下幾個(gè)方面發(fā)展我國(guó)內(nèi)部審計(jì)外包，促使審計(jì)發(fā)揮監(jiān)督經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的積極作用。

1.加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)服務(wù)的監(jiān)管和規(guī)范。內(nèi)部審計(jì)外包屬于新興的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)該將會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部審計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)納入其統(tǒng)一管理和指導(dǎo)當(dāng)中，規(guī)范內(nèi)審服務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)秩序，并制定相應(yīng)的指導(dǎo)性規(guī)范，使內(nèi)審服務(wù)自誕生之日起即沿著正確的方向發(fā)展。同時(shí)，應(yīng)該完善相應(yīng)的法規(guī)，就會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供內(nèi)審服務(wù)所導(dǎo)致的獨(dú)立性等相關(guān)問題作出明確的規(guī)定。

2.推廣國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師（CIA）考試內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)在審計(jì)的范圍、側(cè)重點(diǎn)、工作深度和作用等方面都存在著很大的差異。CPA能勝任外部審計(jì)，不一定能夠勝任內(nèi)部審計(jì)。國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師（CERTIFIED INTERNALL AUDITOR，CIA）是國(guó)際內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域?qū)＜业臉?biāo)志，又是目前世界各國(guó)唯一共同認(rèn)證的職業(yè)資格。但目前我國(guó)獲得這一資格的CPA并不多。因此，有必要大力推廣CLA考試，使更多的CPA能夠?yàn)槠髽I(yè)提供高質(zhì)量的內(nèi)審服務(wù)。

3.企業(yè)應(yīng)根據(jù)情況，選擇合適的外包形式。對(duì)于大中型國(guó)有企業(yè)而言，部分內(nèi)審職能外包將是一種明智的選擇。企業(yè)應(yīng)該設(shè)置內(nèi)審部門，配備熟悉企業(yè)情況、業(yè)務(wù)水平精干的內(nèi)部審計(jì)人員。可根據(jù)企業(yè)需要，聘請(qǐng)CPA配合內(nèi)部審計(jì)人員共同開展內(nèi)部審計(jì)工作。對(duì)中小型企業(yè)而言，內(nèi)部審計(jì)任務(wù)不多，內(nèi)審職能全部外包則可能是企業(yè)的最佳選擇。

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作者簡(jiǎn)介：成煥玲（1967—），畢業(yè)于西北工業(yè)大學(xué)人文經(jīng)法學(xué)院系統(tǒng)工程專業(yè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)工程方向，碩士，現(xiàn)任教于西安外事學(xué)院財(cái)會(huì)系。